ARRÊT N°23

N° RG 20/00239

N° Portalis DBV5-V-B7E-F6FB

I J D H

C/

DIRECTION GÉNÉRALE

DES FINANCES PUBLIQUES

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE POITIERS

1ère Chambre Civile

ARRÊT DU 25 JANVIER 2022

Décision déférée à la Cour : Jugement du 24 décembre 2019 rendu par le Tribunal de Grande Instance de POITIERS

APPELANTS :

Madame A I J

née le […] à […]

[…]

[…]

Monsieur B D H

majeur protégé représenté par son frère Monsieur Y D H en qualité de tuteur

né le […] à […]

Mas de Vouillé

[…]

[…]

Monsieur Y D H

né le […] à […] […]

[…]

Monsieur C D H

né le […] à […]

[…]

[…]

ayant tous pour avocat postulant M^e Jérôme CLERC de la SELARL LEXAVOUE POITIERS – ORLEANS, avocat au barreau de POITIERS

ayant tous pour avocat plaidant M^e Steve JAKUBOWSKI, avocat au barreau de PARIS

INTIMÉE :

DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES

D E P R O V E N C E – A L P E S – C O T E – D A Z U R E T D U D É P A R E M E N T D E S BOUCHE-DU-RHONE

[…]

[…]

[…]

ayant pour avocat postulant M^e Yann MICHOT de la SCP ERIC TAPON – YANN MICHOT, avocat au barreau de POITIERS

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des articles 907 et 786 du Code de Procédure Civile, l’affaire a été débattue le 15 Novembre 2021, en audience publique, les avocats ne s’y étant pas opposés, devant :

Monsieur Dominique ORSINI, Conseiller

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Monsieur Thierry MONGE, Président de Chambre

Monsieur Dominique ORSINI, Conseiller

Madame Anne VERRIER, Conseiller

GREFFIER, lors des débats : Monsieur Lilian ROBELOT,

ARRÊT :

- CONTRADICTOIRE
- Prononcé publiquement par mise à disposition au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du Code de procédure civile,

- Signé par Monsieur Thierry MONGE, Président de Chambre, et par Monsieur Lilian ROBELOT, Greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

*****

PROCÉDURE, PRÉTENTIONS ET MOYENS DES PARTIES

Agnès E du Pavillon est décédée le […], laissant pour lui succéder Z X H son conjoint survivant et ses quatre enfants, A X H (épouse I de J), B X H, Y X H et C X H.

Par testament olographe en date du 31 mars 1984, elle avait institué pour légataires à titre universel de la quotité disponible A X H et Y X H.

La déclaration de succession a été enregistrée par le service des impôts des entreprises de Poitiers le 29 juillet 2013 (n° 3073/2013). A la suite du contrôle de cette déclaration de succession, le Pôle de contrôle des revenus et du patrimoine de Poitiers a notifié aux héritiers une proposition de rectification en date du 6 décembre 2016 portant sur la liquidation des reprises et récompenses. En suite des observations formulées, ce pôle a par un premier courrier en date du 23 mai 2017 indiqué abandonner les rectifications telles qu’envisagées et a par un second courrier en date du même jour notifié aux héritiers une nouvelle proposition de rectification annulant et remplaçant la précédente. Les services fiscaux n’ont pas donné une suite favorable aux observations des consorts X H. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 15 décembre 2017 (avis de

recouvrement n° 17 12 00036 adressé à A X H pour

un montant total de 46 730 € ; n° 17 12 00037 adressé à B X H pour un montant total de 66 450 € ; n° 17 12 00038 adressé

à Y X H pour un montant total de 46 730 € ;

n° 17 12 00039 adressé à C X H pour un montant total de 66 450 €). Les réclamations contentieuses en date du 9 janvier 2018 des consorts X H ont été rejetées par décisions du 26 juin suivant.

Par acte du 9 août 2018, A X H (épouse I de J), B X H représenté par son frère Y son tuteur, Y X H et C X H ont assigné le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône devant le tribunal de grande instance de Poitiers. Ils ont à titre principal demandé de dire non fondés les rehaussements, intérêts de retard et pénalités de 10 % mis à leur charge. Ils ont soutenu d’une part que l’administration fiscale, en renonçant à la première proposition de rectification, avait accepté leur argumentation et ne pouvait dès lors procéder à un nouveau redressement, d’autre part que le délai de reprise de 3 années de l’article L 180 du livre des procédures fiscales était expiré à la date de la seconde proposition de rectification. L’administration fiscale a conclu au rejet de ces demandes, d’une part l’annulation de la première proposition de rectification non motivée n’ayant pas fait obstacle à la formulation d’une nouvelle, d’autre part le délai de reprise étant de 6 années par application de l’article L 186 du livre des procédures fiscales.
Par jugement du 24 décembre 2019, le tribunal de grande instance de Poitiers a statué en ces termes :

'Rejette les demandes formulées par Madame A X H épouse I de Vivonne, Monsieur C X H, Monsieur Y X H et Monsieur B X H.

Rejette les autres demandes.

Condamne Madame A X H épouse I de Vivonne, Monsieur C X H, Monsieur Y X H et Monsieur B X H aux dépens'.

Il a considéré que :

- l’abandon de la première proposition de rectification, concomitant à l’établissement d’une seconde proposition de rectification, n’était pas constitutif d’une appréciation de la loi fiscale applicable à la situation concernée au sens des articles L 80 A et B du livre des procédures fiscales, mais avait pour cause une erreur matérielle commise par l’administration sur l’identité des héritiers ;

- que le délai de reprise de l’administration fiscale était par application de l’article L 186 du même code de 6 années et non de 3 années, des recherches ayant dû être effectuées.

Par déclaration reçue au greffe le 23 janvier 2020, A X H, B X H, Y X H et C X H ont interjeté appel de ce jugement.

Par conclusions notifiées par voie électronique le 17 mars 2020, ils ont demandé de :

'Vu notamment les articles L.17, L.80 et L.180 du Livre des procédures fiscales, 57, 1727 et 1728 du Code Général des Impôts,

Vu les articles 699 et 700 du Code de procédure civile,

Vu la jurisprudence citée,

Vu les pièces produites aux débats,

[…]

DIRE ET JUGER que les demandes de Madame A X H épouse I de J, Monsieur C X H, Monsieur Y X H et Monsieur B D H sont recevables et bien fondées.

EN CONSEQUENCE : y faire droit.

INFIRMER le jugement du Tribunal de Grande Instance de POITIERS du 24 décembre 2019 en ce qu’il a débouté l’ensemble de leurs demandes et en ce qu’il a mis à la charge de ces derniers les dépens ;

STATUANT A NOUVEAU :

DECLARER non fondées les décisions par lesquelles l’administration rejette les réclamations contentieuses de Madame A X H épouse I de J, Monsieur C X H, Monsieur Y X H et Monsieur B D H introduites le 9 janvier 2018 ;

JUGER que les rehaussements, intérêts de retard et pénalités de 10% sont non fondés ;

PRONONCER en conséquence le dégrèvement de la totalité des rappels d’imposition réclamés et des pénalités afférentes.

CONDAMNER la partie adverse à rembourser aux requérants les dépens mentionnés à l’article R 207-1 du Livre des procédures fiscales, ainsi que, au titre de l’article 700 du Code de procédure civile une somme de 5 000 €, représentant les frais non compris dans les dépens'.

Ils ont soutenu que :

- l’administration fiscale, en renonçant à la première proposition de rectification et en procédant par voie de conséquence au dégrèvement d’imposition, avait accueilli leur argumentation ou les avait induits en erreur en le leur laissant croire ;

- le droit de reprise de cette administration était par application de l’article L 180 du livre des procédures fiscales de 3 années puisqu’ayant été en possession de l’ensemble des éléments ayant fondé la proposition de rectification.

Par conclusions notifiées par voie électronique le 2 juin 2020, la Direction générale des finances publiques représentée par le Directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône a demandé de :

'Vu notamment les articles L. 80 A, L. 80 B, L. 180 et L. 186 du Livre des Procédures Fiscales ;

Confirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions ;

Débouter les consorts X H de l’ensemble de leurs demandes, fins et conclusions ;

Constater et dire que la procédure de rectification suivie par l’administration fiscale à l’encontre des consorts X H est régulière;

Constater et dire que le délai de reprise de l’administration fiscale n’était pas expiré ;

En conséquence, déclarer les impositions fondées ;

Confirmer la décision administrative de rejet du 26 juin 2018 ;

Rejeter la demande fondée sur l’article 700 du CPC ;

Condamner les appelants aux entiers dépens de l’instance ainsi qu’à payer à l’administration fiscale la somme de 3 000 € au titre de l’article 700 du CPC'.

Elle a soutenu que la décision par laquelle elle avait, en réponse aux observations des appelants, abandonné la proposition de rectification notifiée ne pouvait, en l’absence de motivation expresse, valoir prise de position formelle au sens de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales et qu’elle pouvait dès lors reformuler une nouvelle proposition de rectification. Elle a fait observer que cette dernière avait été formulée le même jour que la décision d’abandon de la précédente et avait mentionné expressément l’annuler et la remplacer.
Elle a maintenu que le délai de reprise était, par application de l’article L 186 du livre des procédures fiscales, de 6 années, les conditions d’application du délai abrégé de l’article L 180 du même code n’ayant pas été réunies à la date de la déclaration de succession.

L’ordonnance de clôture est du 18 octobre 2021.

MOTIFS DE LA DÉCISION

SUR L’APPLICATION DES ARTICLES L80 A ET B ET SUVANTS DU LIVRE DES PROCÉDURES FISCALES

L’article L80 A du livre des procédures fiscales dispose que :

'Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration.

Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales'.

L’article L80 B du même code précise que :

'La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable :

1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu’elle est saisie d’une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi'

La motivation de la proposition de notification en date du 6 décembre 2016 est la suivante :

'La déclaration de succession de M^me E DU PAVILLON fait apparaître une somme de 286 687,19 € au titre des récompenses dues par la succession au profit de la communauté, relative à des primes d’assurance-vie payées au moyen de deniers communs.

Ce passif de succession, a été remis en cause par proposition de rectification adressée à chacun des héritiers en mai 2016. Suite à leur réponse l’abandon du redressement a été notifié en décembre 2016.

Cependant, l’examen des transactions réalisées par la défunte tout au long de sa vie révèle qu’elle a vendu de nombreux biens immobiliers lui appartenant en propre, sans que les récompenses soient liquidées au décès.

M^me E DU PAVILLON a cédé les bien dont la liste figure en annexe. S’agissant très souvent de terres, le lieu de situation du bien est répertorié par le lieudit ou la section cadastrale. Dans tous les cas, la référence de l’acte est mentionnée.

Le montant total des mutations s’élève à 1 380 153,41 € arrondi à 1 380 153 €.

Le produit de la vente des biens propres de la défunte, a été encaissé par la communauté, sans qu’il soit fait emploi ou remploi des sommes. La communauté doit donc récompense à l’époux propriétaire à raison du profit qu’elle en a tiré conformément à l’article 1 433 du code civil

La succession dispose donc dune créance sur la communauté qui doit être réintégrée en vertu de l’article 750 ter du CGI

Le calcul du forfait mobilier établi en vertu de l’article 764 du CGl sen trouve modifié'.

Par courriers en date du 23 janvier 2017, le conseil des appelants a contesté cette proposition de rectification. Selon lui, la motivation de l’administration fiscale qui semblait concerner un autre contribuable, incompréhensible, n’avait pas permis à ses clients de produire valablement leurs observations.

Par courriers recommandés en date du 23 mai 2017 adressés à chacun des héritiers, l’administration fiscale a abandonné sa proposition de rectification en ces termes :

'J’ai pris connaissance des observations que vous avez formulées le 23/01/2017 en réponse à la proposition de rectification n° 2120 du 05/12/2016.

Après un examen attentif de ma part, je vous informe que :

Les rectifications qui vous ont été proposées sont abandonnées en totalité'.

Ces courriers de l’administration fiscale, non motivés, ne constituent pas au sens des dispositions précitées une appréciation de la loi fiscale applicable opposable au redevable de l’impôt.

Au surplus, par courriers en date du même jour adressés à chacun des redevables de l’impôt, l’administration a notifié une nouvelle proposition de rectification. Il y a été indiqué en objet : 'Proposition de rectification Annule et remplace la proposition de rectification du 06/12/2016".

La motivation de cette proposition est similaire à celle notifiée par courrier en date du 6 décembre 2016.

Le cachet postal est pour l’ensemble de ces courriers (annulation de la première proposition de rectification, nouvelle proposition de rectification) du 24 mai 2017.

L’administration fiscale n’a ainsi pas pu laisser penser qu’elle avait fait sienne l’argumentation des appelants et pris position.

Le jugement sera confirmé en ce qu’il a dit que l’administration fiscale avait pu valablement adresser une nouvelle proposition de rectification destinée à corriger une erreur matérielle dans la première ayant porté sur l’identité du redevable.

SUR LE DÉLAI DE REPRISE

L’article L180 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige dispose que :

'Pour les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière, les droits de timbre, ainsi que les taxes, redevances et autres impositions assimilées, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle de l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration ou de l’accomplissement de la formalité fusionnée définie à l’article 647 du code général des impôts ou, pour l’impôt de solidarité sur la fortune des redevables ayant respecté l’obligation prévue au 2 du I de l’article 885 W du même code, jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due. Toutefois, ce délai n’est opposable à l’administration que si l’exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré ou présenté à la formalité ou, pour l’impôt de solidarité sur la fortune des redevables mentionnés au même 2 du I de l’article 885 W, par la réponse du redevable à la demande de l’administration prévue au a de l’article L. 23 A du présent livre, sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures'.

L’article L186 du même code rappelle que : 'Lorsqu’il n’est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l’impôt'.

La déclaration du succession n’a pas été produite aux débats. Il résulte de la proposition de rectification litigieuse que l’administration fiscale a pour modifier l’assiette de l’impôt effectué des recherches afin d’établir un compte des récompenses. Ces recherches ont porté sur une vente du 6 juillet 1999, la souscription d’une assurance-vie le 8 septembre 1999, une vente du 22 octobre 2010, une donation du 24 décembre 2003, une vente du 1er janvier 2004, la souscription les 15 et 23 janvier 2004 de trois assurances-vie. Seules les assurances-vie étaient mentionnées à la déclaration de succession, aux termes des propositions de rectification non contestées sur ce point.

Dès lors, le délai de reprise d’administration fiscale était, non celui abrégé de l’article L180 alinéa 1er, mais celui de l’article L186, de 6 années.

La déclaration de succession ayant été enregistrée le 29 juillet 2013, le droit de reprise de l’administration, de 6 années, n’était pas éteint à la date de la proposition de rectification litigieuse.

Le jugement sera pour ces motifs confirmé de ce chef.

SUR LES DEMANDES PRÉSENTÉES SUR LE FONDEMENT DE L’ARTICLE 700 DU CODE DE PROCÉDURE CIVILE

Il serait inéquitable et préjudiciable aux droits de l’intimée de laisser à sa charge les sommes exposées par elle et non comprises dans les dépens d’appel. Il sera pour ce motif fait droit à la demande formée de ce chef pour le montant ci-après précisé.

SUR LES DÉPENS

La charge des dépens d’appel incombe aux appelants.

PAR CES MOTIFS :

Statuant par arrêt mis à disposition au greffe, contradictoire et en dernier ressort,

CONFIRME le jugement du 24 décembre 2019 du tribunal de grande instance de Poitiers ;

CONDAMNE in solidum A X H (épouse I de J), B X H représenté par son frère Y son tuteur, Y X H et C X H à payer en cause d’appel sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile la somme de 2.000 € à la Direction générale des finances publiques représentée par le Directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône ;