Vu la procédure suivante :

Par une requête, un mémoire et un mémoire récapitulatif enregistrés les 28 février 2023, 25 juillet 2024 et 9 mai 2025, M. A… D… et M^me B… D…, représentés par M^e Jousset et M^e Dupoux, avocats, demandent au Tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017, en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l’État la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. et M^me D… soutiennent que :

— les propositions de rectifications des 18 décembre 2018 et 22 mars 2019 sont insuffisamment motivées, en méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

— l’administration n’a pas porté à la connaissance de la SARL Rayan Services et de leur foyer fiscal la possibilité de demander le bénéfice d’une cascade complète, les privant ainsi d’une formalité substantielle ;

— les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à la SARL Ryan Services ne peuvent pas être regardés comme des revenus distribués sur le fondement du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts ;

— l’administration a appliqué à tort le coefficient multiplicateur de 1,25 prévu par les dispositions du 7. de l’article 158 du code général des impôts à la base imposable aux prélèvements sociaux ;

— M^me D… n’est pas redevable des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux résultant de revenus distribués entre les mains de son époux.

Par un mémoire en défense enregistré le 10 août 2023, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise conclut au rejet de la requête.

Le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise fait valoir que les moyens invoqués par M. et M^me D… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de la sécurité sociale ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Gabez, première conseillère ;

— et les conclusions de M^me C…, rapporteuse publique.

Considérant ce qui suit :

La SARL Rayan Services, qui avait pour activité la réalisation de prestations de travaux tout corps d’état et de nettoyage a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 14 octobre 2014 au 3 décembre 2017. La comptabilité de cette société ayant été rejetée, l’administration fiscale a procédé à une reconstitution de son chiffre d’affaires et lui a notifié, par une proposition de rectification du 18 décembre 2018, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2015, 2016 et 2017. Tirant les conséquences de ce contrôle fiscal sur la situation personnelle de M. D…, associé et gérant de la SARL Rayan Services, et de M^me D…, salariée de cette société comme son époux au titre de l’année 2017, l’administration fiscale a notifié aux requérants, par une proposition de rectification du 18 décembre 2018, selon la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2015 à 2017. Par une proposition de rectification complémentaire du 22 mars 2019, l’administration fiscale a modifié le montant des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles les requérants ont été assujetties au titre de l’année 2017. La réclamation préalable présentée par M. et M^me D… le 21 décembre 2021 tendant au dégrèvement des impositions supplémentaires mises à leur charge, a été rejetée par l’administration fiscale le 19 décembre 2012. M. et M^me D… demandent au Tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalité, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ».

Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées. Lorsque, à la suite d’une vérification de comptabilité d’une société passible de l’impôt sur les sociétés, des revenus réintégrés au résultat imposable de la société sont regardés comme distribués entre les mains d’un tiers et que l’administration entend imposer le bénéficiaire des distributions sur le fondement du 1. de l’article 109 du code général des impôts ou du c. de l’article 111 du même code, il lui appartient d’informer ce dernier des motifs du redressement notifié à la société, dont procède le redressement notifié à son égard, afin de lui permettre, le cas échéant, d’en contester utilement le bien-fondé. Par ailleurs, en cas de motivation par référence, l’administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur. Hormis ce cas, l’administration peut satisfaire à cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un précédent contrôle et qui a été régulièrement notifiée à l’intéressé, à la condition qu’elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée.

Les propositions de rectification des 18 décembre 2018 et 22 mars 2019 précisent les impositions litigieuses, le montant des rectifications envisagées, les années concernées et les circonstances de droit et de fait retenues par l’administration pour fonder les rectifications opérées en matière d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux. Ces propositions de rectification font notamment apparaître que les impositions et prélèvements supplémentaires auxquels ont été assujettis les requérants sont consécutifs aux rectifications envisagées par l’administration fiscale dans la proposition de rectification du 18 décembre 2018 adressée à la SARL Rayan Services. Il est constant que la proposition de rectification adressée à cette société n’a pas été jointe aux propositions de rectification notifiées à M. et M^me D… et que son contenu n’a pas été intégralement repris par l’administration dans lesdites propositions de rectification. Toutefois, il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 18 décembre 2018 adressée à la SARL Rayan Services a été transmise à M. D… en sa qualité représentant légal de cette société, à son adresse personnelle. Par ailleurs, M. et M^me D… se sont eux-mêmes référés à ce document dans les observations qu’ils ont produites en réponse à la première proposition de rectification qui leur a été adressée. Les requérants doivent ainsi être regardés comme ayant disposé des éléments suffisants pour présenter utilement leurs observations. Le moyen tiré de l’insuffisance de motivation des propositions de rectification doit, dès lors, être écarté.

Aux termes de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales : « En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d’affaires et (…) de l’impôt sur les sociétés, le supplément de taxes sur le chiffre d’affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit, pour l’assiette de (…) l’impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice (…) / Toutefois, lorsque la taxe sur la valeur ajoutée rappelée est afférente à une opération au titre de laquelle la taxe due peut être totalement ou partiellement déduite par le redevable lui-même, les dispositions prévues au premier alinéa ne s’appliquent pas au montant de la taxe déductible. / Les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés peuvent, dans la mesure où le bénéfice correspondant aux rectifications effectuées est considéré comme distribué, par application des articles 109 et suivants du code général des impôts, à des associés ou actionnaires dont le domicile ou le siège est situé en France, demander que l’impôt sur le revenu supplémentaire dû par les bénéficiaires en raison de cette distribution soit établi sur le montant du rehaussement soumis à l’impôt sur les sociétés diminué du montant de ce dernier impôt. / (…) / Les demandes que les contribuables peuvent présenter au titre des troisième et quatrième alinéas doivent être faites au plus tard dans le délai de trente jours consécutif à la réception de la réponse aux observations prévue à l’article L. 57 ou, à défaut, d’un document spécifique les invitant à formuler lesdites demandes. / L’imputation prévue aux troisième et quatrième alinéas est soumise à la condition que les associés ou actionnaires reversent dans la caisse sociale les sommes nécessaires au paiement des taxes sur le chiffre d’affaires et des taxes assimilées, de l’impôt sur les sociétés et de la retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers se rapportant aux sommes qui leur ont été distribuées (…) ».

Il résulte de l’instruction que la SARL Ryan Services n’a pas demandé le bénéfice du mécanisme dit de la « cascade complète » que prévoit le troisième alinéa de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales. Contrairement à ce que soutiennent M. et M^me D…, l’administration n’était pas tenue d’informer la SARL Ryan Services de la faculté que lui ouvraient les dispositions de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales par l’envoi d’un document spécifique. Par suite, le moyen tiré de ce que les impositions supplémentaires en litige ont été établies à la suite d’une procédure irrégulière doit être écarté.

D’une part, les dispositions précitées de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales prévoient qu’en cas de vérification simultanée au regard de l’impôt sur les sociétés et des taxes sur le chiffre d’affaires, le supplément de taxes sur le chiffre d’affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit des résultats de l’exercice vérifié, sauf à ce que la société s’oppose à l’application des dispositions de ce dernier article. D’autre part, en application des dispositions de l’article 110 du code général des impôts, le montant susceptible d’être regardé comme distribué entre les mains d’un associé sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 de ce code se limite au rehaussement du résultat de l’exercice vérifié retenu pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés de la société distributrice. Enfin, lorsque le rappel de taxe sur la valeur ajoutée a été déduit des résultats de l’exercice vérifié retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés de la société distributrice par application des dispositions du premier alinéa de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, le montant regardé comme distribué sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts n’inclut pas celui de ce rappel.

Il résulte de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification du 18 mars 2018 adressée à la SARL Rayan Services, que l’administration a, pour cette société et par application de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, déduit les rappels de taxe sur la valeur ajoutée des résultats retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés au titre de exercices vérifiés. Dès lors, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à cette société, qui n’ont pu donner lieu à une appréhension par les requérants, ne pouvaient être regardés comme des revenus distribués sur le fondement du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts. Toutefois, contrairement à ce que M. et M^me D… soutiennent, il ne résulte pas de l’instruction que l’administration fiscale aurait inclus ces rappels dans le montant des revenus regardés comme ayant été distribués sur le fondement du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts, le montant de ces revenus correspondant à ceux des résultats rectifiés de la SARL Rayan Services hors taxes.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

Aux termes du 1. de l’article 38 du code général des impôts, applicable à l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 de ce code, le bénéfice imposable est « le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises ». Le 2. du même article dispose que « le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt (…). L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (…). » Il résulte de ces dispositions que le contribuable réalisant des opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et tenant une comptabilité hors taxe, qui, avant la clôture d’un exercice, n’a pas déclaré et acquitté spontanément la taxe sur la valeur ajoutée qu’il a encaissée auprès de ses clients au cours de l’exercice, a minoré son résultat de cet exercice du montant de cette taxe, dès lors que celle-ci, faute d’avoir été liquidée à la clôture de l’exercice, ne constitue pas une dette devant être prise en compte au passif du bilan établi lors de cette clôture et susceptible de contrebalancer la majoration d’actif résultant de l’absence de déclaration et d’acquittement de la taxe encaissée. En revanche, le contribuable bénéficiant, sauf option expresse contraire de sa part, de la « déduction en cascade » prévue par l’article L. 77, premier alinéa, du livre des procédures fiscales, est en droit de déduire le rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui est réclamé du résultat imposable du même exercice, ce qui a pour effet de contrebalancer la majoration d’actif ci-dessus mentionnée.

Aux termes du 7. de l’article 158 du code général des impôts : « Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l’impôt selon les modalités prévues à l’article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s’appliquent : (…) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l’article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l’article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l’article 109 résultant d’une rectification des résultats de la société distributrice (…) ».

Le Conseil constitutionnel a, dans les motifs et le dispositif de sa décision n° 2019 -793 QPC du 28 juin 2019, déclaré conformes à la Constitution la référence « c » et les mots « et aux revenus distribués mentionnés à l’article 109 résultant d’une rectification des résultats de la société distributrice » figurant au 2° du 7. de l’article 158 du code général des impôts, dans ses rédactions résultant respectivement de la loi du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 et de la loi du 29 décembre 2013 de finances rectificative pour 2013. Si, par son arrêt Waldner c. France du 7 décembre 2023 (n °26604/16), la Cour européenne des droits de l’homme a pu retenir la violation des stipulations de l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales dans une affaire mettant en cause, non pas la majoration d’assiette en litige dans la présente instance, mais la majoration de 25 % alors prévue au 1° du 7. de l’article 158 du code général des impôts qui s’appliquait aux contribuables titulaires de revenus imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles soumis à un régime réel d’imposition, et qui n’étaient pas adhérents d’un centre de gestion ou association agréée, cet arrêt ne saurait constituer, eu égard à sa portée, une circonstance nouvelle de nature à remettre en cause l’application des dispositions du 2° du 7. de l’article 158 du code général des impôts.

Contrairement à ce soutiennent les requérants, il ne résulte pas de l’instruction, et notamment de la proposition de rectification du 18 décembre 2018, que l’administration aurait fait application de la majoration de 1,25 prévue au 7° de l’article 158 du code général des impôts pour le calcul des contributions supplémentaires de prélèvements sociaux auxquelles M. et M^me D… ont été assujettis au titre des années 2015 à 2017. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à demander la réduction des impositions en litige à concurrence de 25 %.

D’une part, aux termes de l’article 6 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « 1. Chaque contribuable est imposable à l’impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants (…) / Sauf application des dispositions des 4 et 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d’elles (…) ; cette imposition est établie au nom de l’époux, précédé de la mention « Monsieur ou Madame » ». D’autre part, aux termes de l’article L. 136-1 du code de la sécurité sociale : « Il est institué une contribution sociale sur les revenus d’activité et sur les revenus de remplacement à laquelle sont assujettis : / 1° Les personnes physiques qui sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l’établissement de l’impôt sur le revenu et à la charge, à quelque titre que ce soit, d’un régime obligatoire français d’assurance maladie (…) ». Aux termes de l’article L. 136-6 de ce code : « I.- Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l’établissement de l’impôt sur le revenu (…) / c. Des revenus de capitaux mobiliers (…) III. – La contribution portant sur les revenus mentionnés aux I à II, à l’exception du e bis du I, est assise, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que l’impôt sur le revenu (…) ».

Il résulte de ces dispositions qu’en prévoyant, au III de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, que la contribution sur les revenus du patrimoine est assise selon les mêmes règles que l’impôt sur le revenu, le législateur a rendu applicable à cette contribution sociale le principe de l’imposition commune entre époux prévu par l’article 6 du code général des impôts. Par suite, l’administration a légalement pu considérer que M^me D…, membre du foyer fiscal qu’elle constitue avec son époux, était assujettie aux suppléments de prélèvements sociaux assis sur les revenus ayant été regardés comme distribués entre les mains de son époux.

Il résulte de ce qui précède que les conclusions de la requête aux fins de décharge présentées par M. et M^me D… doivent être rejetées.

Sur les conclusions aux fins d’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une quelconque somme soit mise à la charge de l’État, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante. Les conclusions présentées à ce titre par M. et M^me D… doivent, par suite, être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me D… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A… D… et M^me B… D… et au directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise.

Délibéré après l’audience du 12 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Kelfani, président, M^me Gabez, première conseillère, et M. Chichportiche-Fossier, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 septembre 2025.

La rapporteure,

signé

C. GABEZ

Le président,

signé

K. KELFANI

La greffière,

signé

L. CHOUITEH

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.