Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 20 janvier 2021 et 11 juillet 2022, M. et M^me B C, représentés par M^e Di Russo, demandent au Tribunal de prononcer la décharge de la majoration pour manquement délibéré dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2016 et d’appliquer la majoration de retard de 10 % prévue à l’article 1758 A du code général des impôts.

Ils soutiennent que :

— en premier lieu, M. C n’est pas à l’origine de la création de la société costaricaine, ni du compte bancaire suisse et le STDR l’a retenu comme un bénéficiaire passif des revenus étrangers ; le service ne peut le présenter comme un fraudeur averti ;

— en second lieu, les faits conduisent à écarter sa volonté d’échapper à l’impôt, n’ayant jamais disposé auparavant du document bancaire 2561 exploité pour 2016, mais seulement des états de synthèse fournis par la banque ;

— sa spontanéité dans la communication des documents au service de contrôle, et la mention expresse insérée au titre de la déduction en 2016 de la contribution sociale généralisée acquittée lors de la procédure de régularisation, démontrent sa bonne foi ;

— l’erreur provient de l’insertion d’un signe « moins » aboutissant à la déduction de l’abattement de 242 624 euros en lieu et place d’un cumul avec la plus-value de 398 099 euros après application d’un premier abattement ;

— l’importance des droits rappelés résulte mécaniquement du montant de l’abattement appliqué par erreur ;

— son statut d’ancien dirigeant d’entreprise n’implique pas une compétence dans l’imposition d’une société étrangère dont il n’est pas à l’origine ;

— le recours à un conseil spécialisé n’implique pas d’omission délibérée ;

— le dispositif dit du droit à l’erreur prévu par la loi ESSOC doit être appliqué.

Par un mémoire en défense, enregistré le 25 mai 2021, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

— dès lors que le requérant a pris l’initiative de souscrire des déclarations rectificatives auprès du service de traitement des déclarations rectificatives (STDR), il ne peut sérieusement soutenir qu’il n’est pas à l’origine de la société costaricaine et de son compte suisse dont il a été le seul bénéficiaire, ni soutenir que sa mère et son bon-père seraient les seuls instigateurs de l’opération ;

— la majoration pour manquement délibéré n’a pas été abandonnée par l’administration dans le cadre de la transaction mais a été réduite et le requérant s’était engagé à verser les pénalités ;

— l’antériorité fiscale du requérant, en lien avec l’application des dispositions de l’article 123 bis du code général des impôts au titre des années 2008 à 2014, est de nature à démontrer le caractère délibéré de l’omission déclarative 2016 ;

— le requérant n’établit pas que la déclaration 2016 aurait été souscrite à l’aide d’un « formulaire 2561 » communiqué par sa banque suisse ;

— le requérant disposait des informations utiles pour opérer sa déclaration 2016, comme celle de 2015, conformément aux dispositions de l’article 123 bis du code général des impôts ;

— contrairement à ce que soutient le requérant, l’omission 2016 n’est nullement le résultat d’une erreur de sens d’opération associé à l’abattement de 242 624 euros, car même si ce montant avait été ajouté à celui de 398 099 euros, la plus-value aurait encore été inférieure de 22 452,88 euros, à la plus-value imposable ;

— le requérant n’a répondu qu’aux demandes de renseignements des 29 juin et 26 juillet 2018, mais non à la demande du 3 août 2018 relative à la communication du bilan et du compte de résultat de la société costaricaine Garland Consultancy ;

— la présence d’une mention expresse relative à la déduction de la contribution sociale généralisée acquittée dans le cadre de la procédure de déclaration rectificative, ayant abouti à un rehaussement de 24 514 euros par proposition de rectification du 14 mars 2018, n’est pas de nature à induire une bonne foi en ce qui concerne la déclaration d’une plus-value de 155 474 euros en lieu et place de celle de 663 177 euros ;

— la loi du 10 août 2018 pour un État au service d’une société de confiance dite loi ESSOC, est notamment relative à la correction par les contribuables des erreurs commises de bonne foi, ce qui n’est pas le cas en l’espèce.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code des relations entre le public et l’administration ;

— la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un Etat au service d’une société de confiance ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me A,

— les conclusions de M. Boidé, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B C, domicilié fiscalement en France, était, au titre de l’année 2016 en litige, l’unique associé d’une société dénommée Garland Consultancy Co SA créée en 2008 sur le territoire du Costa Rica, elle-même titulaire d’un compte bancaire ouvert au cours de la même année auprès de la banque suisse Vontobel. M. C avait précédemment souhaité régulariser sa situation fiscale en matière d’impôt sur le revenu à raison de ses avoirs à l’étranger non déclarés, avait déposé des déclarations rectificatives au titre de l’impôt sur le revenu pour les années 2008 à 2014, au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune pour les années 2009 à 2014 et la contribution exceptionnelle sur la fortune de l’année 2012 et une transaction avait été signée le 26 avril 2016. A la suite d’une demande de renseignements concernant les revenus déclarés pour 2016 à la ligne 2GO « revenus des structures soumises hors de France à un régime fiscal privilégié », l’administration lui a notifié, par une proposition de rectification en date du 15 octobre 2018, des rehaussements de son revenu imposable le portant de 322 569 euros à 981 709 euros, entraînant des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales, outre les intérêts de retards et une majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du code général des impôts ainsi que des amendes pour défaut de déclaration de comptes bancaires à l’étranger en application du 2ème alinéa de l’article 1649 A du code général des impôts. Les droits supplémentaires et les pénalités ont été mis en recouvrement le 30 septembre 2019 à hauteur d’un montant total de 545 255 euros, dont 147 984 euros de majoration de manquement délibéré. La réclamation préalable par laquelle M. C a, le 21 novembre 2019, contesté la majoration pour manquements délibérés et demandé son dégrèvement ayant été rejetée par décision du 10 décembre 2020, le requérant demande au Tribunal la décharge de la pénalité de 40 % et l’application de la majoration de 10 % prévue à l’article 1758 A du code général des impôts.

2. En premier lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

3. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance délibérée par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le caractère délibéré du manquement, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt.

4. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a constaté au cours de la procédure de contrôle dont M. C a fait l’objet, que celui-ci avait omis de déclarer, au titre des revenus 2016 sur la déclaration souscrite en ligne le 18 mai 2017, des revenus de structures soumises hors de France à un régime fiscal privilégié, ce qui a abouti à une rectification de 507 701 euros. Pour justifier, l’application de la majoration de 40 % prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts à la rectification relative à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2016, l’administration fiscale fait tout d’abord valoir, dans la proposition de rectification n° 2120 du 15 octobre 2018, que M. C a fait l’objet, en avril 2016, de rehaussements en matière d’impôt sur le revenu dans le cadre de la régularisation de son dossier à raison des avoirs détenus à l’étranger et non déclarés issus du compte ouvert auprès de la banque Votonbel, détenus par l’intermédiaire du trust Garland Consultancy, si bien qu’il ne pouvait ignorer en 2017, au moment du dépôt de sa déclaration des revenus 2016, que les revenus de ces entités devaient être imposés sur un bénéfice ou résultat positif déterminé selon les règles retenues en matière d’impôt sur les sociétés. L’administration fiscale se prévaut ensuite de la circonstance que M. C a pratiqué une deuxième réduction d’un montant de 242 624 euros, ce qui a abouti à minorer de plus de 200 % son revenu imposable au titre de l’année 2016. Dans sa décision du 10 décembre 2020 rejetant la réclamation préalable de M. C, l’administration fiscale fait également valoir, outre la récurrence des manquements, le caractère flagrant des irrégularités et l’importance des droits soustraits à l’impôt soit 380 992 euros, et enfin l’absence de demande de rectifications spontanées.

5. Il résulte de ce qui précède et dès lors que le requérant disposait, contrairement à ce qu’il soutient, des informations utiles pour effectuer sa déclaration 2016, comme pour l’année 2015 pour laquelle il avait correctement établi sa déclaration de revenus, qu’il ne peut soutenir que l’omission de 2016 résulte d’une application erronée d’un abattement et qu’il a spontanément communiqué des documents au service de contrôle. Dans ces conditions, l’administration fiscale doit être regardée comme rapportant la preuve qui lui incombe du caractère délibéré des manquements de M. C.

6. En second lieu, aux termes des dispositions de l’article L. 123-1 du code des relations entre le public et l’administration, issu de l’article 2 de la loi du 10 août 2018 pour un État au service d’une société de confiance : « Une personne ayant méconnu pour la première fois une règle applicable à sa situation ou ayant commis une erreur matérielle lors du renseignement de sa situation ne peut faire l’objet, de la part de l’administration, d’une sanction, pécuniaire ou consistant en la privation de tout ou partie d’une prestation due, si elle a régularisé sa situation de sa propre initiative ou après avoir été invitée à le faire par l’administration dans le délai que celle-ci lui a indiqué. / () ». Aux termes de l’article L. 123-2 du même code : « Est de mauvaise foi, au sens du présent titre, toute personne ayant délibérément méconnu une règle applicable à sa situation. / () ».

7. Si le requérant soutient, pour contester le bien-fondé de la majoration de 40 % dont il a fait l’objet, qu’il est susceptible de bénéficier du droit à l’erreur prévu par les dispositions précitées, il résulte de l’instruction et de ce qui a été dit aux points précédents, qu’il ne peut prétendre avoir commis une simple erreur de formule Excel, aboutissant à minorer de plus 200 % son revenu imposable. Dès lors qu’il a commis son manquement de manière délibérée, il ne saurait utilement invoquer le droit à l’erreur reconnu par les dispositions précitées.

8. Il résulte de ce qui précède que les conclusions présentées par M. et M^me C aux fins de décharge des majorations pour manquement délibéré, dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2016, et à leur remplacement par la majoration de 10 % prévue à l’article 1758 A du code général des impôts, doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er  : La requête M. et M^me C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me B C et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône.

Délibéré après l’audience du 29 mars 2023, à laquelle siégeaient :

M^me Markarian, présidente,

M. Secchi, premier conseiller.

M^me Charpy, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 avril 2023.

La rapporteure,

Signé

C. A

La présidente,

Signé

G. Markarian

La greffière,

Signé

C. Croce

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

La greffière,