Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

I- Par une requête enregistrée sous le n° 2114207, la société par actions simplifiée (SAS) Novartis Pharma a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution de taxe sur la valeur ajoutée acquittée d’un montant de 2 163 074 euros au titre de 2013, de 2 449 678 euros au titre de 2014 et de 2 250 544 euros au titre de 2015 à raison des remises conventionnelles versées à l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales, assortie des intérêts de retard et de leur capitalisation.

II- Par une requête enregistrée sous le n° 2114208, la SAS Novartis Pharma a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution d’une somme de 6 590 327 euros de taxe sur la valeur ajoutée acquittée en 2016, 2017 et 2018 au titre de remises conventionnelles et des remises dites autorisation temporaire d’utilisation/post-autorisation temporaire d’utilisation (ci-après « ATU/Post-ATU ») versées à l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales, assortie des intérêts de retard et de leur capitalisation.

III- Par une requête enregistrée sous le n° 2114209, la société Norvatis Pharma a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution d’une somme de 5 681 893 euros de taxe sur la valeur ajoutée acquittée en 2019 au titre des remises conventionnelles et des remises « ATU/Post-ATU » versées à l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales, assortie des intérêts de retard et de leur capitalisation

Par un jugement n° 2114207, 2114208 et 2114209 du 5 octobre 2023 le tribunal administratif de Montreuil a d’une part, estimé qu’il n’y avait plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de restitution présentées par la SAS Novartis Pharma à hauteur des dégrèvements prononcés d’un montant de 1 732 946 euros au titre de l’année 2015, de 1 553 860 euros au titre de l’année 2017, de 2 615 204 euros au titre de l’année 2018 et de 5 410 127 euros au titre de l’année 2019, d’autre part, décidé de restituer à la société Novartis Pharma les sommes de taxe sur la valeur ajoutée de 2 449 678 euros au titre de l’année 2014, de 517 598 euros au titre de l’année 2015, de 1 807 637 euros au titre de l’année 2016, de 405 905 euros au titre de l’année 2017, de 207 721 euros au titre de l’année 2018 et de 271 766 euros au titre de l’année 2019 et, enfin rejeté le surplus des conclusions des requêtes.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 5 février et 18 juillet 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la Cour :

1°) d’annuler l’article 2 du jugement n° 2114207, 2114208, 2114209 du 5 octobre 2023 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a décidé de restituer les sommes de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) au titre des années 2014 à 2019 à la SAS Novartis Pharma ;

2°) à titre principal, de remettre à la charge de la SAS Novartis Pharma l’intégralité des sommes restituées ;

3°) à titre subsidiaire, de remettre à la charge de la SAS Novartis Pharma les sommes de TVA au titre des années 2015, 2017 à 2019 et de limiter la restitution de la TVA collectées au titre de l’année 2014 à hauteur de la somme de 2 249 457 euros et au titre de l’année 2016 à hauteur de la somme de 1 477 682 euros et de rejeter, par voie de conséquence, la demande de restitution des TVA collectées à hauteur de la somme de 200 221 euros au titre de l’année 2014 et à hauteur de la somme de 329 955 euros au titre de l’année 2016.

Le ministre soutient que :

- les premiers juges ont commis une erreur de droit au regard du régime de la TVA applicable aux réductions de prix qui les a conduit à méconnaître le principe de neutralité de la TVA ; `

- le jugement est insuffisamment motivé en ce qu’il n’a pas exposé les motifs qui ont conduit les premiers juges à considérer qu’en se référant à une réduction de la base d’imposition, les dispositions de l’article 267 du code général des impôts impliquent que la somme figurant dans les lettres adressées par le CEPS arrêtant le montant des remises conventionnelles et les ordres de reversement soient regardées comme « hors taxe » ;

- les premiers juges ont entaché leur décision d’une contradiction entre les motifs et l’article 2 du dispositif ;

- à titre principal, les remises en ce qu’elles sont libellées HT n’ouvrent pas, dans les circonstances de l’espèce, la possibilité à la société de réclamer la restitution d’une TVA qu’elle n’avait pas versée ;

- à titre subsidiaire, le montant des remises versées à l’assurance maladie doit être regardé comme incluant la TVA, quelles que soient les modalités de calcul de ces remises prévues dans la convention conclue entre l’entreprises pharmaceutique et le CEPS ; la TVA à restituer consécutivement au versement des remises à l’assurance maladie doit être calculée entre l’entreprise pharmaceutique et le CEPS ; en utilisant la méthode de calcul de la « TVA en dedans » l’administration était fondée à limiter les prétentions de la société en rejetant partiellement la demande de restitution de la TVA pour les années 2015, 2017 à 2019 ;

- s’agissant de la restitution de la TVA afférente aux remises versées au titre des années 2014 et 2016, le montant des remises pouvant être retranché du chiffre d’affaires imposable doit être minoré du montant des « avoirs sur remises » établis par le CEPS.

Par un mémoire en défense enregistré le 3 juillet 2024, la SAS Novartis Pharma, représentée par M^e Damiano, avocat, conclut au rejet de la requête et demande à ce que l’Etat soit condamné à lui verser la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que les moyens soulevés par le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la sécurité sociale ;

- l’arrêt C-462/16 Finanzamt Bingen-Alzey c/ Boehringer Ingelheim Pharma GmbH & Co. KG de la Cour de justice de l’Union européenne du 20 décembre 2017;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Boizot,

- les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public,

- et les observations présentées par M^e Damiano pour la SAS Novartis Pharma.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Novartis Pharma, qui a pour activité le commerce de gros de spécialités pharmaceutiques, a déposé respectivement le 29 décembre 2016, le 21 décembre 2018 et le 21 décembre 2020 trois réclamations contentieuses tendant au dégrèvement de taxe sur la valeur ajoutée qu’elle estime avoir collectée à tort entre 2013 et 2019 à raison de remises conventionnelles et de remises « ATU/Post-ATU » versées à la Caisse primaire d’assurance maladie en application des dispositions des articles L. 162-18 et L. 162-5-1 du code de la sécurité sociale respectivement, au motif qu’elles constituent des réductions de prix au sens du 1° du II de l’article 267 du code général des impôts à exclure de la base imposable à la taxe sur la valeur ajoutée. Ces réclamations ont fait l’objet de décisions implicites de rejet en raison du silence gardé pendant plus de six mois par l’administration. Par un jugement n° 2114207, 2114208, 2114209 du 5 octobre 2023 dont le ministre interjette régulièrement appel le tribunal administratif de Montreuil a d’une part, estimé qu’il n’y avait plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de restitution présentées par la société Novartis Pharma à hauteur des dégrèvements prononcés d’un montant de 1 732 946 euros au titre de l’année 2015, de 1 553 860 euros au titre de l’année 2017, de 2 615 204 euros au titre de l’année 2018 et de 5 410 127 euros au titre de l’année 2019, d’autre part, décidé de restituer à la société Novartis Pharma les sommes de taxe sur la valeur ajoutée de 2 449 678 euros au titre de l’année 2014, de 517 598 euros au titre de l’année 2015, de 1 807 637 euros au titre de l’année 2016, de 405 905 euros au titre de l’année 2017, de 207 721 euros au titre de l’année 2018 et de 271 766 euros au titre de l’année 2019 et, enfin rejeté le surplus des conclusions des requêtes.

Sur la régularité du jugement :

2. Tout d’abord, aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ».

3. L’administration fiscale relève une insuffisance de motivation tirée de ce que le tribunal a retenu qu’en se référant à une réduction de la base d’imposition, les dispositions de l’article 267 du code général des impôts impliquent que la somme figurant dans les lettres adressées par le CEPS arrêtant le montant des remises conventionnelles et les ordres de reversement soient regardées comme « hors taxe » et que, par suite, l’administration n’est pas fondée à limiter la restitution de TVA en calculant celle-ci en dedans. Toutefois, le tribunal après avoir cité les textes applicables a jugé au point 12 que les remises prévues aux articles L. 162-18 et L. 162-5-1 du code de la sécurité sociale, consenties à l’assurance-maladie, et qui, postérieurement aux opérations de vente des spécialités pharmaceutiques par les entreprises qui les produisent, viennent réduire la contrepartie perçue par ces entreprises, ne doivent pas être comprises dans leur base d’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée et en a tiré les conséquences pour le versement des remises à l’assurance maladie. Il a ainsi exposé son raisonnement de manière suffisamment motivé.

4. Par ailleurs, en retenant aux points 13 et 15 de son jugement que la SAS Novartis Pharma était fondée à demander, d’une part, la restitution de la TVA correspondant à la totalité des remises conventionnelles versées au titre des années 2014 et 2016, et d’autre part, la restitution complémentaire correspondant au montant calculé hors taxes des remises conventionnelle versées au titre des autres années en litige, alors que le droit à remboursement ordonné par le tribunal à l’article 2 de son dispositif était constitué par le montant des remises diminué des avoirs ou crédits, le tribunal, qui a déterminé le montant des restitutions ordonnées en tenant compte de ces avoirs ou crédits, n’a entaché son jugement d’aucune contradiction entre ses motifs et son dispositif.

5. Enfin, le bien-fondé du jugement du tribunal administratif est sans incidence sur sa régularité. L’administration fiscale ne saurait donc utilement soutenir que ce jugement serait entaché d’erreur de droit.

Sur le bien-fondé du jugement :

6. D’une part, aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ». Aux termes de l’article 256 B du code précité : « Les personnes morales de droit public ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée pour l’activité de leurs services administratifs, sociaux, éducatifs, culturels et sportifs lorsque leur non-assujettissement n’entraîne pas de distorsions dans les conditions de la concurrence. » Aux termes du 1 de l’article 266 du même code : « La base d’imposition est constituée : / a) Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l’acheteur, du preneur ou d’un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations (…) ». Aux termes de l’article 267 du même code : « I. Sont à comprendre dans la base d’imposition : / 1° Les impôts, taxes, droits et prélèvement de toute nature à l’exception de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même (…) / II. Ne sont pas à comprendre dans la base d’imposition : / 1° Les escomptes de caisse, remises, rabais, ristournes et autres réductions de prix consenties directement aux clients ; (…) ».

7. D’autre part, aux termes de l’article 13 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée qui dispose, notamment, que « les États, les régions, les départements, les communes et les autres organismes de droit public ne sont pas considérés comme des assujettis pour les activités ou opérations qu’ils accomplissent en tant qu’autorités publiques (…). Toutefois, lorsqu’ils effectuent de telles activités ou opérations, ils doivent être considérés comme des assujettis pour ces activités ou opérations dans la mesure où leur non-assujettissement conduirait à des distorsions de concurrence d’une certaine importance. » et le paragraphe 2 de ce même article prévoit que « les États membres peuvent considérer comme activités de l’autorité publique les activités des organismes de droit public, lorsqu’elles sont exonérées en vertu [de l’]article[] 132 [de la directive TVA] ». L’article 132 de la directive précité énumère quant à lui les activités économiques exonérées de TVA pour motif d’intérêt général : services postaux (article 132-1-a), secteur médical (articles 132-1-b, c, d, e et p), groupements agissant au profit de leurs membres (article 132-1-f), secteur social (articles 132-1-g et h), enseignement (articles 132-1-i et j), activités religieuses, syndicales ou politiques (articles 132-1-k et l), activités sportives fournies par des organismes sans but lucratif (article 132-1-m), activités culturelles effectuées par des organismes de droit public ou par d’autres organismes culturels reconnus comme tels (article 132-1-n), manifestations caritatives (article 132-1-o) et radiotélévision publique (article 132-1-q). Par ailleurs, selon, l’article 90 de la même directive : « 1. En cas d’annulation, de résiliation, de résolution, de non-paiement total ou partiel ou de réduction de prix après le moment où s’effectue l’opération, la base d’imposition est réduite à due concurrence dans les conditions déterminées par les États membres. / 2. En cas de non-paiement total ou partiel, les États membres peuvent déroger au paragraphe 1. ».

8. Aux termes de l’article L. 162-18 du code de la sécurité sociale, alors applicable : « Les entreprises qui exploitent une ou plusieurs spécialités pharmaceutiques remboursables aux assurés sociaux peuvent s’engager collectivement par une convention nationale à faire bénéficier la caisse nationale de l’assurance maladie des travailleurs salariés, la Caisse nationale d’assurance maladie et maternité des travailleurs non-salariés des professions non agricoles et la Caisse centrale de mutualité sociale agricole d’une remise sur tout ou partie du chiffre d’affaires de ces spécialités réalisé en France. / Elles peuvent s’engager individuellement par des conventions ayant le même objet. / Ces conventions, individuelles ou collectives, déterminent le taux de ces remises et les conditions auxquelles se trouve subordonné leur versement qui présente un caractère exceptionnel et temporaire. Elles peuvent notamment contribuer au respect d’objectifs relatifs aux dépenses de promotion des spécialités pharmaceutiques remboursables ou des médicaments agréés à l’usage des collectivités. / Ces conventions sont conclues entre, d’une part, le comité visé à l’article L. 162-17-3, et, d’autre part, soit une ou plusieurs des organisations syndicales nationales les plus représentatives de la profession, soit une entreprise. Les remises sont recouvrées par les organismes mentionnés à l’article L. 213-1 désignés par le directeur de l’Agence centrale des organismes de sécurité sociale ». Aux termes de l’article L. 162-5-1 de ce code, dans sa version applicable au litige : « I.-Le laboratoire titulaire des droits d’exploitation d’une spécialité bénéficiant d’une ou de plusieurs autorisations mentionnées à l’article L. 5121-12 du code de la santé publique ou pris en charge en application de l’article L. 162-16-5-2 du présent code déclare au Comité économique des produits de santé le montant de l’indemnité maximale qu’il réclame aux établissements de santé pour le produit. Le comité rend publiques ces déclarations. / (…) II.-Si, au 31 mars de chaque année, sur la base des données fournies au Comité économique des produits de santé par la Caisse nationale de l’assurance maladie et des données issues du système d’information prévu à l’ article L. 6113-7 du code de la santé publique, il apparaît que, pour un médicament dont au moins une des indications est prise en charge au titre d’une autorisation temporaire d’utilisation ou en application de l’article L. 162-16-5-2 du présent code, le montant moyen pris en charge par patient à ce titre pour l’année civile précédente excède 10 000 euros, le laboratoire titulaire des droits d’exploitation de ce médicament, après qu’il a été mis en mesure de présenter ses observations, reverse aux organismes mentionnés à l’ article L. 213-1 du présent code désignés par le directeur de l’Agence centrale des organismes de sécurité sociale, sous forme de remises, la différence entre le chiffre d’affaires facturé aux établissements de santé et le montant de 10 000 euros multiplié par le nombre de patients traités. Le nombre de patients traités, et en conséquence le montant moyen pris en charge par patient, sont déterminés au prorata de la durée de traitement moyenne sur l’année civile considérée (…) III.-Lors d’une première inscription au remboursement au titre d’une autorisation de mise sur le marché, si le prix net de référence d’une spécialité, mentionné à l’article L. 162-18 , est inférieur au montant de l’indemnité déclarée au comité, le laboratoire reverse aux organismes mentionnés à l’article L. 213-1 désignés par le directeur de l’Agence centrale des organismes de sécurité sociale, sous forme de remise, la différence entre le chiffre d’affaires facturé aux établissements de santé, au titre de la période s’étendant de l’obtention de l’autorisation mentionnée à l’article L. 5121-12 du code de la santé publique à la première date d’inscription au remboursement, minoré le cas échéant des remises mentionnées au II du présent article au titre de cette même période, et celui qui aurait résulté de la valorisation des unités vendues au prix net de référence (…) ».

9. Tout d’abord, il résulte des dispositions du code de la sécurité sociale citées au point 8 du présent arrêt que la décision de fixer le prix d’un médicament remboursable incombe au CEPS, qui est une commission placée sous l’autorité conjointe des ministres chargés de la santé et des finances chargée de l’élaboration de la politique économique du médicament et des produits et prestations mentionnés à l’article L. 165-1 du code de la sécurité sociale, lorsque l’entreprise qui commercialise le médicament donne son accord au prix qu’il entend retenir ou qu’il résulte d’un arrêté interministériel dans le cas contraire. En mettant en œuvre les orientations qu’il reçoit des ministres compétents, le CEPS doit être regardé comme détenant des prérogatives de puissance publique.

10. Dans les deux modes de commercialisation mentionnés au point 8, la décision de fixer le prix d’un médicament remboursable présente alors même qu’elle prend la forme d’une « convention », le caractère d’un acte réglementaire. Lorsque cette convention détermine aussi, en application de l’article L. 162-18 précité, la remise prévue, les clauses de la convention régissant les modalités de calcul de la remise présentent également un caractère réglementaire. Par suite, les décisions du CEPS ordonnant à l’entreprise de verser aux organismes de sécurité sociale des sommes au titre des remises calculées sur la base de cette convention ne constituent pas des mesures d’exécution d’un contrat, la convention en cause ne revêtant pas un caractère contractuel mais constitue un ordre de versement aux organismes de sécurité sociale. A cet égard, il résulte des dispositions de la directive mentionnée au point 7, telles qu’interprétées par la Cour de justice de l’Union européenne, notamment dans l’arrêt du 16 septembre 2008, Isle of Wight Council sous le numéro C-288/07 au point 31 que les dérogations au principe de taxation visent principalement les activités accomplies par des organismes de droit public en leur qualité d’autorités publiques, qui tout en étant de nature économique, sont étroitement liées à l’usage de prérogatives de puissance publique. De plus, aux termes de l’arrêt du 21 mars 2013 PFC Clinic sous le numéro C- 91/12 de la Cour de justice de l’Union européenne (point 28) sont incluses dans les dérogations énoncées à l’article 132 paragraphe 1, sous b) et c) de la directive TVA les prestations de nature médicale effectuées dans un but de protéger, y compris de maintenir ou de rétablir la santé des personnes ce qui inclut les médicaments.

11. Par ailleurs, aux termes de l’arrêt C-462/16 du 20 décembre 2017 de la Cour de justice de l’Union européenne, les remises accordées par une entreprise pharmaceutique à un organisme d’assurance-maladie entraînent une réduction de la base d’imposition en faveur de cette entreprise pharmaceutique lorsque cet organisme rembourse à ses assurés le prix d’achat des produits pharmaceutiques, et non, comme le soutient le ministre, une réduction de la taxe prévue par les dispositions de l’article 272,1 du code général des impôts en cas de résiliation ou d’annulation, totale ou partielle, d’une vente.

12. Il résulte de tout ce qui précède que les lettres adressées par le comité économique des produits de santé arrêtant le montant des remises conventionnelles et des remises « ATU/Post-ATU » traduisent l’exercice de prérogatives de puissance publique placées en dehors du champ de la TVA, et ne sauraient être regardées comme impliquant la réalisation d’une activité taxable au profit de la SAS Novartis Pharma, indépendamment de la contrepartie économique taxable que retire la société de sa relation avec ses clients. Par suite, ces remises doivent être regardées comme « hors taxe » et doivent venir en réduction de la base d’imposition constituée par le chiffre d’affaires hors taxe réalisé par la SAS Novartis Pharma avec ses clients. Dès lors, contrairement à ce que soutient le ministre, la SAS Novartis Pharma n’est pas tenue de justifier qu’elle s’est libérée auprès de l’assurance maladie d’un montant complémentaire de TVA en plus des sommes dont elle s’est acquittée auprès de l’URSSAF. Enfin, ainsi que l’a d’ailleurs retenu le tribunal, la réduction de base d’imposition devant être accordée à la SAS Novartis Pharma s’entend des sommes « net à payer » dont l’URSSAF lui a réclamé le paiement, après déduction des avoirs ou crédits disponibles constatés par l’URSSAF au profit de la société.

13. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a prononcé la restitution des sommes de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2014 à 2019 pour les montants mentionnés au point 1. Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre des conclusions présentées par la SAS Norvatis Pharma sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est rejetée.

Article 2 : L’Etat versera à la SAS Novartis Pharma la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l’action et des comptes publics (direction générale des finances publiques – bureau SJCF 3C) et à la société par actions simplifiée Novartis Pharma.

Délibéré après l’audience du 20 mars 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Carrère, président,

- M. Lemaire, président assesseur,

- M^me Boizot, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 3 avril 2026.

La rapporteure,

S. BOIZOTLe président,

S. CARRERE

La greffière,

E. LUCE

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.