Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Viéville,

— les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

— et les observations de de M^e Girondeau représentant la SARL Ben Touch.

Considérant ce qui suit :

1. La société Néocit, dans les droits et obligations de laquelle s’est substituée la SARL Ben Touch, a été créée en décembre 2011 et était détenue par la société Attonucléi, par la SARL Ben Touch et par M. A. Elle exerçait une activité d’ingénierie et d’études techniques. La Société Néocit a fait l’objet d’une vérification de comptabilité qui a porté, en matière d’impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, sur les exercices clos les 31 décembre 2011, 31 décembre 2012 et 31 décembre 2013 à l’issue de laquelle une proposition de rectification du 5 mai 2015 lui a été adressée. Les rectifications ont été maintenues par le service dans la réponse aux observations du contribuable du 31 juillet 2015. Après avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du 15 mars 2018, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis en recouvrement le 15 novembre 2018. La Sarl Ben Touch venant aux droits et obligations a présenté une réclamation préalable qui a été rejetée implicitement par l’administration. La société a saisi le tribunal administratif de Nantes qui par un jugement du 3 octobre 2024 a rejeté la requête. La SARL Ben Touch relève appel de ce jugement.

Sur la régularité de la procédure :

2. D’une part, aux termes de l’article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne : « Toute personne dont les droits et libertés garantis par le droit de l’Union ont été violés a droit à un recours effectif devant un tribunal dans le respect des conditions prévues au présent article. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable par un tribunal indépendant et impartial, établi préalablement par la loi. Toute personne a la possibilité de se faire conseiller, défendre et représenter. Une aide juridictionnelle est accordée à ceux qui ne disposent pas de ressources suffisantes, dans la mesure où cette aide serait nécessaire pour assurer l’effectivité de l’accès à la justice ». Il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, notamment de son arrêt C-199/11 Europese Gemeenschap c/ Otis NV et autres du 6 novembre 2012, que le principe de protection juridictionnelle effective figurant à cet article 47 est constitué de divers éléments, lesquels comprennent, notamment, les droits de la défense, le principe d’égalité des armes, le droit d’accès aux tribunaux ainsi que le droit de se faire conseiller, défendre et représenter. S’agissant du respect des droits de la défense invoqués dans un litige fiscal portant sur une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, la Cour de justice de l’Union européenne a jugé, dans son arrêt C-189/18 Glencore Agriculture Hungary du 16 octobre 2019, que ce principe a pour corollaire le droit d’accès au dossier au cours de la procédure administrative et qu’une violation du droit d’accès au dossier commise lors de la procédure administrative n’est pas, en principe, régularisée du simple fait que l’accès au dossier a été rendu possible au cours de la procédure juridictionnelle concernant un éventuel recours visant à l’annulation de la décision contestée.

La Cour de justice a également jugé dans ce même arrêt que, dans un tel litige de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, le respect des droits de la défense n’impose pas à l’administration fiscale une obligation générale de fournir un accès intégral au dossier dont elle dispose, mais exige que l’assujetti ait la possibilité de se voir communiquer, à sa demande, les informations et les documents se trouvant dans le dossier administratif et pris en considération par cette administration en vue d’adopter sa décision, lesquels incluent en principe non seulement l’ensemble des éléments du dossier sur lesquels l’administration fiscale entend fonder sa décision mais aussi ceux qui, sans fonder directement sa décision, peuvent être utiles à l’exercice des droits de la défense. Au nombre de ces derniers figurent en particulier les éléments que cette administration a pu rassembler et qui seraient susceptibles de faire douter de la participation du contribuable, en connaissance de cause, à des opérations impliquées dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée mais qu’elle a regardés comme non probants.

3. D’autre part, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ». Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions.

4. Il résulte de l’instruction que la SAS Néocit a demandé, le 27 mai 2015, la communication des éléments que l’administration a recueillis auprès de tiers dans le cadre de la vérification dont elle a fait l’objet. En réponse, l’administration a notamment produit le

procès-verbal de l’audition du 6 mars 2014 menée par la brigade de contrôle et de recherches de Maine-et-Loire lors de la mise en œuvre de la procédure prévue aux articles L. 80 F et L. 80 H du livre des procédures fiscales, après occultation de certains éléments. Il résulte de l’instruction que l’audition du secrétaire général de la SARL Ben Touch, mandaté par la SAS Néocit pour la représenter dans le cadre de la procédure de contrôle de facturation dont elle a fait l’objet et diligentée par la brigade de contrôle et de recherches de Maine-et-Loire, n’est pas un document obtenu auprès d’un tiers au sens des dispositions citées ci-dessus.

5. Au surplus, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n’ont pas été fondés sur les renseignements contenus dans les procès-verbaux d’audition du 6 mars 2014 mais sont motivés par l’absence de justification suffisantes produites par la société s’agissant de charges déduites et de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les opérations et prestations qui auraient été réalisés par la société Attonucléi.

6. Ainsi, la société requérante n’est pas fondée à se prévaloir des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de l’article 47 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne à l’encontre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et par voie de conséquence, à l’encontre de la majoration de 40 % prévue à l’article 1729 du code général des impôts.

Sur le bien-fondé de l’impôt :

En ce qui concerne la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux factures du 3 mai 2012 et du 20 janvier 2013 :

7. En vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l’article 230 de l’annexe II à ce code, un contribuable n’est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l’auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l’administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d’établir qu’il s’agissait d’une facture fictive ou d’une facture de complaisance. Si l’administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d’apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération.

8. En premier lieu, il résulte de la proposition de rectification que le service a considéré qu’aucun élément produit par la société ne permettait de justifier de l’opération comptabilisée au cours de l’exercice clos en 2012 au titre d’une étude de pré-industrialisation facturée le 3 mai 2012 par la société Attonucléi pour un montant de 700 000 euros hors taxe et réglée le 30 avril 2012.

Le service vérificateur a repris la taxe sur la valeur ajoutée afférente à cette opération.

9. La société Ben Touch a entendu justifier au cours de la vérification de comptabilité de la réalité de l’étude de pré industrialisation en présentant un support de type « PowerPoint » ayant servi notamment à la présentation de l’industrialisation du produit aux salariés de la SAS Néocit dans lequel sont décrits la société Néocit et sont exposés des développements d’ordre général sur les nanoparticules, sur les deux approches possibles pour élaborer des nanomatériaux, sur des développements descriptifs sur des secteurs cibles ainsi que sur les objectifs de la SAS Néocit quant au développement du produit sous forme de spray. Cependant, ce document qui a le caractère d’une étude générale et de vulgarisation, n’est pas de nature et ne suffit pas à démontrer l’existence d’une prestation d’étude de pré-industrialisation qui aurait été menée par la société Attonucléi permettant de démontrer la faisabilité à un niveau préindustriel puis industriel d’un procédé mis au point en laboratoire.

10. De plus, ainsi que le fait valoir l’administration, il résulte du point 7.2 du contrat de licence de technologie conclu le 16 janvier 2013 entre la société Attonucléi, la société Néocit et la société Technitoit, qu’à la date de la conclusion de cet accord, une partie seulement de l’étude liée au processus d’industrialisation avait été remis au bénéficiaire. En outre si la SARL Ben Touch fait valoir que la facture litigieuse a été émise dans le cadre du contrat de licence de technologie du 16 janvier 2013 et correspondait au premier versement de 1 500 000 euros hors taxe prévu par ce contrat, l’administration fait valoir que le libellé de la facture ne correspond pas à une redevance de licence de technologie et son règlement est intervenu plus de huit mois avant la signature des contrats matérialisant l’engagement du versement de redevances. Dans ces conditions, l’administration a apporté des éléments de nature à établir l’absence de réalité de la prestation pour laquelle la taxe sur la valeur ajoutée a été déduite.

11. Si la société requérante pour établir la déductibilité de la taxe grevant la facture litigieuse fait encore valoir que la société Néocit a déposé la marque Opusdry, que le contrat de licence de technologie signé le 16 janvier 2013 mentionne que « les parties ont ensemble validé le produit final et la formulation du produit prête pour industrialisation » et que la société Néocit a débuté l’industrialisation du produit sous forme de spray après la passation d’une première commande par la société Technitoit en janvier 2013, ces éléments ne sont pas de nature à établir la réalité de l’étude de pré-industrialisation facturée par la société Attonucléi pour laquelle la taxe a été déduite.

12. En deuxième lieu, il résulte aussi de la proposition de rectification que s’agissant d’une facture d’un montant de 800 000 euros hors taxe le service a considéré que la production d’une promesse unilatérale de transfert de technologie et d’un contrat de licence de technologie signés le 16 janvier 2013 entre les sociétés Attonucléi et Néocit n’était pas de nature à justifier d’un transfert effectif de technologie exploitable et opérationnelle alors que la SAS Néocit n’est jamais parvenue à fabriquer à un stade industriel le produit. En outre, le service a fait valoir des incohérences entre le libellé des opérations comptabilisées et les modalités de rémunération de la licence et le fait qu’au terme du contrat de licence de technologie, la société Technitoit aurait dû s’acquitter des sommes prévues au contrat.

13. Cependant, la circonstance que des difficultés soient apparues dans la mise en œuvre du procédé concédé ayant conduit par la suite à un arrêt du projet et de la collaboration entre les entités du groupe Ben Touch et la SAS Attonucléi matérialisé par un protocole transactionnel conclu en avril 2014 n’est pas de nature à établir qu’aucun procédé n’aurait été effectivement concédé alors qu’il est constant que la production de sprays par la société Neocit avec un produit mettant en œuvre la technologie concédée a pu être réalisée. En outre, et contrairement à ce que soutient l’administration, il résulte de l’article 7.2 du contrat de licence de technologie signé le 16 janvier 2013 que le montant de la première redevance annuelle revenant à la SAS Attonucléi est constitué, d’une part, d’une somme de 700 000 euros au titre de l’étude de pré-industrialisation et, d’autre part, d’un acompte de 800 000 euros versés au jour de la prise d’effet du contrat. Enfin, si le service fait valoir à titre subsidiaire que la charge de 800 000 euros aurait dû être comptabilisé en immobilisation, il résulte de l’instruction que le droit incorporel en cause n’était pas cessible, en application de l’article 9 du contrat de licence de technologie, faisant ainsi obstacle à son inscription en immobilisation.

14. Dans ces conditions, la SARL Ben Touch, venant aux droits de la société Néocit, est fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration a refusé d’admettre la déductibilité de la taxe grevant la facture d’un montant de 800 000 euros hors taxe et déduite au titre du mois de janvier 2013.

En ce qui concerne les majorations :

15. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ".

16. Pour justifier l’application des pénalités prévues au a. de l’article 1729 du code général des impôts, l’administration fiscale a estimé qu’en comptabilisant une charge et en déduisant la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, pour un montant de 700 000 euros hors taxes, alors que cette charge n’a été appuyée d’aucun justificatif attestant de la réalité des prestations, la société ne pouvait ignorer qu’elle majorait de manière indue le montant de sa taxe sur la valeur ajoutée déductible. L’administration fiscale établit donc que la SAS Néocit a manifesté une volonté délibérée d’éluder l’impôt.

17. Il résulte de ce qui précède que la SARL Ben Touch est seulement fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes de décharge concernant le rappel de taxe sur la valeur ajoutée déduite au titre du mois de janvier 2013 afférente à une facture d’un montant de 800 000 euros hors taxe et de la majoration appliquée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts.

Sur les frais de justice :

18. Dans les circonstances de l’espèce, il n’y a pas lieu d’accorder à la SARL Ben Touch la somme qu’elle demande au titre des frais de justice sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : la SARL Ben Touch, venant aux droits de la société Néeocit, est déchargée du rappel de taxe sur la valeur ajoutée déduite en janvier 2013 afférente à une facture d’un montant de 800 000 euros hors taxe et de la majoration appliquée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Ben Touch est rejeté.

Article 3 : Le jugement n° 2010834 du 3 octobre 2024 du tribunal administratif de Nantes est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Ben Touch et au ministre de l’économie des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 5 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

— M. Quillévéré, président de chambre,

— M. Derlange, président assesseur,

— M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 septembre 2025.

Le rapporteur

S. VIÉVILLELe président

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

A. MARCHAIS

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.0