Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 13 avril 2022, M. A B, représenté par la société d’exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) Delpeyroux et associés, demande au tribunal :

1°) la restitution d’un crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » de 7 307 euros au titre des revenus de l’année 2019 et la décharge de la majoration pour manquement délibéré ;

2°) la mise à la charge de l’État du versement d’une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— sa demande de restitution est fondée sur les points 110 et suivants du BOI-IR-PAS-50-10-20-30 édition du 12 février 2020 ; sa rémunération au titre de l’année 2018 s’est élevée à 118 522 euros, celle de l’année 2019 à 125 795 et il est ainsi en droit de solliciter la restitution d’un complément de crédit d’impôt " modernisation du recouvrement d’un montant égal à la différence entre ces deux sommes, soit de 7 307 euros correspondant au montant du crédit d’impôt qui lui a été refusé au titre de l’année 2018 ; le point 110 de ce BOI ne réserve pas le complément de crédit d’impôt aux seuls revenus non exceptionnels, mais prévoit au contraire que lorsque les rémunérations perçues en 2019 dépassent celles de 2018, la totalité des rémunérations perçues en 2018 est ainsi considérée comme un revenu non exceptionnel ; le 4 du F de l’article 1729 G du code général des impôts n’écarte pas davantage la prise en compte des revenus exceptionnels ;

— le montant du crédit d’impôt auquel il peut prétendre est de 7 307 euros correspondant à l’écart entre le crédit d’impôt initialement obtenu au titre de l’impôt sur le revenu 2019 et le crédit d’impôt dont il a effectivement bénéficié après contrôle ;

— la restitution de ce crédit d’impôt doit donner lieu à la décharge de la majoration pour manquement délibéré dès lors que cette majoration ne peut pas être assise sur une imposition restituée ; il ne peut pas y avoir de manquement délibéré au regard du caractère nouveau du dispositif du crédit d’impôt « modernisation du recouvrement ».

Par un mémoire en défense, enregistré le 22 juillet 2022, l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par M. B n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts ;

— la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, et notamment son article 60 ;

— le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Albouy,

— et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B est président et associé de la SAS B Automobiles Saint-Malo. À l’issue d’un contrôle sur pièces des déclarations de revenus qu’il avait souscrites au titre des années 2012 à 2018, l’administration lui a adressé, le 29 juin 2020, une proposition de rectification remettant en cause, notamment, le montant du crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » obtenu au titre des revenus de l’année 2018, après avoir constaté qu’il avait déclaré la prime d’un montant brut de 40 000 euros, soit d’un montant net de 33 288 euros, perçue en décembre 2018 avec ses salaires, alors qu’il s’agissait d’un revenu exceptionnel, qui n’aurait pas dû être pris en compte pour la détermination du crédit d’impôt « modernisation du recouvrement », mais aurait dû faire l’objet d’une imposition en 2019 au titre des revenus de l’année 2018 malgré le passage à compter de l’année 2019 au recouvrement de l’impôt sur le revenu par prélèvement à la source. L’administration a ainsi, réduit le montant du crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » accordé à M. B au titre des revenus de 2018 et mis à sa charge des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2018 calculées sur la base de cette prime, lesquelles ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2021 et ont été assorties d’une majoration de 40 % pour manquement délibéré. Par une réclamation du 22 octobre 2021, M. B a demandé la restitution d’un complément de crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » au titre des revenus 2018 d’un montant de 7 307 euros ainsi que le dégrèvement de la majoration pour manquement délibéré en faisant valoir que le montant de sa rémunération nette imposable de l’année 2019 a excédé sa rémunération nette déclarée au titre de l’année 2018. Cette réclamation a été rejetée par une décision du 15 mars 2022.

Sur la demande en restitution d’un complément de crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » :

En ce qui concerne le terrain de la loi fiscale :

2. Aux termes de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 dans sa rédaction applicable au présent litige : " () II. A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018 d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. / B. – Le crédit d’impôt prévu au A du présente II est égal au montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018 résultant de l’application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l’article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l’article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l’article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. () / C. – Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions et aux rentes viagères, à l’exception : / () 15° de tout autre revenu qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement. / () / F. – 1. Les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires perçus dans les conditions mentionnées au 2 du présent F à retenir au numérateur du rapport prévu au B du présent II pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, après application du C, son retenus dans la limite du plus faible des deux montants suivants : / 1° Leur montant net imposable au titre de l’année 2018 ; / 2° Le plus élevé de ces revenus imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017. / 2. Les dispositions du 1 du présent F sont applicables : 1° Aux rémunérations perçues par les personnes qui, au sens des a et c du 2° du III de l’article 150-0-B ter du code général des impôts, contrôlent en 2018 la société qui les leur verse au cours de cette même année ; / () / 4. En cas d’application du 2° du 1 du présent F, lorsque les rémunérations imposables suivant les règles applicables aux salaires perçues de la même société en 2019 sont supérieures ou égales à celles perçues en 2018, le contribuable peut demander, par voie de réclamation, la restitution de la fraction du crédit d’impôt dont il n’a pas pu bénéficier en application du 1. / Dans le cas où les rémunérations imposables suivant les règles applicables aux salaires perçues de la même société en 2019 sont inférieures à celles perçues en 2018 mais supérieures à la plus élevée des rémunérations perçues au titre des années 2015, 2016 ou 2017 retenues en application du 2° du 1 du présent F, le contribuable peut demander, par voie de réclamation, la restitution d’une partie de la fraction du crédit d’impôt dont il n’a pas pu bénéficier en application du 1, à hauteur de la différence constatée entre les rémunérations perçues en 2019 et, selon le cas, celles perçues en 2015, 2016, ou 2017. ". Présentent seuls un caractère exceptionnel, au sens de ces dispositions, les revenus qui par leur nature ne sont pas susceptibles d’être recueillis annuellement.

3. Il résulte de ces dispositions que pour qu’une personne visée au 2 du F du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 puisse utilement se prévaloir du 4 de ce même F, le montant du crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » lui ayant été accordé en 2019 au titre des revenus de 2018 doit avoir été déterminé en portant au numérateur du rapport prévu au B du II le plus élevé de ses revenus imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017, conformément au 2° du 1 du F.

4. Il résulte de l’instruction que le crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » accordé à M. B à l’issue des rectifications dont il est fait état au point 1 a été établi en portant au numérateur du rapport prévu au B du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 le montant net imposable de ses revenus non exceptionnels de l’année 2018, suivant le 1° du 1 du F du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017. Par suite, M. B ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des prévisions du 4 de ce même F, dans lesquelles il n’entre pas, de ce que le montant de sa rémunération nette imposable de l’année 2019 a excédé sa rémunération nette déclarée au titre de l’année 2018.

En ce qui concerne le terrain de l’interprétation de la loi fiscale par l’administration :

5. Les points 100 et 110 de l’extrait du Bulletin officiel des finances publiques-Impôts publié le 12 février 2020 sous l’identifiant BOI-IR-PAS-50-10-20-30, qui commentent les dispositions du 4 du F du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, ne comportent aucune interprétation du champ d’application de ces dispositions dérogeant à la définition qui en est donnée aux points précédents. Par suite, M. B n’est pas fondé à s’en prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

6. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions tendant à la restitution d’un complément de crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » doivent être rejetées.

Sur les conclusions tendant à la décharge de la majoration de 40 % pour manquement délibéré :

7. M. B ne peut se prévaloir de la restitution d’un complément de crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » dès lors que le présent jugement rejette sa demande de restitution. Par ailleurs l’administration, qui souligne que le requérant a déclaré la prime en cause, versée par la société B Automobiles Saint-Malo qu’il contrôle, laquelle représentant 40 % de sa rémunération annuelle, conjointement avec les salaires éligibles au crédit d’impôt « modernisation du recouvrement », et non comme une rémunération exceptionnelle, alors qu’aucune prime équivalente ne lui avait été versée au cours des deux années précédentes et qu’un tel revenu n’est, par sa nature, pas susceptible d’être recueilli annuellement, établit la volonté du contribuable d’éluder l’impôt. M. B, qui d’ailleurs n’a pas contesté et ne conteste pas le caractère exceptionnel de cette prime, ne combat pas valablement les motifs invoqués par l’administration en se bornant à faire valoir que le dispositif de crédit d’impôt « modernisation du recouvrement » était nouveau, alors qu’au demeurant l’entrée en vigueur de la retenue à la source avait fait l’objet de larges mesures d’informations des contribuables. Par suite, les conclusions tendant à la décharge de la majoration pour manquement délibéré, prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts, doivent être rejetées.

Sur les frais d’instance :

8. L’État n’étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions présentées par M. B au titre de l’article L. 761-1 du code de justice doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscale Centre-Ouest.

Délibéré après l’audience du 15 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Ambert, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 mai 2024.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.