Vu la procédure suivante :

I. Par une requête, enregistrée le 29 avril 2024 sous le numéro 2400767, et un mémoire, enregistré le 22 novembre 2024, la société par actions simplifiée (SAS) Imtiyaz, représentée par M^e Baron, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, d’un montant global de 14 645 euros, qui lui sont réclamés au titre de la période du 1er mai 2017 au 31 décembre 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le service a méconnu l’article L. 48 du livre des procédures fiscales dès lors que le tableau des conséquences financières détaillées du contrôle n’a pas été porté à sa connaissance ;

- en modifiant la méthode de reconstitution du chiffre d’affaires de la société Imtiyaz au cours de la procédure de vérification, le service a méconnu l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- le rejet de sa comptabilité n’est pas fondé ;

- la méthode de reconstitution de son chiffre d’affaires, utilisée par le service, est erronée dès lors qu’il n’a pas été tenu compte de la spécificité d’un fonds de commerce de boucherie hallal ainsi que du taux de perte, des tarifs appliqués et de la répartition entre les types de volaille qu’elle a justifiés ;

- la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 septembre 2024, la directrice départementale des finances publiques de la Haute-Vienne conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par la société Imtiyaz ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 23 octobre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 20 décembre 2024.

II. Par une requête, enregistrée le 29 avril 2024 sous le numéro 2400768, et un mémoire, enregistré le 22 novembre 2024, la société par actions simplifiée (SAS) Imtiyaz, représentée par M^e Baron, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, d’un montant global de 20 253 euros, qui lui sont réclamés au titre de la période du 1er mai 2017 au 31 décembre 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le service a méconnu l’article L. 48 du livre des procédures fiscales dès lors que le tableau des conséquences financières détaillées du contrôle n’a pas été porté à sa connaissance ;

- en modifiant la méthode de reconstitution du chiffre d’affaires de la société Imtiyaz au cours de la procédure de vérification, le service a méconnu l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- le rejet de sa comptabilité n’est pas fondé ;

- la méthode de reconstitution de son chiffre d’affaires, utilisée par le service, est erronée dès lors qu’il n’a pas été tenu compte de la spécificité d’un fonds de commerce de boucherie hallal ainsi que du taux de perte, des tarifs appliqués et de la répartition entre les types de volaille qu’elle a justifiés ;

- la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 septembre 2024, la directrice départementale des finances publiques de la Haute-Vienne conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par la société Imtiyaz ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 23 octobre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 20 décembre 2024.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Gillet,

- les conclusions de M. Slimani, rapporteur public,

- et les observations de M^e Baron, représentant la société Imtiyaz.

Considérant ce qui suit :

La société par actions simplifiée (SAS) Imtiyaz, qui exerce une activité de commerce de boucherie, de charcuterie, de traiteur et d’épicerie au sein du centre commercial Corgnac à Limoges, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle ont été mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, respectivement d’un montant global, en droits et pénalités, de 14 645 euros et de 20 253 euros, au titre de la période du 1er mai 2017 au 31 décembre 2019. Elle demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la jonction :

Les requêtes nos2400767 et 2400768 concernent la situation d’un même contribuable et présentent à juger les mêmes questions. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales : « A l’issue (…) d’une vérification de comptabilité (…), lorsque des rectifications sont envisagées, l’administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l’article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications (…) ».

La société Imtiyaz soutient, d’une part, que les conséquences financières des rectifications envisagées, telles que modifiées à la suite du recours hiérarchique du 21 septembre 2022, ne lui ont pas été notifiées. Toutefois, si elle se prévaut à cette fin de ce que l’administration fiscale ne lui aurait pas communiqué les annexes au courrier du 28 novembre 2022 où figurent les tableaux retraçant les conséquences financières modifiées, il appartient au contribuable, qui n’a fait aucune démarche auprès du service pour obtenir une nouvelle notification d’un pli incomplet ne comportant pas tous les éléments requis, de faire ces démarches et non au service d’apporter la preuve du contenu de pli. Or, la société Imtiyaz ne démontre pas avoir effectué une telle démarche alors qu’il était explicitement indiqué en page 12 du document que « les conséquences financières rectifiées, en droits et en pénalités, sont jointes en annexes à la présente ». Le moyen doit, dès lors, être écarté.

D’autre part, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations et, par ailleurs, que l’administration, lorsqu’elle rejette les observations du contribuable, doit également motiver sa réponse. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

Il résulte de l’instruction que, dans la réponse qu’il a apporté, le 8 avril 2022, aux observations formulées le 9 février 2022 par la société Imtiyaz, le service a accepté de revoir la méthode de reconstitution de son activité commerciale et a appliqué, pour certaines pièces de viande bovine, une valorisation à partir des tarifs réels proposés par la société dans ses observations. En substituant partiellement cette méthode à celle initialement retenue, afin de tenir compte des observations du contribuable, le service n’a pas modifié le fondement légal des redressements, ni ses motifs de droit. Il n’était dès lors pas tenu de procéder à l’envoi d’une nouvelle proposition de rectification ouvrant droit à cette dernière à un nouveau délai de réponse de trente jours. De plus, la réponse aux observations du contribuable répond de façon circonstanciée aux contestations formulées par la société Imtiyaz et le service a suffisamment indiqué l’origine et la teneur des éléments utilisés. Le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales doit, par suite, être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : « (…) la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. /Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d’office à l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ».

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité de la société Imtiyaz :

D’une part, aux termes de l’article 54 du code général des impôts : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. (…) ». Aux termes du I de l’article 286 du code précité, dans sa rédaction applicable au litige : « Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit (…) 3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d’affaires tel qu’il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. /Chaque inscription doit indiquer la date, la désignation sommaire des objets vendus, du service rendu ou de l’opération imposable, ainsi que le prix de la vente ou de l’achat, (…). Toutefois, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu’elles sont inférieures à 76 € pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois (…) ».

Une comptabilité présentée au cours d’un contrôle comporte de graves irrégularités lorsque, notamment, l’exploitant n’est pas en mesure de produire les pièces justificatives permettant d’établir le détail et la réalité des recettes enregistrées globalement, ce qui empêche de rattacher les produits vendus aux factures d’achat correspondantes. À cet égard, si les dispositions précitées du 3° du I de l’article 286 du code général des impôts prévoient que les opérations au comptant peuvent être inscrites en comptabilité à la fin de chaque journée, lorsqu’elles sont inférieures à un certain montant, elles n’exonèrent pas le contribuable de l’obligation de produire, conformément aux dispositions de l’article 54, des pièces justificatives telles que des fiches de caisse ou bandes de caisse enregistreuse, de nature à établir la consistance des recettes portées en comptabilité. Il s’ensuit que l’absence de présentation de telles pièces justificatives de recettes suffit pour que la comptabilité d’une entreprise soit regardée comme dépourvue de valeur probante.

D’autre part, aux termes de l’article 102 B du livre des procédures fiscales : « I. – Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s’exercer les droits de communication, d’enquête et de contrôle de l’administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. /Lorsqu’ils sont établis ou reçus sur support informatique, ces livres, registres, documents ou pièces doivent être conservés sous cette forme pendant le délai prévu au premier alinéa du présent I (…) ».

Il résulte de l’instruction qu’à l’occasion des opérations de contrôle de la société Imtiyaz, le service a écarté comme non sincère et non probante sa compatibilité. Il a relevé, dans sa proposition de rectification du 9 décembre 2021, sans être sérieusement contesté, que cette société n’a conservé aucun détail des ventes ou justificatif de recettes au titre de la période vérifiée. Pour ce faire, le service a constaté qu’elle éditait un ticket journalier de recettes distinguant les différentes modalités de paiement et que les recettes étaient enregistrées en comptabilité à partir de ces tickets. Ces états journaliers, qui ne donnent pas d’indication sur le nombre et la nature des produits vendus, ne peuvent, ainsi, être regardés comme des pièces comptables justifiant la recette journalière de l’établissement. Dans ces conditions, la société Imtiyaz ne peut être regardée comme ayant produit des justificatifs de recettes permettant de retracer précisément le détail chronologique et quotidien des ventes réalisées et, partant, de s’assurer de l’exhaustivité des recettes. Il s’ensuit que le service a, pour ce seul motif, pu rejeter la comptabilité présentée par la société vérifiée comme irrégulière et non probante, celle-ci devant être regardée comme entachée de graves irrégularités au sens des dispositions de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne la reconstitution des recettes de la société Imtiyaz :

Il résulte de l’instruction que le service a reconstitué les recettes perçues par la société Imtiyaz à partir des achats de marchandises, des informations fournies sur les conditions d’exploitation de la boucherie, telles que les tarifs de vente par catégorie de viande ou article d’épicerie, et des constatations opérées au cours des opérations de contrôle. Il a ensuite appliqué une correction pour tenir compte de la consommation personnelle du gérant et des salariés, des taux de pertes et d’invendus, des offerts et des stocks comptabilisés à la clôture de chaque exercice.

En se bornant à soutenir qu’il eût fallu prendre en compte, d’une part, la spécificité du fonctionnement halal de la boucherie au regard de la demande de la clientèle et du déclassement de certaines catégories de viande et, d’autre part, les prix, les taux de perte, comprenant en particulier les déchets traités par l’équarisseur et les pertes financières sur marge, et la répartition des ventes de volaille crue et rôtie détaillés dans ses observations du 5 février 2022, sans verser aux débats le moindre élément justificatif, et alors que le service fait valoir que la méthode de reconstitution des recettes a été mise en œuvre à partir des informations fournies par le président de la société Imtiyaz au cours des opérations de contrôle et des données relatives à ses achats de matières premières, la requérante n’apporte pas la preuve, dont la charge lui incombe, que le résultat et le chiffre d’affaire reconstitués seraient exagérées ou que la méthode mise en œuvre serait excessivement sommaire ou radicalement viciée. Dans ces conditions, le moyen ne peut dès lors qu’être écarté.

Sur les pénalités pour manquement délibéré :

Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (…), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

L’administration fiscale se prévaut des lacunes de la société Imtiyaz dans la tenue de sa comptabilité pour les exercices vérifiés et l’importance des minorations de recettes identifiées au cours des opérations de contrôle, lesquelles représentent environ 30 % du chiffre d’affaires déclaré au titre de l’exercice clos en 2018 et environ 20 % du chiffre d’affaires déclaré au titre de l’exercice clos en 2019. Dans ces conditions, et alors même que l’activité commerciale de la société Imtiyaz débutait, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, conformément aux dispositions précitées de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l’intention délibérée de la requérante de se soustraire à l’impôt, et par suite, du bien-fondé des pénalités pour manquement délibéré de 40 % qui lui ont été infligées sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts.

Il résulte de tout ce qui précède que la société Imtiyaz n’est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er mai 2017 au 31 décembre 2019, ainsi que des pénalités correspondantes. Ses conclusions à fin de décharge doivent dès lors être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

Aux termes de l’article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l’autre partie la somme qu’il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ».

Ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, les sommes que la société Imtiyaz demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er

 :

Les requêtes nos2400767 et 2400768 de la société par actions simplifiée (SAS) Imtiyaz sont rejetées.

Article 2

 :

Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée (SAS) Imtiyaz et à la directrice départementale des finances publiques de la Haute-Vienne. Copie en sera transmise pour information à M^e Baron.

Délibéré après l’audience du 13 janvier 2026, à laquelle siégeaient :

M. Artus, président,

M. Gillet, conseiller,

M. Parvaud, conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 janvier 2026.

Le rapporteur,

K. GILLET

Le président,

D. ARTUS

Le greffier,

M. A…

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et énergétique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

M. A…