Vu la procédure suivante :

Par une réclamation transmise à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique, soumise d’office au tribunal par application de l’article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, et des mémoires, enregistrés les 20 avril 2021, 5 mai 2022 et 23 mai 2023 sous le n°2104460, la société par actions simplifiée B…, représentée par M^e Moayed demande au tribunal :

1°) de prononcer la réduction des cotisations primitives de cotisation foncière des entreprises et de taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie dues au titre de l’année 2019 à raison de l’établissement dont elle est propriétaire route de Paris à Sceaux-sur-Huisne (Sarthe) ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

l’administration a, à tort, comptabilisé dans les bases imposables à la cotisation foncière des entreprises et à taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie certaines immobilisations correspondant, d’une part, à des biens d’équipement spécialisés pourtant exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties en application du 11° de l’article 1382 du code général des impôts, d’autre part, à des équipements et biens mobiliers, des travaux non imposables, des aménagements paysagers n’entrant pas dans le champ d’application des dispositions propres à la détermination des biens imposables et enfin des locaux d’habitation ;

elle est fondée à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-IF-TFB-20-20-10-20 n° 230, BOI-IF-TFB-10-50-30 n° 160 et 170, BOI-IF-TFB-10-10-20 n° 30, 40, 70, 90 et 130 à 150, BOI-IF-TFB-10-10-10 n°120, 150 et 160, BOI-IF-TFB-10-10-40 n°200, BOI-IF-TFB-20-10-50-10 n°90 et 110 et BOI-IF-TFB-20-20-10-10 n° 150 et n° 160.

Par des mémoires en défense enregistrés les 20 avril 2021 et 14 avril 2023, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au non-lieu partiel à statuer et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Elle fait valoir que :

par une décision postérieure à l’introduction de la requête, elle a procédé au dégrèvement partiel de la cotisation foncière des entreprises et de la taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie en litige à hauteur de 4 915 euros ;

les moyens soulevés par la société B… ne sont pas fondés.

Vu :

le jugement du tribunal administratif de Nantes n° 1913195 du 31 mars 2023 ;

l’arrêt de la cour administrative d’appel de Nantes n° 23NT01482 du 11 mars 2025 ;

les autres pièces des dossiers.

Vu :

le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M. Barès,

et les conclusions de M. Huin, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

La société par actions simplifiée (SAS) B…, qui exerce une activité de préparation industrielle de produits à base de viande, est propriétaire d’un établissement industriel situé route de Paris à Sceaux-sur-Huisne (Sarthe). Elle a été imposée au titre de l’année 2019, à raison de cet établissement, à la cotisation foncière des entreprises et à la taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie pour un montant de 372 105 euros. La directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique a soumis au tribunal la réclamation du 19 octobre 2020 de la SAS B… à l’encontre de ces impositions, qui vaut requête en application des articles R. 199-1 et R. 200-3 du livre des procédures fiscales. Par sa requête, la SAS B… demande au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation foncière des entreprises et de la taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie à hauteur de 164 939 euros au titre de l’année 2019.

Sur l’étendue du litige :

Il résulte de l’instruction que par une décision du 14 avril 2023, l’administration fiscale a prononcé le dégrèvement partiel de cotisation foncière des entreprises et de taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie dus au titre de l’année 2019 à hauteur de 4 915 euros correspondant à une réduction de base de 440 637 euros prononcée par le tribunal par un jugement n° 1913195 du 31 mars 2023, confirmé par l’arrêt de la cour administrative d’appel de Nantes n° 23NT01482 du 11 mars 2025 . Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet, de sorte qu’il n’y a pas lieu d’y statuer.

Sur les conclusions à fin de réduction :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

D’une part, l’article 1380 du code général des impôts dispose que : « La taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés bâties sises en France à l’exception de celles qui en sont expressément exonérées par les dispositions du présent code ». Selon l’article 1381 du même code : « Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : / 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions tels que, notamment, les cheminées d’usine, les réfrigérants atmosphériques, les formes de radoub, les ouvrages servant de support aux moyens matériels d’exploitation ; / 2° Les ouvrages d’art et les voies de communication ; (…) ». Aux termes de l’article 1382 du même code : « Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : (…) / 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d’exploitation des établissements industriels à l’exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l’article 1381 (…) ». Aux termes de l’article 1495 de ce code : « Chaque propriété ou fraction de propriété est appréciée d’après sa consistance, son affectation, sa situation et son état, à la date de l’évaluation. ». Aux termes de l’article 1517 de ce code : « I. – 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d’affectation des propriétés bâties et non bâties ainsi qu’à la constatation des changements d’utilisation des locaux mentionnés au I de l’article 1498 et des éléments de nature à modifier la méthode de détermination de la valeur locative en application des articles 1499-00 A ou 1500. Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d’environnement. (…) » Et selon le II de l’article 324 B de l’annexe III au code général des impôts : « Pour l’appréciation de la consistance il est tenu compte de tous les travaux équipements ou éléments d’équipement existant au jour de l’évaluation ».

D’autre part, aux termes de l’article 1447 du code général des impôts : « I. – La cotisation foncière des entreprises est due chaque année par les personnes physiques ou morales, les sociétés non dotées de la personnalité morale ou les fiduciaires pour leur activité exercée en vertu d’un contrat de fiducie qui exercent à titre habituel une activité professionnelle non salariée. (…) ». Aux termes de l’article 1467 du même code : « La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d’une taxe foncière situés en France, à l’exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu des 11°, 12° et 13° de l’article 1382, dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l’exception de ceux qui ont été détruits ou cédés au cours de la même période. (…) La valeur locative des biens passibles d’une taxe foncière est calculée suivant les règles fixées pour l’établissement de cette taxe. (…) ».

Pour apprécier, en application de l’article 1495 du code général des impôts et de l’article 324 B de son annexe III, la consistance des propriétés qui entrent, en vertu de ses articles 1380 et 1381, dans le champ de la taxe foncière sur les propriétés bâties, il est tenu compte, non seulement de tous les éléments d’assiette mentionnés par ces deux derniers articles mais également des biens faisant corps avec eux. Sont toutefois exonérés de cette taxe, en application du 11° de l’article 1382 du même code, ceux de ces biens qui font partie des outillages, autres installations et moyens matériels d’exploitation d’un établissement industriel, c’est-à-dire ceux de ces biens qui relèvent d’un établissement qualifié d’industriel au sens de l’article 1499, qui sont spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un tel établissement et qui ne sont pas au nombre des éléments mentionnés aux 1° et 2° de l’article 1381.

Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l’assujettissement à l’impôt ou, le cas échéant, s’il remplit les conditions légales d’une exonération.

S’agissant des biens d’équipements spécialisés :

Quant aux installations de froid et assimilés :

Il ne résulte pas de l’instruction, en l’absence de tout élément permettant d’apprécier leur nature, que les immobilisations libellées « pose panneaux et baies (froid) », « panneaux isoth bâtiment usine », « panneaux isothermiques (exten) », « panneaux isoth bâtiment usine », « panneaux isothermiques (ext un) », « panneaux isoth extension local », « panneaux isoth extension salle », « panneaux transf frigo (refrig) », « panneaux isothermes extens U2 », « banquettes cuisine », « equipement frigor (ext boudin) », « extension chbre froide oignons », « réhabilitation congélation », « gaines ventilation frigo rapid », « réfrigération rapide rillettes » et « aménagement chambre saindoux » correspondent à des biens spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Il ne ressort ni des factures produites soit insuffisamment précises sur les caractéristiques des immobilisations auxquelles elles se rapportent soit ne se rapportant pas précisément à ces équipements ni des photographies et des attestations produites que les installations de froid autres que celles indiquées ci-dessus, mentionnées dans le tableau versé par la société requérante seraient spécifiquement adaptées aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Quant aux installations et équipements électriques :

Il ne résulte pas de l’instruction, en l’absence de tout élément permettant d’apprécier leur nature, que les immobilisations libellées « alimentation (usines tripes) », « alimentation climatisation sal », « alimentation elect coffrets ca », « électricité », « électricité (usine tripes) », « électricité bâtiment usine tri », « électricité (ext boudins) », « électricité bâtiment usine 1 », « électricité extension salle bo », « électricité refroidiss pots R1 », « électricité remodeling unité », « travaux électricité unité 3 » et «  reprise éclairage extern zone » correspondent à des biens spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Il ne ressort ni des factures produites, soit insuffisamment précises sur les caractéristiques des immobilisations auxquelles elles se rapportent soit ne se rapportant pas précisément à ces équipements, ni des photographies et des attestations produites que installations et équipements électriques autres que celles indiquées ci-dessus, mentionnées dans le tableau versé par la société requérante seraient spécifiquement adaptées aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Quant aux autres biens (aménagements de salles ou de machines, climatisation, évaporateurs, plomberie industrielle, sols industriels, ventilation, dispositifs d’extraction, tuyauterie industrielle, dispositifs de raccordement, panneaux, hottes, autres réseaux, autres équipements) :

Il ne résulte pas de l’instruction, en l’absence de tout élément permettant d’apprécier leur nature, que les immobilisations libellées « climatisation ext unité 3 » « évaporateurs bâtiment usine tr », « évaporateurs bâtiment usine 1 », « plomberie industrielle », « plomberie bâtiment usine tripe », «  plomberie bâtiment usine 1 », « plomberie (extens quai recepti », « sols monile (extension unité 3 », « sol agrochap salle baratte », « ventilation atelier boudin », « tuyauterie ventilation (ext un », « solde panneaux plateforme » et « résines murs u1 » correspondent à des biens spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Il ne ressort ni des factures produites, soit insuffisamment précises sur les caractéristiques des immobilisations auxquelles elles se rapportent soit ne se rapportant pas à ces équipements, ni des photographies et des attestations produites que les autres biens désignés par la société requérante comme des biens d’équipement spécialisés, y compris à titre subsidiaire, autres que ceux indiqués ci-dessus et mentionnés dans les tableaux établis par la société requérante seraient spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

S’agissant des biens hors champ :

Pour contester, au regard des principes et dispositions rappelés ci-dessus, la prise en compte des éléments d’assiette et des biens faisant corps avec eux, la société requérante fait valoir que les installations restant en litige doivent être considérées comme essentiellement démontables et mobiles ou dissociables des immeubles, quand bien même elles ont vocation à demeurer en place pour l’exercice de l’activité. Toutefois, il ne résulte pas de l’instruction, et notamment des listes établies sur tableur, partiellement appuyées par des factures et des photographies, qu’une quelconque de ces immobilisations, y compris les portails et clôtures, ne ferait pas corps avec l’un des éléments d’assiette mentionnés par l’article 1380 ou l’article 1381 du code général des impôts. Dès lors, quand bien même ces immobilisations, qui n’avaient pas vocation à être déplacées, seraient en partie démontables, c’est à bon droit qu’elles ont été prises en compte pour l’établissement des bases d’imposition.

S’agissant des travaux non imposables :

Aux termes de l’article 1517 du code général des impôts dans sa rédaction applicable jusqu’au 1er janvier 2014 : « 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d’affectation des propriétés bâties et non bâties. Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d’environnement quand ils entraînent une modification de plus d’un dixième de la valeur locative (…) » et dans sa rédaction applicable à compter du 1er janvier 2014 : « I. – 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d’affectation des propriétés bâties et non bâties. Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d’environnement. ».

La société requérante ne conteste pas que les immobilisations listées dans ses écritures relèvent du champ d’imposition à la cotisation foncière des entreprises sur le terrain de la loi fiscale.

S’agissant des immobilisations relevant du foncier non bâti :

L’article 1381 du code général des impôts précise que : « Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : (…) 4° Les sols des bâtiments de toute nature et les terrains formant une dépendance indispensable et immédiate de ces constructions à l’exception des terrains occupés par les serres affectées à une exploitation agricole ; (…) ». Dans le cas d’une construction accueillant une activité professionnelle, une dépendance de cette construction ne peut être regardée comme lui étant indispensable que si elle est directement nécessaire à l’exercice de l’activité professionnelle.

Il ne résulte pas de l’instruction que les sommes engagées au titre des immobilisations libellées « espaces verts », « plantations végétaux » et « plantation gazon » seraient rattachables à des aménagements qui ne font pas corps avec les bâtiments industriels de la société et sont affectés à un usage distinct de ces derniers ni que les aménagements ne seraient pas directement nécessaires à l’exercice de son activité professionnelle et auraient par suite dû être exclus des bases imposables de la cotisation foncière des entreprises.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (…) ».

En premier lieu, sur le fondement de ces dispositions, la société requérante se prévaut de la doctrine administrative référencée BOI-IF-TFB-20-20-10-20 § 230, publiée le 23 décembre 2014, aux termes de laquelle : « Les changements de caractéristiques physiques ne sont pris en compte que lorsqu’ils ont une incidence sur le prix de revient comptable des immobilisations, c’est-à-dire, en fait, lorsqu’ils revêtent le caractère de grosses réparations amortissables ou d’installations ou d’agencements nouveaux. Il est cependant admis que le complément de valeur locative résultant des changements du premier type (grosses réparations) ne soit pas calculé sur la base de la valeur d’immobilisation ajoutée au bilan à l’issue des travaux mais sur une base inférieure tenant compte du fait que ces derniers ne créent pas une immobilisation nouvelle mais confortent seulement une immobilisation ancienne. Ainsi, si les travaux de réparation considérés n’apportent aucune amélioration à l’établissement, il n’y a pas lieu de calculer de complément de valeur locative. ». La société se prévaut également de la doctrine référencée BOI-IF-TFB-20-20-10-10, § 150 et 160. Selon ces énonciations : « IV. Changements de caractéristiques physiques / 150 / Ces changements affectent la structure même de la construction et ont pour effet de modifier, en plus ou en moins, la valeur locative du local. Ils sont, le plus souvent, consécutifs à l’exécution, dans l’immeuble ou le local, de travaux importants, hors de proportion avec les travaux d’entretien normaux qui incombent au propriétaire. / Constituent des changements de caractéristiques physiques : / – la remise en état d’un immeuble ancien au moyen de gros travaux : réfection des toitures, des façades, des sols et des huisseries extérieures, par exemple ; /- l’installation d’équipements nouveaux entrant en compte pour le calcul des équivalences superficielles : chauffage central, salle de bains, ascenseur dans les immeubles collectifs, etc ; / – la redistribution des éléments constitutifs du local : modification de la structure interne d’un local d’habitation n’entraînant pas changement de consistance (aménagement des combles par exemple), extension de la partie « magasin » d’un local commercial accessible à la clientèle, par prélèvement de superficie sur des réserves existantes ; / – le délabrement d’une construction qui peut, le cas échéant, justifier la diminution de la valeur locative de l’immeuble. / 160 / En revanche, les réparations courantes des constructions ainsi que, d’une manière générale, toutes les dépenses qui doivent être renouvelées fréquemment pour l’entretien de la propriété ne sont pas assimilées à des changements de caractéristiques physiques. ».

Toutefois, d’une part, il ne résulte pas de l’instruction, en l’absence de tout élément permettant d’apprécier leur nature, que les immobilisations libellées « rénovation chenau metal (boud », « refect sol agrochap jaune cuis », « reprise sol salle burger u2 », « peinture magasin », « peinture murale bureau-sanita », « peinture-parquets-extensio », « remplacement regime de neutre », « doublage plafond salle oignons », « modif reseau onduleur (froid) », « modif circuit eau chaude loc s », « gros œuvre restructuration », « honoraires restructuration », « honoraires remodeling unité », « ossature-bardage remodeling », « protection incendie remodeli », « complément remodeling unité 1 », « pavillon demoli (ext unité 3 t », « réalisation décor et logo maga » et « changement régime neutre » constitueraient des travaux ne modifiant pas les caractéristiques du local ou n’apportant aucune amélioration à l’établissement et entrant dans le champ du paragraphe n° 230 cité au point précédent.

D’autre part, il ne résulte pas de l’instruction que les autres biens désignés par la société requérante comme relevant de travaux non imposables constitueraient des travaux de réparation ne modifiant pas les caractéristiques du local ou n’apportant aucune amélioration à l’établissement et entrant dans le champ du paragraphe n° 230 cité au point 19.

En deuxième lieu, la société B… n’est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine énoncée au paragraphe n° 70 du BOI-IF-TFB-10-10-20, celle-ci ne comportant pas d’interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

En troisième lieu, la SAS B… demande l’application à son bénéfice des paragraphes n° 30, 130 à 150 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous les références BOI-IF-TFB-10-10-20 du 12 septembre 2012 en ce qui concerne les réservoirs, les canalisations et caniveaux ainsi que du paragraphe n° 170 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous les références BOI-IF-TFB-10-50-30 concernant les panonceaux extérieurs ou intérieurs, aux fins d’exclure des bases imposables les immobilisations correspondantes dès lors qu’elles constitueraient des biens d’équipements spécialisés.

Toutefois, il ne résulte pas de l’instruction, en l’absence de tout élément permettant d’apprécier leur nature, d’une part, que les immobilisations « Benne 1030L Inox », « ensembles caniveaux à grille », « panneaux aux pays des rillettes », « enseigne lumineuse B… », « enseigne lumineuse régis » « enseigne lumineuse boutique » et, d’autre part, que les immobilisations « caniveau SAS déballage U3 », « 2 caniveaux P cellule pasteuri », en ce qui concerne les canalisations et caniveaux, ainsi que les immobilisations « 2 supp enseig ptes drap », « fourn pose enseig 4 M B… », « enseigne lumineuse », « panneaux local atmos (tunnel B) », « plans (ext unité 3 TR 2) », « potence publicitaire pour maga » et « panneaux démontables P/Cellule », en ce qui concerne les panonceaux, correspondent à des biens spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Enfin, outre que la société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 110 du Bulletin officiel des finances publiques référencé BOI-IF-TFB-20-10-50-10, il ne résulte pas de l’instruction, eu égard à l’imprécision des factures produites et en dépit des photographies versées aux débats, que les autres biens désignés par la société requérante comme relevant des commentaires administratifs susvisés soient spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d’être exercées dans un établissement industriel.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de réduction de la société B… doivent être rejetées, ainsi que par voie de conséquence, celles présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SAS B… à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d’instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS B… est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée B… et au directeur régional des finances publiques des Pays-de-la-Loire et du département de la Loire-Atlantique.

Délibéré après l’audience du 26 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Allio-Rousseau, présidente,

M. Barès, premier conseiller,

M^me Frelaut, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 avril 2026.

Le rapporteur,

M. BarèsLa présidente,

M.-P. Allio-Rousseau

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,