TRIBUNAL

JUDICIAIRE

DE [Localité 6] [1]

[1]

Expéditions

délivrées le:

à

M^e BERNIGARD

La Drfip

■

9ème chambre 2ème section

N° RG 24/03944 – N° Portalis 352J-W-B7I-C4ESM

N° MINUTE :

Assignation du :

18 Mars 2024

JUGEMENT

rendu le 14 Janvier 2026

DEMANDEURS

Madame [P] [E]

[Adresse 3])

[Localité 4] (PAYS-BAS)

représentée par Maître Florence BERNIGARD, avocat au barreau de PARIS, avocat postulant, vestiaire #E1599 et Maître Albertus MULDER, avocat au barreau de MARSEILLE, avocat plaidant

Monsieur [N] [S]

[Adresse 3])

[Localité 4] (PAYS-BAS)

représenté par Maître Florence BERNIGARD, avocat au barreau de PARIS, avocat postulant, vestiaire #E1599 et Maître Albertus MULDER, avocat au barreau de MARSEILLE, avocat plaidant

DÉFENDERESSE

DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DE [Localité 6]

[Adresse 1]

[Localité 2]

représentée par son Inspecteur

Décision du 14 Janvier 2026

9ème chambre 2ème section

N° RG 24/03944 – N° Portalis 352J-W-B7I-C4ESM

COMPOSITION DU TRIBUNAL

Gilles MALFRE, 1er Vice-Président adjoint

Augustin BOUJEKA, Vice-Président

Alexandre PARASTATIDIS, Juge

assistés de Diane FARIN, Greffière.

DÉBATS

A l’audience du 05 novembre 2025 tenue en audience publique devant Alexandre PARASTATIDIS, juge rapporteur, qui, sans opposition des avocats, a tenu seul l’audience, et, après avoir entendu les conseils des parties, en a rendu compte au Tribunal, conformément aux dispositions de l’article 805 du Code de Procédure Civile. Avis a été donné aux avocats que la décision serait rendue le 14 janvier 2026.

JUGEMENT

Rendu publiquement par mise à disposition au greffe

Contradictoire

En premier ressort

FAITS ET PROCEDURE

M. [N] [S] et Mme [P] [E], épouse [S], ressortissants des Pays-Bas où ils sont résidents fiscaux, sont les associés de deux sociétés civiles immobilières (ci-après « SCI »), la SCI Belle [P] et la SCI [S] et Cie, qui sont respectivement propriétaires d’un bien immobilier situé pour la première à Cannes (06) et pour la seconde à Orcières (05).

Suite à un contrôle sur pièces des déclarations d’impôt de solidarité sur la fortune (ci-après « ISF ») des années 2014 à 2017 ainsi que des déclarations d’impôt sur la fortune immobilière (ci-après « IFI ») des années 2018 à 2020, le service vérificateur a invité les époux [S], par lettre du 31 janvier 2020, réceptionnée le 5 février, à déposer les déclarations d’impôts (ISF et IFI) pour la même période.

Le 28 juin 2021, le conseil des époux [S] a déposé un dossier de régularisation au nom de ses clients en tant que non-résidents fiscaux français, en lieu et place d’un précédent déposé en tant que résidents fiscaux français.

Par lettre recommandée avec AR du 22 septembre 2021, réceptionnée le 24 septembre, l’administration fiscale a notifié une proposition de rectification aux termes de laquelle les époux [S] se sont vus réclamer une régularisation de droits au titre de l’ISF, des intérêts de retard ainsi qu’une pénalité de 10% pour défaut de production dans les délais prescrits d’un montant de 113.532 euros pour l’année 2014, de 109.499 euros pour l’année 2015, de 105.423 euros pour l’année 2016, et de 101.392 euros pour l’année 2017.

Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2021.

Les époux [S] ont contesté le bien fondé des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l’ISF des années 2014 à 2017 par une réclamation du 15 juillet 2022, reçue le 18 juillet, laquelle a fait l’objet d’un rejet implicite de l’administration fiscale.

C’est dans ce contexte que, par exploit de commissaire de justice du 18 mars 2024, les époux [S] ont fait assigner la direction générale des finances publiques d’Île-de-France et de [Localité 6] (ci-après « l’administration ») devant le tribunal judiciaire de Paris aux fins de voir prononcée la décharge desdites impositions supplémentaires et pénalités afférentes. Aux termes de leurs dernières conclusions signifiées le 18 avril 2025, au visa de la convention fiscale conclue entre la France et les Pays-Bas le 16 mars 1973 et ses avenants, ils demandent au tribunal de :

«  DEBOUTER la Direction Générale des Finances Publiques de toutes ses demandes, fins et conclusions ;

JUGER que les parts de sociétés civiles immobilières sont des biens incorporels de nature mobilière ;

ANNULER la décision de rejet implicite de la réclamation contentieuse en date du 15 juillet 2022 ;

PRONONCER la décharge des droits et pénalités mis à la charge de Monsieur et Madame [S] en matière d’ISF au titre des années 2014, 2015, 2016 et 2017 ;

CONDAMNER la Direction Générale des Finances Publiques à payer à Monsieur et Madame [S] la somme de 10.000 € à titre de dommages et intérêts ;

CONDAMNER la Direction Générale des Finances Publiques à payer à Monsieur [N] [S] la somme de 3.000,00 € sur le fondement de l’article 700 du Code de procédure civile ;

CONDAMNER la Direction Générale des Finances Publiques aux entiers dépens. "

A l’appui de leurs prétentions, les demandeurs contestent l’application faite par l’administration de la convention fiscale conclue entre la France et les Pays-Bas et plus particulièrement de son article 23 qui stipule que la personne détenant des biens immobiliers situés en France est soumise à l’ISF sur la valeur de ces biens, lesquels sont définis conformément au droit de l’Etat où ils sont situés en vertu de l’article 6 de ladite convention.

Ils soutiennent qu’en l’espèce la notion de « biens immobiliers » définie conformément au droit français, ne comprend pas les parts de sociétés à prépondérance immobilière, sauf dispositions explicites d’une convention fiscale bilatérale et qu’une interprétation stricte de cette notion exclut de la base imposable à l’ISF les parts de SCI qui sont des biens meubles distincts des biens immobiliers visés par l’article 23 précité.

Ils ajoutent qu’il ne peut être tiré aucune conséquence des dispositions de l’article L.885 L du code général des impôts (ci-après « CGI »), alors en vigueur, qui qualifiaient de biens immobiliers les parts d’une SCI, le législateur n’ayant à l’époque pas la nécessité de qualifier la nature de telles parts, l’ISF, contrairement à l’IFI qui lui a succédé, portant sur l’ensemble des biens composant le patrimoine du contribuable. Faisant valoir qu’il ne ressort explicitement d’aucun texte applicable à leur situation que les parts de SCI revêtent une nature immobilière, ils contestent ainsi la qualification de biens immobiliers des parts litigieuses et se prévalent d’une décision de la formation plénière de la Cour de cassation du 2 octobre 2015 (n° pourvoi 14-14.256), rendue en matière de droits de succession et dans le cadre de la convention fiscale conclue entre la France et la Principauté de Monaco, qui a retenu que les parts de sociétés dont l’actif est constitué de biens immobiliers sont, au regard du droit français, des biens incorporels de nature mobilière, considérant que celle-ci est transposable à la présente affaire, l’ISF étant assis selon les mêmes règles et sous les mêmes sanctions que les droits de succession (article 885 D du CGI). Ils ajoutent que la défenderesse ne saurait justifier sa position par une présomption de fraude sauf à invoquer un abus de droit dont il lui revient de rapporter la preuve dans le cadre d’une procédure particulière.

Ils font valoir par ailleurs que les Etats parties à une convention doivent prévoir des stipulations spécifiques au sein du texte adopté lorsqu’ils souhaitent voir adopter des règles applicables aux sociétés à prépondérance immobilière distinctes de celles des biens mobiliers, lesquelles font défaut dans la convention signée entre la France et les Pays-Bas qui est d’interprétation stricte, précisant que l’administration fiscale n’a pas autorité pour corriger une telle absence, le principe de subsidiarité de l’article 55 de la Constitution y faisant obstacle en présence d’un traité international prévoyant d’autres dispositions.

Ils exposent qu’au cas particulier, en disposant que tous les biens autres que ceux expressément visés par d’autres dispositions de la convention fiscale ne sont imposables que dans l’Etat de résidence du contribuable, ladite convention vise clairement toutes les situations et ne laisse pas la liberté aux Etats-membres d’appliquer comme ils l’entendent leur droit national à des situations qui ne seraient pas couvertes par ce texte. Ils affirment ainsi que les termes de la convention font obstacle à l’imposition en France des parts de sociétés à prépondérance immobilière lorsque les détenteurs sont fiscalement domiciliés aux Pays-Bas et plus particulièrement le paragraphe 4 de l’article 23.

Ils affirment que les parts de sociétés immobilières, hormis celles visées à l’article 1655 ter du CGI, ne constituent pas des biens immobiliers, et par conséquent, que le droit d’imposer revient à l’Etat où les contribuables ont leur domicile fiscal.

Ils concluent par ailleurs au caractère non transposable de la solution retenue par la Cour d’appel de Paris dans un arrêt du 12 décembre 2022, cité par l’administration, rendu dans le cadre d’un litige où s’appliquait la convention fiscale conclue entre la France et le Luxembourg le 1er avril 1958 qui prévoyait, contrairement à la convention franco-néerlandaise, que l’ISF était dû dans l’Etat autorisé à imposer le revenu sur le bien en cause.

Ils contestent également la possibilité pour l’administration d’invoquer la réserve émise par la France, dans les commentaires sur le modèle OCDE de convention fiscale, aux termes de laquelle ce pays « souhaite se réserver la possibilité d’appliquer les disposition de sa législation concernant l’imposition des revenus provenant d’actions ou de parts qui sont traités comme des revenus de biens immobiliers selon la législation », ladite réserve visant l’article 6 du modèle de convention fiscale OCDE qui concerne l’imposition des revenus immobiliers.

Enfin, les demandeurs soutiennent que l’administration ne peut pas plus invoquer les dispositions de l’addendum à l’article 6 de la convention fiscale franco-néerlandaise qui figure dans le protocole annexé à ladite convention par lesquelles la France s’est réservée le droit de considérer comme des biens immobiliers, conformément à sa législation fiscale interne, les droits sociaux possédés par les associés dans des sociétés ayant pour objet social l’acquisition ou la construction de biens immobiliers en vue de leur division puis de leur attribution, ou la gestion de ces immeubles ou groupes d’immeubles ainsi divisés, les SCI [S] et Compagnie et Belle [P] n’entrant pas dans cette catégorie de sociétés immobilières transparentes (ou sociétés immobilières de copropriété) soumises à un régime de transparence fiscale applicable aux seules sociétés dont l’unique objet est conforme aux prévisions de l’article 1655 ter du CGI. Ils font valoir que les SCI en cause entrent dans la catégorie des SCI « classiques » de détention et de gestion de biens immobiliers qui relèvent du régime de translucidité fiscale de l’article 8 du CGI et ne sont donc pas visées par les dispositions du protocole précité.

Ils ajoutent, à titre subsidiaire, que quand bien même le paragraphe 2 du protocole additionnel serait applicable aux parts des SCI [S] et Compagnie et Belle [P], celui-ci dispose que la France se réserve le droit de considérer les parts des sociétés immobilières d’attribution comme des biens immobiliers, pour l’application des seuls articles 6 et 13 de la convention, c’est-à-dire pour les dispositions applicables en matière d’imposition des revenus immobiliers et de plus-values immobilières. Ils considèrent dès lors que les dispositions du protocole ne trouvent pas à s’appliquer en matière d’ISF, lequel est traité par l’article 20 de la convention.

Ils sollicitent en conséquence l’annulation de la décision de rejet implicite de la réclamation contentieuse en date du 15 juillet 2022 et la décharge des droits et pénalités en découlant, outre la condamnation de la défenderesse à leur payer la somme de 10.000 euros à titre de dommages-intérêts.

Par dernières conclusions signifiées le 25 février 2025, l’administration demande au tribunal de :

«  DEBOUTER M. [N] [S] et Mme [P] [E] de toutes leurs demandes, fins et conclusions;

CONFIRMER les rappels effectués par l’administration;

CONFIRMER la décision de rejet implicite;

CONDAMNER M. [N] [S] et Mme [P] [E] aux entiers dépens;

DEBOUTER M. [N] [S] et Mme [P] [E] de leur demande concernant la condamnation de l’administration au paiement de dommages et intérêts;

DIRE qu’il n’y a pas lieu à application de l’article 700 du CPC. "

A l’appui de ses prétentions, l’administration expose qu’en application du principe de subsidiarité prévu à l’article 55 de la Constitution, le juge se réfère d’abord aux conventions fiscales bilatérales, en fondant son analyse sur la qualification juridique des termes au regard du droit interne, afin de déterminer s’il ressort de la convention que la France est l’État compétent pour imposer le contribuable et, dans l’affirmative, appliquer le régime, fiscal conformément à la législation française.

Elle soutient qu’au cas particulier, la compétence fiscale en matière d’imposition sur la fortune est régie par l’article 23 de la convention fiscale conclue entre la France et les Pays-Bas le 24 décembre 1973, prévoyant que les biens immobiliers sont imposés dans l’État où ces biens sont situés.

Elle ajoute que le texte renvoie au paragraphe 2 de l’article 6 de ladite convention pour définir ce qu’il faut entendre par « biens immobiliers », lequel prévoit que cette notion doit être définie conformément au droit de l’Etat où les biens considérés sont situés, soit au cas particulier le droit français.

Elle fait ainsi valoir qu’il est établi que la législation fiscale française prévoit que les personnes physiques n’ayant pas leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés dans ce pays, sont imposables à l’ISF, et qu’elle assimile, pour asseoir cet impôt, les parts de SCI à des biens immobiliers, et donc la détention directe ou indirecte d’un patrimoine immobilier. Elle ajoute que cette position est cohérente et conforme aux exigences de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, objectifs de valeur constitutionnelle.

Elle conclut par ailleurs au caractère non transposable au présent litige de l’arrêt de la Cour de cassation du 2 octobre 2015 cité par les demandeurs en ce que dans cette affaire, le litige concernait une société civile monégasque et portait sur l’application de la convention engageant la France et la Principauté de [Localité 5] qui visait à éviter les doubles impositions et à codifier les règles d’assistance en matière successorale, ce texte comportant un article visant expressément les actions et parts sociales pour les droits de mutation par décès soumis à imposition dans l’État où le de cujus était domicilié au moment de son décès.

Elle soutient dès lors que les demandeurs, résidents fiscaux des Pays-Bas, sont imposables à l’ISF en raison de la détention des parts sociales des SCI [S] et compagnie et Belle [P] qui possèdent des immeubles en France.

Elle ajoute qu’en tout état de cause, la réserve émise par la France, à l’article 6 du protocole du 16 mars 1973 dont les dispositions forment partie intégrante de la convention, ne contredit pas l’analyse précitée, en ce que si ces stipulations visent, compte tenu de leurs termes, les droits détenus dans les sociétés immobilières de copropriété relevant de l’article 1655 ter du CGI, elles sont sans incidence sur la qualification de biens immobiliers des parts de SCI non régies par l’article 1655 ter du CGI, ce qui résulte d’une décision du Conseil d’Etat du 24 février 2020 (CE 8ème-3ème ch., 24 février 2020, n° 436392) qui a examiné la notion de bien immobilier au regard du paragraphe 2 du protocole de la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964 dont les termes sont semblables à la réserve susvisée.

Enfin, elle conclut au caractère inopérant du moyen selon lequel le raisonnement suivi par la Cour de cassation ne permettrait l’imposition des biens seulement lorsque l’hypothèse précise est prévue littéralement par les stipulations des conventions, soutenant que chaque convention relève d’une négociation entre les deux États contractants, le modèle proposé par l’OCDE n’étant qu’une base à titre d’exemple, et que l’interprétation d’une convention fiscale bilatérale peut reposer sur la combinaison de plusieurs articles.

Conformément aux dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il est renvoyé aux dernières écritures des parties pour l’exposé des moyens et arguments venant au soutien de leurs prétentions.

La clôture de l’instruction a été prononcée le 12 septembre 2025. L’affaire a été évoquée à l’audience de plaidoiries tenue en juge rapporteur du 05 novembre 2025 et mise en délibéré au 14 janvier 2026.

MOTIFS DE LA DÉCISION

1 – Sur l’annulation de la décision de rejet implicite en date du 15 juillet 2022

Il n’est pas contesté par les parties que trouve à s’appliquer au présent litige la convention fiscale bilatérale signée le 16 mars 1973 entre la France et les Pays-Bas, et approuvée par la loi n°73-1145 du 24 décembre 1973, tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune.

Il résulte de son article 2 que ce texte s’applique aux impôts sur le revenu et sur la fortune perçus pour le compte de chacun des Etats, qu’ils soient existants au jour de sa signature ou à venir dès lors que les impôts futurs sont de nature identique ou analogue à ceux auxquels ils viennent s’ajouter ou se substituer.

L’article 23 de la convention prévoit par ailleurs que la fortune constituée par des biens immobiliers est imposable dans l’Etat où ces biens sont situés et renvoie au paragraphe 2 de l’article 6 qui précise que « L’expression » biens immobiliers " est définie conformément au droit de l’Etat où les biens considérés sont situés (…) ".

Le paragraphe 2 de l’article 3 du même texte dispose que « Pour l’application de la Convention par chacun des Etats, toute expression qui n’est pas autrement définie a le sens qui lui est attribué par la législation de cet Etat régissant les impôts faisant l’objet de la Convention, à moins que le contexte n’exige une interprétation différente ».

Il convient dès lors de rechercher dans la législation fiscale française si les parts sociales d’une SCI dite classique entrent dans la catégorie des biens immobiliers pris en compte dans l’assiette de l’ISF pour la période considérée.

En l’espèce, le régime fiscal appliqué aux parts de SCI pour les années 2014 à 2017 résultait de la combinaison des articles 885 A, E, L et S du CGI.

L’article 885 A posait ainsi le principe de l’imposition de l’ensemble des « biens, droits et valeurs » composant le patrimoine des personnes physiques, y compris celles n’ayant pas leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés en France. Les parts sociales, même représentatives d’immeubles, entraient dès lors dans cette catégorie générale. L’article 885 E précisait que l’assiette de l’impôt était constituée par la valeur nette de l’ensemble des biens appartenant au redevable. L’article 885 L disposait que les parts de sociétés possédant des immeubles en France étaient imposables en France à hauteur de la valeur de ces immeubles, même si le détenteur résidait à l’étranger (sauf convention fiscale contraire). Enfin, l’article 885 S définissait les règles d’évaluation.

Comme le relève la défenderesse, la jurisprudence a, de manière constante, appliqué ces textes pour retenir l’intégration des parts de SCI dans l’assiette de l’ISF, sauf exceptions tenant à la nature de l’activité de la société ou à la qualification de biens professionnels, moyens qui ne sont pas soutenus au cas présent par les demandeurs.

Par ailleurs, contrairement à ce que soutiennent les époux [S], l’examen des textes applicables et de la jurisprudence montre que la convention franco-néerlandaise ne fait pas obstacle à cette imposition.

Aucune des décisions citées ne fait état d’une exonération conventionnelle spécifique pour les ressortissants néerlandais résidents aux Pays-Bas, associés d’une SCI française, au titre de la convention fiscale.

La solution retenue par la formation plénière de la Cour de cassation dans son arrêt du 2 octobre 2015 (n° pourvoi 14-14.256) rendu en matière de droits de succession et dans le cadre de la convention fiscale conclue entre la France et la Principauté de [Localité 5] ne saurait être transposée au présent litige qui diffère notamment quant aux fondements juridiques mis en œuvre.

De même, la réserve émise par la France, à l’article 6 du protocole du 16 mars 1973, ne remet pas en cause la qualification de biens immobiliers des parts de SCI non régies par l’article 1655 ter du CGI.

Il résulte de ces éléments, qu’en l’absence de stipulation expresse contraire, la France conserve le droit d’imposer les biens immobiliers situés sur son territoire, notions intégrant les parts de SCI propriétaires d’immeubles, et ce même lorsqu’ils sont détenus par des non-résidents néerlandais.

En conséquence, les demandes des époux [S] sont rejetées.

2 – Sur les demandes accessoires

Les époux [S], qui succombent, sont condamnés aux dépens.

PAR CES MOTIFS

Le tribunal statuant publiquement, par mise à disposition de la décision au greffe de la juridiction, par jugement contradictoire et rendu en premier ressort,

DEBOUTE M. [N] [S] et Mme [P] [E] épouse [S] de leurs demandes ;

CONDAMNE M. [N] [S] et Mme [P] [E] épouse [S] aux dépens.

Fait et jugé à [Localité 6] le 14 Janvier 2026

LA GREFFIÈRE LE PRÉSIDENT