Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 7 mai 2024 et le 26 juin 2025, M. B… A…, représenté par M^e Riquelme et M^e Sales, demande au tribunal :

1°) la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2020 ;

2°) d’ordonner le remboursement de ces sommes assorties des intérêts moratoires ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- il bénéficie pour son activité de formateur en naturopathie de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par le 4° du 4. de l’article 261 du code général des impôts ; le service ne pouvait fonder son analyse sur l’article L. 6314-1 du code du travail qui ne définit pas le champ de la formation professionnelle ; son activité relève bien de la formation professionnelle continue ;

- le service avait admis lors d’une précédente vérification de comptabilité le concernant que son activité était bien dans le champ de la formation professionnelle ; cette prise de position de l’administration l’empêche de procéder à des rectifications sur ce point, en application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

- il était bien titulaire de l’attestation n°3511, ainsi que relevé lors du précédent contrôle fiscal ;

- les dispositions de droit national imposant la fourniture de cette attestation sont incompatibles avec les dispositions de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; le service ne pouvait donc pas subordonner le régime d’exonération de la TVA à la condition formelle d’obtention d’une attestation ; cette exigence aboutit à la création d’un droit d’option en dehors des cas limitativement prévus par la directive.

Par un mémoire enregistré le 15 mai 2024, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines a demandé à être mis hors de la cause.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 12 septembre 2024 et le 24 juillet 2025, l’administrateur général chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile de France conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code du travail ;

- la loi n°2018-727 du 10 août 2018 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Lutz, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Kaczynski, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B… A… exerce une activité indépendante, en tant qu’entrepreneur individuel, de formateur pour adultes dans le domaine de la naturopathie. Il a déposé, au titre de son activité, des déclarations annuelles de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) dans lesquelles il estimait que la majeure partie de ses revenus n’étaient pas imposables à la TVA. À la suite d’un contrôle sur pièces, le service a remis en cause l’exonération de TVA dont il entendait bénéficier et lui a, en conséquence, réclamé des rappels de TVA au titre de la période comprise entre 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2020, majorés des intérêts de retards. Sa réclamation ayant été rejetée, M. A… demande au tribunal la décharge de ces rappels et pénalités.

2. En premier lieu, aux termes, d’une part, de l’article 256 du code général des impôts : « I. – Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (…) ». Aux termes de son article 261 : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (…) / 4° a. les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectuées dans le cadre : (…) de la formation professionnelle continue, telle qu’elle est définie par les dispositions législatives et réglementaires qui la régissent, assurée soit par des personnes morales de droit public, soit par des personnes de droit privé titulaires d’une attestation délivrée par l’autorité administrative compétente reconnaissant qu’elles remplissent les conditions fixées pour exercer leur activité dans le cadre de la formation professionnelle continue. / Un décret en Conseil d’Etat fixe les conditions d’application de ces dispositions, notamment pour ce qui concerne les conditions de délivrance et de validité de l’attestation (…) ». Aux termes de l’article 202 A de l’annexe II de ce code : « I. – Pour obtenir l’attestation mentionnée au a du 4° du 4 de l’article 261 du code général des impôts, les personnes de droit privé exerçant une activité de formation professionnelle continue souscrivent une demande sur un imprimé conforme au modèle établi par un arrêté conjoint des ministres chargés de la formation professionnelle continue et du budget. Cette demande est adressée par lettre recommandée avec accusé de réception à la direction régionale des entreprises, de la concurrence, de la consommation, du travail et de l’emploi ou à la direction des entreprises, de la concurrence, de la consommation, du travail et de l’emploi pour les départements d’outre-mer dont le demandeur relève ou, s’agissant des organismes paritaires titulaires d’un des agréments mentionnés au II, auprès de l’autorité qui a procédé à leur agrément. / II. – Seules les personnes qui ont souscrit la déclaration mentionnée à l’article L. 6351-1 du code du travail ou qui bénéficient d’un des agréments mentionnés aux articles L. 6332-1 et L. 6332-7 du même code peuvent obtenir l’attestation. / En outre, l’attestation ne peut être délivrée qu’à la condition que l’activité du demandeur entre dans le cadre de la formation professionnelle continue telle que définie conjointement par les articles L. 6311-1 et L. 6313-1 du code du travail ou relève des missions légalement dévolues aux organismes paritaires agréés. Le demandeur doit être à jour de ses obligations résultant de l’article L. 6352-11 du code du travail. » L’article 202 B de cette même annexe dispose que : « La délivrance de l’attestation entraîne l’exonération de TVA au jour de la réception de la demande. / L’attestation ne vaut que pour les opérations effectuées dans le cadre de la formation professionnelle continue ou des missions dévolues aux organismes paritaires agréés. Elle s’applique obligatoirement à l’ensemble de ces opérations réalisées par le titulaire de l’attestation. » Enfin, son article 202 D dispose que : « Les agents de l’administration des impôts contrôlent l’application des articles 202 A à 202 C et s’assurent notamment que les opérations qui ouvrent droit à exonération relèvent d’une activité entrant dans le cadre de la formation professionnelle continue ».

3. D’autre part, aux termes de l’article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA : « 1. Les États membres exonèrent les opérations suivantes : (…) l’éducation de l’enfance ou de la jeunesse, l’enseignement scolaire ou universitaire, la formation ou le recyclage professionnel, ainsi que les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectués par des organismes de droit public de même objet ou par d’autres organismes reconnus comme ayant des fins comparables par l’État membre concerné°(…) ». En application de l’article 131 de cette directive, cette exonération s’applique « dans les conditions que les Etats membres fixent en vue d’assurer [son] application correcte et simple (…) et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels ».

4. M. A… soutient que les articles 202 A et 202 B de l’annexe II au code général des impôts sont incompatibles avec les objectifs de l’article 132 de la directive du 28 novembre 2006 parce qu’ils ouvriraient aux structures concernées un droit d’option pour l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, par les dispositions attaquées, le pouvoir réglementaire s’est borné à définir, de façon adéquate, pertinente et proportionnée à l’objectif de la directive du 28 novembre 2006, les conditions permettant de justifier qu’un organisme de formation professionnelle continue puisse être reconnu comme ayant des fins comparables avec celles des organismes de droit public, au sens et pour l’application de cette directive. Il résulte ainsi de l’article 202 A de l’annexe II au code général des impôts que l’organisme concerné doit disposer de la déclaration préalable, mentionnée à l’article L. 6351-1 du code du travail, déposée auprès de l’autorité administrative compétente dès la conclusion de la première convention de formation professionnelle ou du premier contrat de formation professionnelle, et avoir transmis chaque année à l’autorité administrative compétente, en application de l’article L. 6352-11 du même code, un document retraçant l’emploi des sommes reçues et dressant un bilan pédagogique et financier de son activité, ce document permettant notamment de vérifier, aux fins de la détermination du régime de taxe sur la valeur ajoutée auquel cet organisme est soumis, si son activité entre effectivement dans le cadre de la formation professionnelle continue. Il résulte par ailleurs de l’article 202 B de la même annexe que l’attestation ne vaut que pour les opérations effectuées par son titulaire dans le cadre de la formation professionnelle continue et qu’elle s’applique obligatoirement à l’ensemble de celles-ci. Par suite, le respect de ces conditions permet d’assurer, dans le respect du principe de neutralité fiscale et sans excéder les limites du pouvoir d’appréciation laissé par la directive à chaque Etat membre, une correcte transposition des dispositions du i du 1 de l’article 132 de la directive du 28 novembre 2006 relatives à l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée des activités de formation et de recyclage professionnel en prévenant toute fraude, évasion et abus éventuels. Le moyen tiré de la contradiction existante entre les dispositions précitées du code général des impôts et les objectifs de la directive précitée doit, en conséquence, être écarté.

5. En deuxième lieu, M. A… n’a produit ni en réponse à la proposition de rectification qui lui a été adressée, ni dans le cadre de la présente instance, l’attestation mentionnée au a du 4° du 4 de l’article 261 du code général des impôts précité au point 2. Il résulte du droit de communication effectué par l’administration auprès des services de la direction régionale interdépartementale de l’économie, de l’emploi, du travail et des solidarités (DRIEETS), compétente pour délivrer ces attestations, qu’aucune attestation en ce sens n’a été délivrée à M. A…. Si M. A… soutient toutefois être titulaire d’une telle attestation, il se borne pour l’établir à produire la page n°10 d’un document se présentant comme une notification de redressement mais qui ne mentionne ni l’émetteur, ni le destinataire de cette notification, et qui au demeurant mentionne une activité d’enseignement de « méthodes naturelles d’auto-guérison » dont il ne résulte pas de l’instruction qu’elle serait identique à celle exercée par M. A… au cours de la période d’imposition en litige. Le service était donc fondé, pour ce seul motif et sans que puisse avoir d’incidence la circonstance que les activités de formations en naturopathie pourraient relever du champ de la formation professionnelle continue tel qu’il est défini par les dispositions de l’article L. 6311-1 du code du travail, à regarder les prestations délivrées par M. A… pendant la période en litige comme devant être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée.

6. En troisième lieu, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / Il en est de même lorsque, dans le cadre d’un examen ou d’une vérification de comptabilité ou d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu’elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l’administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification ».

7. M. A… n’est pas fondé à se prévaloir d’une prise de position de l’administration lors d’un précédent contrôle fiscal dès lors qu’il se borne à produire une page unique d’une notification de redressement datée de 1994 mais qui ne mentionne ni l’émetteur ni le destinataire de cette notification. Au demeurant, le passage produit par M. A… ne fait que constater que l’exploitant contrôlé était titulaire d’un accord du service de contrôle de la formation professionnelle attestant que les opérations réalisées dans le cadre d’une activité de « méthodes naturelles d’auto-guérison », se trouvait dans le champ de la formation professionnelle, mais réserve l’exercice ultérieur du droit de contrôle de l’administration fiscale, de sorte que l’administration ne pourrait, en tout état de cause, être regardée comme ayant pris position sur ce point. Ainsi qu’il a été dit au point 5, il n’est d’ailleurs pas établi que l’activité contrôlée au titre de l’année 1991 soit la même que celle exercée par M. A… au titre des années d’imposition en litige. En tout état de cause, M. A… ne peut utilement se prévaloir des dispositions du deuxième alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales pour estimer que l’administration aurait pris position sur sa situation en 1994 dès lors qu’en vertu du II de l’article 9 de la loi n°2018-727 du 10 août 2018, la garantie qu’il instaure n’est applicable qu’aux contrôles fiscaux dont les avis sont adressés à compter du 1er janvier 2019. Par suite, le moyen tiré d’une prise de position de l’administration fiscale doit être écarté.

8. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge, de remboursement et de paiement d’intérêts moratoires présentées par M. A… doivent être rejetées, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et à l’administrateur général chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile de France.

Délibéré après l’audience du

12 février 2026, à laquelle siégeaient :

M. Mauny, président,

M^me Benoit, première conseillère,

M. Lutz, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 mars 2026.

Le président,

Signé

O. Mauny

Le rapporteur,

Signé

F. Lutz

La greffière,

Signé

C. Benoit-Lamaitrie

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.