Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête et des mémoires enregistrés sous le n° 2111068 les 10 août 2021, 31 mai 2023 et 11 septembre 2023, le fonds de pension de droit irlandais CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff demande au Tribunal de prononcer la restitution partielle des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française qui lui ont été versés au titre de l’année 2017.

Il soutient que :

— la requête a été déposée dans le délai de recours ;

— la chaîne de paiement est établie ;

— il doit être considéré comme un résident fiscal au sens de la convention fiscale franco-irlandaise et bénéficier en conséquence du taux prévu à l’article 9 de la cette convention ;

— il peut prétendre à l’exonération de retenue à la source sur les dividendes versés par des sociétés françaises en application du 5 de l’article 206 du code général des impôts dès lors qu’il est un organisme sans but lucratif dont la gestion présente un caractère désintéressé et qu’il n’exerce pas son activité comme une société commerciale.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 6 octobre 2021 et 31 août 2023, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête.

Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :

— en application de l’article R. 411-1 du code de justice administrative, la requête est irrecevable en l’absence de mention du domicile du requérant ;

— en application de l’article R.* 197-3 du livre des procédures fiscales, la réclamation est irrecevable en l’absence de pièces justifiant le montant de la retenue à la source ;

— les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

II. Par une requête enregistrée sous le n° 2111071 le 10 août 2021, le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff demande au Tribunal de prononcer la restitution partielle des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française qui lui ont été versés au titre de l’année 2018.

Il soutient que :

— il doit être considéré comme un résident fiscal au sens de la convention fiscale franco-irlandaise et bénéficier en conséquence du taux prévu à l’article 9 de la cette convention ;

— il peut prétendre à l’exonération de retenue à la source sur les dividendes versés par des sociétés françaises en application du 5 de l’article 206 du code général des impôts dès lors qu’il est un organisme sans but lucratif dont la gestion présente un caractère désintéressé et qu’il n’exerce pas son activité comme une société commerciale.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 octobre 2021, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— la requête est tardive dès lors qu’elle n’a pas été déposée dans le délai de recours ;

— en application de l’article R. 411-1 du code de justice administrative, la requête est irrecevable en l’absence de mention du domicile du requérant ;

— les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

III. Par une requête enregistrée sous le n° 2209224 le 7 juin 2022, le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff demande au Tribunal de prononcer la restitution partielle des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française qui lui ont été versés au titre de l’année 2019.

Il soutient qu’il doit être considéré comme un résident fiscal au sens de la convention fiscale franco-irlandaise et bénéficier en conséquence du taux prévu à l’article 9 de la cette convention.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 septembre 2022, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— la requête est tardive dès lors qu’elle n’a pas été déposée dans le délai de recours ;

— en application de l’article R. 411-1 du code de justice administrative, la requête est irrecevable en l’absence de mention du domicile du requérant ;

— les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 21 septembre 2022, la clôture de l’instruction a été fixée au 1er novembre 2022.

Un mémoire produit par le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff a été enregistré le 3 novembre 2022.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

— le traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ;

— la convention entre la France et l’Irlande tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu, signée à Paris le 21 mars 1968 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Syndique, première conseillère,

— les conclusions de M. Khiat, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Le fonds de pension de droit irlandais CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff a été soumis, en application des dispositions combinées du 2 de l’article 119 bis et de l’article 187 du code général des impôts, à des retenues à la source au taux de 30% sur les dividendes perçus de sociétés françaises au titre des années 2017, 2018 et 2019. Après rejet des réclamations présentées au titre de chacune de ces trois années par des décisions des 16 mars 2021, 17 mars 2021 et 25 janvier 2022, il demande au Tribunal de prononcer la restitution partielle de ces retenues à la source.

Sur la jonction des requêtes :

2. Les requêtes susvisées nos 2111068, 2111071 et 2209224, présentées par le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff, présentent à juger les mêmes questions. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur la qualité de résident fiscal au sens de la convention :

3. Il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une convention fiscale, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer – en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office – si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale.

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

4. Aux termes du 2 de l’article 119 bis du code général des impôts : « Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l’application d’une retenue à la source dont le taux est fixé par l’article 187 lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France () ». Aux termes du 1 de l’article 187 du même code : « Sous réserve des dispositions du 2, le taux de la retenue à la source prévue à l’article 119 bis est fixé à : 1° Pour les bénéficiaires personnes morales ou organismes () 30% pour tous les autres revenus. () ». L’administration était fondée à appliquer aux dividendes versés au fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff la retenue à la source au taux de 30%, prévue par ces dispositions.

En ce qui concerne l’application de la convention fiscale franco-irlandaise :

5. Considérant qu’aux termes du paragraphe 7 l’article 2 de la convention franco-irlandaise : « Les expressions » résident d’Irlande « et » résident de France « désignent respectivement : / Toute personne qui est résidente d’Irlande pour l’application de l’impôt irlandais et qui n’est pas résidente de France pour l’application de l’impôt français. / Et toute personne qui est résidente de France pour l’application de l’impôt français et qui n’est pas résidente d’Irlande pour l’application de l’impôt irlandais ».

6. Les stipulations de l’article 2 de la convention fiscale entre la France et l’Irlande citées au point précédent doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d’application de la convention, conformément à son objet principal, qui est d’éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l’impôt en cause par la loi de l’Etat concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme résidente de cet Etat pour l’application de l’impôt. Dès lors, une personne exonérée d’impôt dans un Etat contractant à raison de son statut ou de son activité ne peut être regardée comme résidente de cet Etat au sens de la convention, ni, par voie de conséquence, comme résident de cet Etat pour l’application de cet accord.

7. En l’espèce, il est constant que le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff est exonéré d’impôt en Irlande. Dès lors, il ne peut être regardé comme résident de cet Etat au sens de la convention, ni, par voie de conséquence, comme résident de cet Etat pour l’application des stipulations relatives à l’imposition des dividendes. Par suite, le moyen tiré de la qualité de résident fiscal d’Irlande du fonds de pension doit être écarté.

Sur la comparabilité avec un organisme sans but lucratif français :

8. D’une part, aux termes du 5 de l’article 206 du code général des impôts : « '() les associations et collectivités non soumis à l’impôt sur les sociétés en vertu d’une autre disposition () sont assujettis audit impôt en raison des revenus patrimoniaux qui ne se rattachent pas à leurs activités lucratives. / Sont qualifiés de revenus patrimoniaux : () c. les revenus de capitaux mobiliers dont ils disposent, lorsque ces revenus n’entrent pas dans le champ d’application de la retenue à la source visée à l’article 119 bis ()' ». Aux termes de l’article 219 bis du même code : « '() le taux de l’impôt sur les sociétés est fixé à 24 % en ce qui concerne les revenus visés au 5 de l’article 206, perçus par les établissements publics, associations et collectivités sans but lucratif. () 2° Ce taux est fixé à 15 % pour les dividendes' ».

9. En vertu des dispositions citées au point précédent, un organisme sans but lucratif établi en France, dont la gestion est désintéressée et dont les activités non lucratives restent significativement prépondérantes, est assujetti à l’impôt sur les sociétés au taux de 15% sur les dividendes qu’il perçoit. L’application de la retenue à la source au taux de 30% au versement de dividendes de sociétés françaises à des organismes installés dans un autre Etat membre remplissant les mêmes conditions constitue ainsi une restriction aux mouvements de capitaux. Ce régime étant applicable à des associations, fondations et autres organismes à raison du caractère non lucratif de leur activité et non d’une charge d’intérêt général qui pèserait sur les seuls organismes résidents de France, cette restriction à la liberté de circulation des capitaux ne saurait être justifiée, pour ce motif, par l’existence d’une différence de situation objective entre les organismes français et ceux d’un autre Etat membre. Ainsi, et faute que soit établie l’existence d’une raison impérieuse d’intérêt général, cette restriction méconnaît les stipulations de l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, en tant qu’elle prive tout organisme installé dans un autre Etat membre de la faculté d’apporter la preuve qu’il pourrait bénéficier, s’il était établi en France, du taux prévu à l’article 219 bis à raison de la perception de dividendes de sociétés françaises. Il appartient, à cette fin, à cet organisme d’établir, d’une part, que sa gestion présente un caractère désintéressé et, d’autre part, que les services qu’il rend ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d’attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. Toutefois, même dans le cas où cet organisme intervient dans un domaine d’activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, il peut bénéficier de cette exonération s’il exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s’adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et, à tout le moins, des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l’information du public sur les services qu’il offre.

10. En outre, en vertu des deux premiers alinéas du d du 1° du 7 de l’article 261 du code général des impôts, la première condition à remplir pour que la gestion d’un organisme soit regardée comme ayant un caractère désintéressé est qu’il soit, « 'en principe, () géré et administré à titre bénévole par des personnes n’ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l’exploitation° ». Le troisième alinéa de cet article prévoit, à cet égard, dans sa rédaction issue de l’article 6 de la loi du 28 décembre 2001 de finances pour 2002, un régime dérogatoire pour certaines catégories d’organismes de droit français, dont les associations et les fondations reconnues d’utilité publique, en vertu duquel, lorsqu’il est décidé que l’exercice des fonctions dévolues aux dirigeants justifie le versement d’une rémunération, le caractère désintéressé de la gestion n’est pas remis en cause si les statuts et les modalités de fonctionnement assurent notamment l’adéquation de la rémunération aux sujétions effectivement imposées aux dirigeants concernés. Les alinéas suivants de cet article, issus de la même loi de finances, mentionnent parmi les conditions pour l’application de cette disposition dérogatoire que le montant annuel des ressources de l’organisme, majorées de celles des organismes qui lui sont affiliés et minorées de celles qui proviennent de personnes morales de droit public, soit supérieur à 200'000'euros en moyenne sur les trois derniers exercices si un dirigeant est rémunéré, à 500'000'euros si deux dirigeants sont rémunérés et à un million d’euros si trois dirigeants le sont, le montant de toutes les rémunérations versées à un dirigeant ne pouvant excéder trois fois le montant du plafond visé à l’article L. 241-3 du code de la sécurité sociale. S’agissant d’organismes de droit étranger, dont le régime, présente des spécificités que ne connaît pas le droit français et dont le législateur n’a pas pu ainsi tenir compte dans la définition qu’il a donnée des organismes mentionnés au troisième alinéa du d du 1° du 7 de l’article 261 du code général des impôts, leur gestion doit être regardée comme désintéressée, pour l’application des dispositions en cause, si la rémunération versée à leurs dirigeants et le nombre de ceux-ci ne sont pas, eu égard aux sujétions qui leur sont imposées et compte tenu des règles spécifiques auxquelles les organismes sont soumis dans leur Etat de résidence, disproportionnés par rapport aux limites mentionnées ci-dessus.

11. En l’espèce, le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff soutient qu’il remplit la condition de gestion désintéressée dès lors que la rémunération des administrateurs, fixée par le ministre des transports, est transparente et n’est pas excessive et qu’il fournit des prestations de retraite aux seuls salariés permanents du groupe de transport public pour un prix de service inférieur à celui du marché. Toutefois, en se bornant à ses allégations générales et à produire le rapport financier du groupe de transport public au titre de l’année 2018 ainsi que ses propres statuts, sans faire référence à des éléments précis de ces pièces, le fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff n’établit ni que sa gestion présente un caractère désintéressé ni que les services qu’il rend ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d’attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique.

12. Il résulte de tout ce qui précède que les requêtes nos 2111068, 2111071 et 2209224 doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes nos 2111068, 2111071 et 2209224 du fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié au fonds de pension CIE Pension Scheme For Regular Wages Staff et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents.

Délibéré après l’audience du 21 décembre 2023, à laquelle siégeaient :

M. Le Garzic, président,

M^me Syndique, première conseillère,

M^me Fabre, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 janvier 2024.

La rapporteure,

N. Syndique

Le président,

P. Le Garzic Le greffier,

S. Werkling

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Nos 2111068, 2111071 et 2209224