Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et M^me A… B… ont demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés au titre des années 2015 et 2016.

Par un jugement n° 2100187 du 6 juillet 2023, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne n’a que partiellement fait droit à leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 7 novembre 2023 et un mémoire enregistré le 6 juin 2024, M. et M^me B…, représentés par M^e Pradié, demandent à la cour :

1°) d’annuler l’article 3 du jugement du 6 juillet 2023, lequel a rejeté le surplus de leur demande ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions et pénalités contestées laissées à leur charge ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- les charges supportées par la société Financière DM l’ont été dans le cadre des conventions d’assistance qui la liaient à la société anonyme sportive professionnelle (SASP) Estac ; celles-ci comportaient des prestations ayant consisté pour son président et l’ensemble de ses collaborateurs à assurer la gestion quotidienne du club, ses relations avec les instances du football professionnel, la recherche et la réalisation des transferts de joueurs, la recherche de sponsors et d’investisseurs, l’accompagnement des joueurs en stages, le développement de la billetterie ; ces charges ont donc été exposées dans l’intérêt de la société Financière DM et non pas dans celui de son président ;

- les frais de déplacement aux Etats-Unis ont eu pour objet la recherche de sponsors et d’investisseurs, le recrutement de joueurs, et enfin la cession du club de football de l’Estac qui s’est concrétisée en 2020 ; ces charges ont donc été exposées dans l’intérêt de la société et non pas de son président ;

- le voyage en Arabie Saoudite a eu pour objet la recherche d’investisseurs et a abouti à la signature d’une convention du 25 mai 2015 ; les frais engagés à cette occasion sont donc conformes à l’intérêt de la société et n’ont pas bénéficié à son président ;

- c’est à tort que l’administration a refusé la déduction des frais de déplacement engagés au profit de ses filiales FSE Sécurité et FSE Events à raison de leurs activités dans l’Est de la France alors que ces frais sont justifiés ;

- les charges relatives aux appartements figurant à son actif immobilisé sont déductibles en application du d) du 5 de l’article 39 du code général des impôts dès lors qu’ils figurent à l’actif immobilisé de la société ; en tout état de cause, ces appartements faisaient l’objet d’une exploitation lucrative spécifique conforme à l’objet social ;

- l’administration ne rapporte pas la preuve du manquement délibéré de nature à justifier l’application de la pénalité prévue à l’article 1729 du code général des impôts ; en tout état de cause, ces majorations sont privées de base légale du fait du caractère infondé des impositions litigieuses.

Par des mémoires en défense enregistrés les 6 février 2024 et 11 juin 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens invoqués par M. et M^me B… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement convoquées à l’audience publique.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Agnel ;

- les conclusions de M^me Mosser, rapporteure publique ;

- et les observations de M^e Belorti substituant M^e Pradié, représentant M. et M^me B….

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Holding Financière DM, dont M. A… B… est le président et l’associé majoritaire à hauteur de 98,09 % du capital, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er octobre 2013 au 30 juillet 2016 à l’issue de laquelle le service a réintégré dans ses bénéfices imposables des années 2015 et 2016 diverses charges regardées par lui comme ayant été exposées, dans des conditions étrangères à une gestion commerciale normale, pour les besoins personnel de son dirigeant. M. B… a été regardé en conséquence comme le bénéficiaire des sommes ainsi réintégrées. A la suite d’un examen contradictoire de sa situation fiscale et d’un contrôle sur pièces, le service a porté à la connaissance de M. et M^me B…, par des propositions de rectification du 7 décembre 2018, notifiées dans le cadre de la procédure contradictoire prévue à l’article L. 55 du livre des procédures fiscales, qu’il envisageait de les imposer sur ces sommes dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts. M. et M^me B… ont refusé ces rectifications et le service a maintenu sa position par des lettres du 5 juin 2019. La réclamation préalable des époux B… a été rejetée par une décision du 15 septembre 2020. M. et M^me B… relèvent appel du jugement du 6 juillet 2023 en tant que le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge de ces impositions.

Sur le bien-fondé des impositions :

2. Aux termes du c) de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) Les rémunérations et avantages occultes ». Il résulte de ces dispositions que doivent être imposées comme avantages occultes les dépenses effectivement exposées et concourant au financement d’un avantage en nature qui n’a pas été explicitement inscrit en comptabilité, en méconnaissance des dispositions de l’article 54 bis du même code. M. B… ayant refusé les rectifications par lesquelles l’administration a entendu l’imposer en tant que bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à celle-ci d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle, la circonstance qu’il n’aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu’elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard.

3. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés ». Aux termes de l’article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d’œuvre (…) 4. Qu’elles soient supportées directement par l’entreprise ou sous forme d’allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des charges déductibles pour l’établissement de l’impôt (…) les charges, à l’exception de celles ayant un caractère social, résultant de l’achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d’obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d’agrément, ainsi que de l’entretien de ces résidences (…) / 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes :/ (…) d. Les dépenses et charges de toute nature afférentes aux immeubles qui ne sont pas affectés à l’exploitation (…) / Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n’a pas été apportée qu’elles ont été engagées dans l’intérêt direct de l’entreprise ».

En ce qui concerne les dépenses de déplacements, voyages, réception, hébergement et frais divers :

4. Il résulte de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification adressée à la société Holding Financière DM le 6 août 2018 et de celles adressées aux époux B… le 7 décembre 2018 au titre respectivement des années 2015 et 2016, que l’administration a estimé que la société Holding Financière DM avait comptabilisé en charges et déduit de ses bénéfices diverses dépenses étrangères à l’intérêt de son exploitation et les a réintégrées dans ses bénéfices imposables en application des règles ci-dessus rappelées. Elle a regardé M. B…, en sa qualité de maître de l’affaire, comme le bénéficiaire d’avantages occultes au sens des dispositions ci-dessus reproduites du c) de l’article 111 du code général des impôts.

5. Si M. B… persiste à soutenir que l’essentiel des dépenses encore en litige sont liées aux prestations réalisées par la société Holding Financière DM pour le compte de la SASP Estac, dans le cadre de conventions d’assistance, signées en 2010 et 2016, relatives à la recherche de débouchés pour ses filiales FSE Sécurité Events et FSE Organisation ainsi qu’à la recherche aux Etats-Unis de repreneurs du club de football Estac Troyes et en Arabie Saoudite d’investisseurs pour ce même club, il ressort de la proposition de rectification du 6 août 2018 que la société vérifiée n’a pas été en mesure de présenter au vérificateur les justificatifs qui auraient permis d’identifier, pour chaque dépense, son objet et en conséquence, son caractère professionnel tandis que le service a mis en lumière le caractère personnel de nombreuses d’entre elles, en particulier des voyages à New-York effectués pour les besoins des filles du requérant, sans qu’il ne soit établi que l’une d’entre elles ait collaboré au fonctionnement de la société. En se bornant, d’une part, à produire un tableau récapitulatif établi plusieurs années après les faits et dépourvu de pièces justificatives, une copie illisible d’une convention conclue avec une société Fresaco et d’autres pièces de caractère général et, d’autre part, à faire une présentation d’ensemble de l’activité de la société Holding Financière DM, M. B… ne remet pas en cause les éléments avancés par le service lui ayant permis de réintégrer dans le bénéfice imposable de cette société les sommes litigieuses et de l’imposer par voie de conséquence en tant que bénéficiaire des revenus distribués correspondant.

En ce qui concerne les dépenses liées à des immeubles :

6. Il résulte de l’instruction que la société Holding Financière DM était propriétaire, au cours des années vérifiées, notamment, de deux appartements situés à Ajaccio et d’un autre dans la station de ski de Morzine, ces biens ayant été inscrits à son actif immobilisé. Le service a estimé que les charges comptabilisées par la société Holding Financière DM relativement à ces appartements ne se rattachaient pas aux besoins de son activité et les a réintégrées dans les bénéfices imposables sur le fondement de l’article 38 et du 1 de l’article 39 du code général des impôts.

7. Si M. B… soutient que c’est à tort que l’administration a réintégré les charges relatives à ces trois appartements dans les bénéfices imposables de la société Holding Financière DM lesquelles seraient déductibles de plein droit en vertu du d) du 5 de l’article 39 du code général des impôts ci-dessus reproduit, il résulte de ces dernières dispositions que de telles dépenses ne sont déductibles que si la preuve est apportée par le contribuable qu’elles ont été engagées dans l’intérêt direct de l’entreprise.

8. Si M. B… soutient que ces trois appartements ont fait l’objet d’une exploitation spécifique, dans l’intérêt de la société Holding Financière DM, en vue de leur location puis de leur revente, il résulte de l’instruction qu’au cours de la période vérifiée que ces appartements ont été mis à disposition à titre gratuit au profit d’une société FSE Sécurité, dont M. B… était également le gérant. La circonstance qu’au cours de la période vérifiée la société Holding Financière DM a cherché à revendre ces immeubles, et y est même parvenue pour deux d’entre eux au cours de l’année 2022, ne saurait établir que la société Holding Financière DM aurait eu l’intention de s’adjoindre une activité de marchand de biens ou de locations immobilières ou qu’elle aurait acquis ces immeubles à titre de placement. Il résulte de ces éléments, qu’en dépit de ce que l’acquisition de ces immeubles n’était pas contraire à son objet social, leur détention n’a présenté pour la société Holding Financière DM aucun intérêt. C’est dès lors à juste titre que l’administration a réintégré les charges afférentes à ces immeubles dans les bénéfices imposables de la société Holding Financière DM.

Sur les pénalités :

9. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (…), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ». La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l’administration fiscale doit apporter la preuve de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d’éluder l’impôt.

10. Il résulte de ce qui précède que les impositions laissées à la charge de M. et M^me B… sont fondées. Par suite, M. B… n’est pas fondé à soutenir que les majorations ayant assorti ces impositions supplémentaires seraient privées de base légale du fait du caractère mal fondé de ces dernières.

11. Il résulte de l’instruction qu’afin de justifier l’application de la pénalité pour manquement délibéré l’administration s’est fondée sur la circonstance qu’à la faveur de ses fonctions de dirigeant et associé prépondérant de la société Holding Financière DM, M. B… s’était assuré de manière systématique de considérables revenus en franchise d’impôt en faisant supporter à celle-ci des dépenses de nature personnelle étrangères à son intérêt. Par ces éléments l’administration rapporte la preuve du manquement délibéré de nature à justifier l’application de la pénalité litigieuse.

12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me B… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Par suite, leur requête doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me B… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me A… B… et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Délibéré après l’audience du 16 octobre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Martinez, président de chambre,

M. Agnel, président assesseur,

M^me Antoniazzi, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 novembre 2025.

Le rapporteur,

Signé : M. AgnelLe président,

Signé : J. Martinez

La greffière,

Signé : C. Schramm

La République mande et ordonne au ministre de l’économie des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

C. Schramm