Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée, le 2 décembre 2022, la société civile immobilière IDS CO, représentée par M^e Yvant, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des intérêts de retard et des majorations mis à sa charge au titre des années 2017, 2018 et 2019, ainsi que le rétablissement de ses déficits initialement déclarés au titre des exercices clos le 31 décembre 2017 et le 31 décembre 2018. ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme, dont le montant sera communiqué au tribunal à l’issue de l’instruction, en application des dispositions l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— l’imposition en litige a été établie à l’issue d’une procédure irrégulière en méconnaissance des dispositions de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales en raison de l’absence d’information sur les conséquences financières à la suite de rehaussements dont le montant a été réévalué par l’administration ;

— la décision de rejet de sa réclamation n’est pas motivée dès lors que l’administration ne répond pas à sa proposition d’accepter partiellement les rectifications ;

— l’appartement situé à Paris est destiné à loger les époux F à Paris pour leur éviter des coûts hôteliers importants ;

— l’appartement de Lyon lui permet de recevoir ses clients et/ou fournisseurs, l’utilisation d’un bureau dans le centre de Lyon ne constitue pas un acte anormal de gestion, mais une décision de gestion ;

— les œuvres d’art acquises dans l’intérêt de la société sont exposées à la vue de la clientèle et /ou des salariés ;

— le vérificateur n’a pas demandé à visiter l’ensemble des locaux ni à voir les œuvres exposées alors qu’une visite au siège de la société constitue un obligation au titre des opérations de contrôle ;

— les prestations juridiques et fiscales n’ont pas bénéficié aux associés et dirigeants, mais uniquement à la société ; le fait qu’elle ait accepté, lors d’une vérification précédente, une réintégration à hauteur de 25 %, ne justifie pas le même traitement pour cette mission ; les époux F et leur fille n’ont aucun besoin personnel en matière juridique et fiscale ; il a été attesté que la holding luxembourgeoise rémunère son conseil local qui facture ses propres honoraires ;

— la mission de restructuration de l’activité patrimoniale du groupe IDS concernait le patrimoine de la société IDS CO et non pas le patrimoine personnel de ses associés, personnes physiques.

Par un mémoire en défense enregistré, le 30 mai 2023, le directeur régional des Finances publiques Auvergne-Rhône-Alpes et département du Rhône conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 29 novembre 2023, la clôture d’instruction a été fixée au 22 décembre 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Bardad, première conseillère ;

— les conclusions de M^me Collomb, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière IDS CO, dont le siège social est situé à Reyrieux (Ain), a pour objet social « la prise de participation dans toutes sociétés, la constitution, la gestion, l’administration et la mise en valeur de tout le patrimoine mobilier et/ou immobilier, et plus généralement toutes opérations pouvant se rattacher directement ou indirectement à ce qui précède ». Ses deux principaux associés sont d’une part, M. B F et son épouse, M^me G C, détenteurs respectivement de 30,13 % et 14,55 % et, d’autre part, la société de droit luxembourgeois IDS Gestion, dirigée par M. B F, qui détient 40,59 % des parts sociales. Les époux F sont cogérants de la société IDS CO. La société requérante a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, selon la procédure contradictoire prévue par l’article L. 55 du livre des procédures fiscales, au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, étendue jusqu’au 31 décembre 2019 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l’issue des opérations de contrôle, le service lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et a rehaussé ses résultats imposables à l’impôt sur les sociétés au titre de la période vérifiée. En matière d’impôt sur les sociétés, le rehaussement des bases imposables au titre des exercices clos en 2017 et 2018 a entraîné la réduction des déficits déclarés par la société IDS CO sans donner lieu à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés. Par la présente requête, la société IDS CO demande la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des intérêts de retard et des majorations mis à sa charge au titre des années 2017, 2018 et 2019, ainsi que le rétablissement de ses déficits initialement déclarés au titre des exercices clos le 31 décembre 2017 et le 31 décembre 2018.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales : « A l’issue () d’une vérification de comptabilité ou d’un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l’administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ( ), le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu’à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l’administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. ». Aux termes de l’article L. 57 du même livre : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ». Il résulte des termes mêmes de ces dispositions qu’après la procédure de rectification contradictoire, l’administration n’est tenue de porter à la connaissance du contribuable les modifications apportées aux rehaussements que si ces modifications résultent de la prise en compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure.

3. Il résulte de l’instruction que, par une proposition de rectification n° 3924 du 26 mars 2021, l’administration a informé la société IDS CO qu’en matière d’impôt sur les sociétés, le rehaussement des bases imposables au titre des exercices clos en 2017 et 2018 a entraîné la réduction des déficits qu’elle avait déclarés sans donner lieu à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés. L’intéressée a présenté ses observations, le 31 mai 2021. Le service a tenu compte de certaines de ses observations en réduisant le montant des rehaussements notifiés par la proposition de rectification n° 3924 du 26 mars 2021, précitée. Par une réponse aux observations du contribuable n° 3926 du 30 juin 2021, le service a informé la société IDS CO d’une part, que les rehaussements en base (avant cascade taxe sur la valeur ajoutée) étaient maintenus pour 84 220 euros au lieu de 84 462 euros au titre de l’exercice clos en 2017 et pour 78 218 euros au lieu de 93 218 euros pour l’exercice clos en 2018 et d’autre part, que les déficits reportables après contrôle étaient portés à – 541 057 euros au lieu de – 540 815 euros au titre de l’exercice 2017 et à – 427 008 euros au lieu de – 412 008 euros au titre de l’exercice 2018. En l’espèce, par la réponse aux observations du contribuable n° 3926 du 30 juin 2021, l’administration a porté à la connaissance de la société IDS CO les modifications apportées aux rehaussements qui résultaient de la prise en compte des observations formulées par l’intéressée, au cours des opérations de contrôle, par lettre du 31 mai 2021. Par ailleurs, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mentionnés sur les avis de mise en recouvrement au titre de la période allant du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 correspondent à ceux indiqués dans la proposition de rectification n° 3924 du 26 mars 2021 et dans la réponse aux observations du contribuable n° 3926 du 30 juin 2021.

4. Il résulte également de l’instruction que la société IDS CO a présenté une réclamation contentieuse, sur le fondement des dispositions de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales, le 23 décembre 2021, après l’achèvement des opérations de contrôle. A la suite de cette réclamation, le service a réparé l’erreur de calcul qu’il avait commise au détriment de la société en réduisant les rehaussements notifiés en matière d’impôt sur les sociétés pour augmenter les déficits reportables à raison des mêmes montants. Par une lettre n° 4140 du 29 novembre 2022, le service a informé la société requérante en indiquant que les déficits reportables étaient portés à la somme de – 543 074 euros au lieu de – 541 057 euros au titre de l’exercice 2017 et à – 429 026 euros au lieu de – 427 008 euros au titre de l’exercice 2018. Les résultats de la société IDS CO restant déficitiaires, aucun dégrèvement n’a été accordé par le service après correction de cette erreur de calcul. Contrairement à ce que soutient la société requérante, l’administration n’était pas tenue de lui notifier une nouvelle information sur les conséquences financières dès lors qu’elle a procédé à une modification du montant des rehaussements mis à sa charge après la mise en recouvrement des impositions en litige lesquelles concernent, en tout état de cause, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales est inopérant et doit être écarté.

5. En second lieu, aucune disposition législative ou réglementaire n’impose au service vérificateur d’effectuer une visite au siège d’une société dans le cadre des opérations de contrôle. Au surplus, il résulte de l’instruction que les opérations de contrôle se sont déroulés dans les locaux secondaires de la société IDS CO, situés à Rillieux, à la demande de l’intéressée.

Sur la décision de rejet de la réclamation préalable :

6. Les vices qui peuvent entacher la décision par laquelle le directeur départemental des Finances publiques de l’Ain a rejeté la réclamation dont il est saisi par la société IDS CO sont sans influence sur la régularité ou sur le bien-fondé des impositions contestées. Dans ces conditions, la société requérante ne peut utilement soutenir que la décision de rejet de sa réclamation n’est pas motivée dès lors que l’administration ne répond pas à sa proposition d’accepter partiellement les rectifications.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés :

7. D’une part, aux termes de l’article 39 du code général des impôts, applicable en matière d’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () : 1° Les frais généraux de toute nature, () le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire. () ».

8. Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

9. D’autre part, au terme de l’article 238 bis AB du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « Les entreprises qui achètent, à compter du 1er janvier 2002, des oeuvres originales d’artistes vivants et les inscrivent à un compte d’actif immobilisé peuvent déduire du résultat de l’exercice d’acquisition et des quatre années suivantes, par fractions égales, une somme égale au prix d’acquisition. / () Pour bénéficier de la déduction prévue au premier alinéa, l’entreprise doit exposer dans un lieu accessible au public ou aux salariés, à l’exception de leurs bureaux, le bien qu’elle a acquis pour la période correspondant à l’exercice d’acquisition et aux quatre années suivantes. () ».

10. Il résulte de l’instruction que l’administration a notamment réintégré aux résultats des exercices clos en 2017 et 2018 d’une part, des dépenses liées à des locations immobilières effectuées au profit des époux F et de leur fille M^me A F pour un montant de 76 768,63 euros et 84 662,71 euros et d’autre part, des achats d’œuvre d’art pour un montant de 83 977 euros et 91 746 euros au motif qu’ils n’avaient pas été engagés dans l’intérêt de la société IDS CO.

11. En premier lieu, le service a constaté que la société IDS CO avait engagé des dépenses liées à la location de trois appartements à savoir au cours de l’année 2017 et 2018, un appartement duplex de 167,43 m2 situé 18 rue Bourgelat à Lyon 2ème, au cours de l’année 2017 un appartement situé 97 rue Réaumur à Paris 2ème et au cours des années 2017 et 2018, un appartement situé 12 rue Gay Lussac à Paris 5ème. L’intéressée a pris en charge, pour ces biens, des loyers d’un montant total H.T. de 65 288,12 euros en 2017 et 78 818,44 euros pour 2018, des charges locatives pour l’appartement situé 18 rue Bourgelat à Lyon 2ème pour 3 493,31 euros H.T. en 2017 et 3 551,27 euros H.T. pour 2018 et des honoraires divers pour 5 970 euros H.T. en 2017 et 275 euros H.T., plus 55 euros de taxe sur la valeur ajoutée en 2018. Le service a constaté, au vu des documents présentés lors des opérations de contrôle à savoir des quittances, factures d’honoraires et de prestataires, échanges de courriels et des contrats de location que l’appartement situé 18 rue Bourgelat était loué au nom et pour le compte des époux F, l’appartement situé 97 rue de Réaumur était loué en 2017 au profit de M^me A F, fille des époux F et l’appartement situé 12 rue Gay Lussac était à compter de la fin de l’année 2017, loué au profit de M^me A F et de sa co-locataire, M^me D E. La société IDS CO a fait valoir d’une part, que le logement situé à Lyon était destiné à recevoir ses clients et prospects et d’autre part, que les deux appartements parisiens étaient également destinés à loger les époux F à Paris lors de leurs déplacements professionnels et que l’utilisation d’un bureau dans le centre de Lyon ne constitue pas un acte anormal de gestion, mais une décision de gestion. Toutefois, et alors qu’il résulte de l’instruction que, comme l’a relevé l’administration, outre son siège social situé à Reyrieux (Ain), la société requérante disposait de prestigieux locaux secondaires à Rillieux (Rhône), adaptés à la réception de la clientèle ou des prospects, société IDS CO ne produit pas d’élément à l’appui de leurs allégations permettant de constater un usage professionnel de ces locaux et d’établir que les dépenses en cause présentaient un caractère déductible. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve que les dépenses relatives à la location de biens immobiliers n’ont pas été exposés dans l’intérêt de la société IDS CO.

12. En second lieu, le service a constaté que la société IDS CO avait acheté deux œuvres d’art. Une œuvre acquise au prix de 1 150 USD soit 1 065,48 euros auprès de la Rebecca Hossack Gallery à New York, déduite de ses bases imposables à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2017. Une œuvre de Gregory Watin « Sex pistols » acquise au prix de 8 500 euros T.T.C, déduite des bases imposables à l’impôt sur les société pour un montant de 7 083 euros au titre de l’exercice 2018, assortie d’une déduction de la taxe sur la ajoutée de 1 416,67 euros. La société IDS CO soutient que ces œuvres étaient exposées à la vue de ses clients et partenaires commerciaux dans ses locaux secondaires situés à Rillieux, que les œuvres d’art ont été acquises dans l’intérêt de la société et n’ont pas bénéficié à d’autres personnes que les associés et dirigeants, et qu’il appartenait au service vérificateur de se rendre au sein de son siège social voire de visiter l’ensemble de ses locaux afin de constater la présence des œuvres en cause. Il résulte toutefois de l’instruction que lors des opérations de contrôle, diligentées au sein de ces locaux à la demande de la société requérante, le vérificateur, qui s’est rendu dans ces locaux secondaires à plusieurs reprises, n’a pas constaté la présence de ses œuvres. Par ailleurs, le vérificateur a constaté, lors de la réunion de synthèse du 4 décembre 2020, que l’œuvre de Gregory Watin « Sex pistols » avait été disposée sur un carton dans la salle de réunion alors qu’il avait effectué plusieurs interventions dans cette salle de réunion sans constater la présence de cette œuvre. En outre, la présence de l’œuvre acquise auprès de la Rebecca Hossack Gallery n’a jamais été constatée par l’administration. Enfin, il résulte de l’instruction que les opérations de contrôle se sont déroulées, à la demande de l’intéressée, au sein de ses locaux secondaires situés à Rillieux, qu’elle avait elle-même affirmer que les œuvres d’art étaient exposées, à la vue de la clientèle et des salariés, au sein de ses locaux situés à Rillieux où elle recevait ses clients et partenaires commerciaux, et que la société requérante n’apporte aucun élément attestant que ces oeuvres étaient exposées au siège social. Compte tenu de ces éléments, l’administration est fondée à estimer que les œuvres en cause n’étaient pas accessibles au public ou aux salariés et à regarder les dépenses relatives à l’acquisition de ces deux œuvres d’art, qui n’ouvraient pas ainsi droit au bénéfice de la déduction instituée par l’article 238 bis AB du code général des impôts précité, comme ne présentant pas un caractère déductible et comme n’ayant pas été ainsi exposées dans l’intérêt de la société IDS CO.

13. Il résulte de ce qui précède que, c’est à bon droit que l’administration a estimé que ces dépenses étaient constitutives d’un acte anormal de gestion et les a réintégrés dans les résultats de la société requérante.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

14. Aux termes de l’article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l’article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () « . Aux termes de l’article 205 de l’annexe II à ce code : » La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction « . Aux termes de l’article 206 de la même annexe : » I. – Le coefficient de déduction mentionné à l’article 205 est égal au produit des coefficients d’assujettissement, de taxation et d’admission () IV. – 1. Le coefficient d’admission d’un bien ou d’un service est égal à l’unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. 2. Le coefficient d’admission est nul dans les cas suivants :/ 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l’assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise () ".

15. Lorsque l’administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l’acquisition d’un bien ou d’un service, il lui appartient, lorsqu’elle a mis en œuvre la procédure de rectification contradictoire et que le contribuable n’a pas accepté le redressement qui en découle, d’établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis était utilisé à plus de 90 % à des fins étrangères à l’entreprise.

16. En premier lieu, le service a constaté que la société IDS CO avait déduit la somme de 10 000 euros de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l’année 2019 pour des dépenses de prestations juridiques et fiscales correspondant à une facture d’honoraires de M^e Yvant d’un montant de 60 000 euros T.T.C. Pour justifier ces prestations, la société requérante a remis, au service, la lettre mission de M^e Yvant selon laquelle elle entend lui confier « () un dossier de restructuration de l’activité patrimoniale du groupe IDS Co incluant le conseil juridique et fiscal ». Le vérificateur a relevé que les époux F et leurs deux filles détiennent le groupe IDS CO, soit par détention directe du capital de la société holding IDS CO, soit indirectement par le biais de la holding de droit luxembourgeois IDS Gestion qui détient 40,59 % du capital de la société IDS CO. En outre, lors de la précédente vérification de comptabilité de la société IDS CO, la société requérante avait engagé des dépenses identiques et il avait été admis que 25 % de la prestation profitait aux associés personnes physiques c’est-à-dire aux époux F et à leurs filles. Les prestations n’étaient alors déductibles qu’à hauteur de 75 %. Dans le cadre du débat oral et contradictoire, le service a convenu avec M. F, que compte tenu de la restructuration du groupe IDS CO, 25 % de la prestation profitait aux associés personnes physiques. La taxe sur la valeur ajoutée relative à la quote-part de la prestation ayant servi les intérêts personnels des associés personnes physiques a fait l’objet d’un rappel d’un montant de 2 500 euros, correspondant à 25 % de la somme de 10 000 euros déduite par la société IDS CO au titre de l’année 2019. Or, la société requérante n’a pas produit, ni lors des opérations de contrôle ni devant le tribunal, d’éléments de nature à remettre en cause le pourcentage de 25 % retenu par le service avec l’accord de M. F, gérant, quand bien même ce pourcentage serait identique à celui retenu lors d’une précédente vérification de comptabilité. Par ailleurs, si la société requérante soutient que la holding luxembourgoise dispose de son propre conseil local qui lui facture ses propres honoraires, elle n’apporte aucun élément à l’appui de ses allégations. Il ne résulte pas davantage de l’instruction que les honoraires acquittés pour la mission de restructuration de l’activité patrimoniale du groupe IDS concernaient exclusivement le patrimoine et les intérêts de la société IDS CO. Dans ces conditions, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, que les dépenses relatives aux prestations de services facturées par M^e Yvan correspondent à des services utilisés par la société IDS CO à plus de 90 % à des fins étrangères à l’entreprise. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ces prestations de services déduite à tort.

17. En second lieu, pour les motifs exposés aux points 11 à 13, l’administration est fondée à considérer qu’au cours des années d’imposition en litige, les honoraires de prestations de fourniture de logement et l’achat d’une œuvre d’art n’ont pas été engagés pour les besoins de l’exploitation de la société IDS CO. Dans ces conditions, ces honoraires et acquisitions ne pouvaient donner lieu à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des dispositions des articles 205 et 206 de l’annexe II au code général des impôts.

Sur les frais liés à l’instance :

18. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l’Etat, qui n’est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la société IDS CO est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière IDS CO et au directeur régional des Finances publiques Auvergne-Rhône-Alpes et département du Rhône.

Délibéré après l’audience le 25 juin 2024, à laquelle siégeaient :

M. Segado, président,

M. Delahaye, premier conseiller,

M^me Bardad, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 juillet 2024.

La rapporteure,

N. BardadLe président,

J. Segado

La greffière,

G. Montézin

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Une greffière,