Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 7 juillet 2023 et 11 avril 2025, la société par actions simplifiée Macompta.fr, représentée par la SELARL Martin Hatier, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°)

à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021, à hauteur respectivement de 88 690 euros et de 147 567 euros ;

2°)

à titre subsidiaire, d’ordonner une expertise sur le fondement des dispositions de l’article R. 621-1 du code de justice administrative, en vue de déterminer si la suite logicielle qu’elle a développée est éligible au crédit d’impôt pour dépenses de recherche au titre des dépenses d’innovation engagées par les petites et moyennes entreprises ;

3°)

d’ordonner le versement des intérêts moratoires prévus à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

4°)

de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros, en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l’administration fiscale a méconnu les dispositions du 3° du I de l’article 238 du code général des impôts et les énonciations des paragraphes 110 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-BASE-110-10 et 20 de celle référencée BOI-BNC-SECT-30-20, dès lors que la suite logicielle qu’elle a développée, dont elle a déposé les codes source auprès de l’Agence de protection des programmes en 2020 et 2021, présente un caractère original, à l’aune des importants choix techniques adoptés tout au long de son cycle de développement, s’agissant de son architecture, du modèle de données ainsi que du processus de traitement de l’information et du stockage de données ;

- alors que le revenu global qu’elle tire de l’exploitation de cette suite logicielle correspond à un revenu mixte, reposant à la fois sur son utilisation, sur le bénéfice de mises à jour et sur des prestations d’assistance technique, elle en a déterminé la part éligible au régime fiscal optionnel prévu à l’article 238 du code général des impôts par l’application d’une méthode qu’elle a élaborée conformément aux énonciations du paragraphe 290 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-BASE-110-10 ;

- elle a fait le choix d’appliquer les dispositions transitoires prévues au 3 du III de l’article 37 de la loi du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 pour les deux exercices considérés, ouverts en 2019 et en 2020, pour calculer le rapport d’assujettissement au taux réduit prévu au III de l’article 238 du code général des impôts, lequel doit être fixé à 100 %, en l’absence de dépense d’acquisition ou d’externalisation durant les exercices considérés ;

- elle évalue respectivement le revenu net ainsi imposable au taux réduit de 10 % à 434 020 euros et à 452 058 euros au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021 ;

- elle renonce à ses conclusions tendant à la constatation d’une créance de report en arrière de son déficit au titre de l’exercice clos le 30 juin 2020 dès lors que celle-ci ne lui serait restituable qu’à l’expiration d’un délai de cinq années suivant la clôture de l’exercice au titre duquel elle a exercé l’option prévue à l’article 238 du code général des impôts ;

- elle a mené, au cours des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021, des travaux d’innovation qui sont éligibles au dispositif prévu au k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts dès lors que les projets en cause ne correspondent pas aux produits déjà mis sur le marché, par rapport auxquels ils présentent, du point de vue de l’ergonomie et des fonctionnalités, des performances supérieures, conformément aux énonciations du paragraphe 60 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-RICI-10-10-45-10 ;

- elle évalue respectivement les créances correspondant à ces crédits d’impôt à 37 096 euros et à 71 152 euros au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021.

Par un mémoire en défense, enregistré le 15 décembre 2023, la directrice départementale des finances publiques de la Vienne conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la propriété intellectuelle ;

- la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Waton ;

- les conclusions de M. Pipart, rapporteur public ;

- et les observations de M^e Hatier, représentant la société Macompta.fr.

Considérant ce qui suit :

La société Macompta.fr exerce, depuis le 3 septembre 2007, une activité d’édition de logiciels applicatifs. Elle exploite une suite logicielle éponyme accessible en ligne qu’elle a développée et qui permet à ses utilisateurs de gérer leur comptabilité et d’éditer des liasses fiscales de façon autonome, sans recourir à des professionnels. Soumise à l’impôt sur les sociétés, elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021 à un impôt au taux réduit de 15 % et au taux normal de 28 % à hauteur respectivement de 94 996 euros et de 121 621 euros. Par une réclamation du 13 juillet 2022, complétée le 10 novembre 2022, assortie des déclarations rectificatives correspondantes, elle a notamment sollicité, au titre de ces exercices, le bénéfice du crédit d’impôt pour dépenses de recherche au titre des dépenses d’innovation (CII) engagées par les petites et moyennes entreprises, prévu au k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts, ainsi que du régime optionnel d’imposition séparée au taux réduit de 10% prévu à l’article 238 du même code, notamment applicable aux concessions de licences d’exploitation portant sur certains éléments de l’actif immobilisé, tels que les logiciels protégés par le droit d’auteur. Par une décision du 9 mai 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Charente-Maritime a rejeté l’ensemble de ses demandes. Par la présente requête, la société Macompta.fr demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures, à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021, à hauteur respectivement de 88 690 euros et de 147 567 euros et, à titre subsidiaire, d’ordonner une expertise sur le fondement des dispositions de l’article R. 621-1 du code de justice administrative, en vue de déterminer si la suite logicielle qu’elle a développée est éligible au CII.

Sur l’étendue du litige :

Aux termes du premier alinéa de l’article R.* 190-1 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial (…) de la direction générale des finances publiques (…) dont dépend le lieu de l’imposition ». Le deuxième alinéa de l’article R*. 200-2 du même livre dispose : « Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu’il a visées dans sa réclamation à l’administration ». Il résulte de ces dispositions que le demandeur ne peut ni contester devant le tribunal administratif des impôts autres que ceux qu’il a contestés dans sa réclamation préalable ni solliciter une décharge ou une réduction d’impôt d’un montant supérieur à celui qui a été sollicité par cette réclamation.

Il résulte de l’instruction qu’à l’issue de ses réclamations préalables des 13 juillet et 10 novembre 2022, la société Macompta.fr a limité sa demande de décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos le 30 juin 2020, à hauteur de la somme de 87 750 euros. Cette demande n’ayant pas été suivie d’une nouvelle réclamation, dirigée contre la même imposition et tendant à l’obtention d’une somme supérieure au montant initialement réclamé, la société requérante n’est pas recevable à présenter des conclusions à fin de décharge excédant le montant ainsi mentionné dans ses réclamations.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

En ce qui concerne l’application du régime optionnel relatif aux opérations portant sur les brevets et actifs incorporels assimilés :

Aux termes de l’article 238 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « I. – Les entreprises soumises (…) à un régime réel d’imposition peuvent (…) soumettre à une imposition séparée au taux prévu au deuxième alinéa du a du I de l’article 219 le résultat net de la concession de licences d’exploitation des éléments présentant le caractère d’actifs incorporels immobilisés suivants : / (…) / 3° Les logiciels protégés par le droit d’auteur ; / (…) / II. – 1. Le résultat net de la concession est déterminé par différence entre les revenus, acquis au cours de l’exercice, tirés des actifs éligibles et les dépenses de recherche et de développement qui se rattachent directement à ces actifs et qui sont réalisées, directement ou indirectement par l’entreprise, au cours du même exercice. (…) / (…) / III. – 1. Pour la détermination du résultat net imposé en application du I, le résultat net bénéficiaire déterminé au 1 du II est multiplié par le rapport existant entre, au numérateur, les dépenses de recherche et de développement en lien direct avec la création et le développement de l’actif incorporel réalisées directement par le contribuable ou par des entreprises sans lien de dépendance (…) avec celui-ci et, au dénominateur, l’intégralité des dépenses de recherche et de développement ou d’acquisition en lien direct avec la création, l’acquisition et le développement de l’actif incorporel et réalisées directement ou indirectement par le contribuable. / (…) / 2. Le rapport mentionné au 1 est calculé au titre de chaque exercice et tient compte des dépenses réalisées par le contribuable au titre de cet exercice ainsi que de celles réalisées au titre des exercices antérieurs. / (…) / Les dépenses du numérateur sont retenues pour 130 % de leur montant. Le rapport obtenu est arrondi au nombre entier supérieur et ne peut pas excéder 100 %. / (…) / V. – L’option pour le régime prévu au présent article est formulée pour chaque actif, bien ou service ou famille de biens ou services dans la déclaration de résultat de l’exercice au titre duquel elle est exercée. Une annexe jointe à la déclaration de résultat détaille, pour chaque actif, bien ou service ou famille de biens ou services, les calculs réalisés pour l’application des II et III. / (…) ». Le deuxième alinéa du a de l’article 219 du même code dispose : « Le résultat net bénéficiaire déterminé en application de l’article 238 est soustrait du résultat soumis au taux normal et fait l’objet d’une imposition séparée au taux de 10 %. Toutefois, ce résultat net n’est pas imposable lorsqu’il est utilisé pour compenser le déficit d’exploitation de l’exercice. Le déficit ainsi imputé ne peut plus être reporté sur les bénéfices des exercices ultérieurs ». Selon les dispositions du 3 du III de l’article 37 de la loi du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 : « Par dérogation aux deux premiers alinéas du 2 du III et au IV du même article 238 dans sa rédaction résultant de la présente loi, pour les deux premiers exercices ouverts en 2019 et en 2020, le rapport prévu au 1 du III dudit article 238 peut être déterminé en retenant les dépenses de l’exercice en cours et des deux exercices ouverts au cours des deux années antérieures appréciées globalement au niveau du contribuable ». Enfin, le I de l’article L. 13 BA du livre des procédures fiscales énonce : « Les entreprises dont les revenus sont imposés en application de l’article 238 du code général des impôts tiennent à la disposition de l’administration une documentation permettant de justifier la détermination du résultat ainsi imposé. / Cette documentation comprend : / 1° Une description générale de l’organisation des activités de recherche et de développement de l’entreprise qui cède un ou plusieurs actifs mentionnés au I du même article 238 ou concède les licences d’exploitation de ces actifs ; / 2° Des informations spécifiques concernant la détermination du résultat imposable conformément aux II, III et IV du même article 238 comprenant : / a) Une liste et une description détaillées de chacun des actifs ou groupe d’actifs incorporels, objets des contrats de cession ou de concession de licences ; b) Une présentation du ratio mentionné au III dudit article 238 et de son suivi pour chacun des actifs ou groupe d’actifs incorporels ; / c) Une présentation de la méthode de répartition des frais entre les différents actifs et groupes d’actifs incorporels ».

En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s’il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci.

En premier lieu, aux termes de l’article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle : « Sont considérés notamment comme œuvres de l’esprit au sens du présent code : / (…) / 13° Les logiciels, y compris le matériel de conception préparatoire ; / (…) ».

Afin de démontrer que la suite logicielle qu’elle a développée revêt le caractère original d’un logiciel au regard des éléments protégés par le régime des droits d’auteur, la société Macompta.fr insiste, dans les dossiers techniques qu’elle a établis sur le fondement des dispositions de l’article L. 13 BA du livre des procédures fiscales, sur trois choix opérés par ses équipes techniques. Ainsi, selon son argumentaire, après avoir opté en 2007 pour la création d’un logiciel accessible en ligne, selon une architecture « monolithique », à une époque où ce type de solutions était encore rare, surtout dans le domaine de la comptabilité, ses développeurs ont imaginé, pour enrichir l’offre commerciale et l’étendre à d’autres domaines intéressant ses utilisateurs, une solution hybride consistant à conserver le socle initial tout en y ajoutant des modules complémentaires indépendants, selon une architecture « micro-services ». Par ailleurs, afin de gagner en performance et d’améliorer la fluidité de la suite logicielle, les développeurs ont mis en place un système permettant à chaque action réalisée par l’utilisateur de déclencher automatiquement d’autres actions corrélatives. Pour cela, ils ont combiné deux approches complémentaires, à savoir celle dite de « l’event sourcing », qui enregistre chaque action de l’utilisateur comme un évènement indépendant afin de déclencher des actions subséquentes, et celle du « CQRS », qui organise ensuite le traitement de ces dernières actions en distinguant celles qui modifient des données de celles qui ne font qu’en afficher. Enfin, au lieu de fonder l’application sur un fonctionnement commun à l’ensemble des utilisateurs, ses créateurs l’ont conçue pour s’adapter à différents types d’activités, régis par des règles comptables propres, et de niveaux de compétences, à travers la création de plans comptables sur mesure et des écrans entièrement personnalisables, applicables tant à une comptabilité d’engagement qu’à une comptabilité de trésorerie. A cet égard, même s’il ressort de la première version du dossier technique établi par la société requérante en vue d’obtenir un CII que plusieurs autres entreprises proposaient, en 2022, des applications similaires, il n’est pas contesté par l’administration fiscale que ces offres concurrentes n’intégraient pas le même ensemble de fonctionnalités de simplification de la comptabilité. En outre, l’entreprise a déposé les codes source nécessaires à la conception et à la structuration de l’architecture de la suite logicielle Macompta.fr auprès de l’Agence de protection des programmes (APP), permettant notamment d’attester de son antériorité. Dans ces conditions, les choix ainsi opérés par les concepteurs de la suite logicielle Macompta.fr, qui ne sont pas sérieusement contredits par l’administration fiscale, témoignent de l’existence d’un apport intellectuel propre et d’un effort personnalisé allant au-delà de la simple mise en œuvre d’une logique automatique et contrainte, lui conférant, par suite, un caractère original, au sens et pour l’application des dispositions du 13° de l’article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle.

En deuxième lieu, il résulte de l’instruction que le modèle économique de la société Macompta.fr repose sur le paiement, par l’ensemble des utilisateurs de la suite logicielle qu’elle exploite, d’un abonnement mensuel ou annuel leur permettant à la fois, pendant la durée couverte par le contrat qu’ils ont souscrit, d’utiliser l’application en fonction des options choisies, de bénéficier de ses mises à jour et d’accéder à une assistance technique. Ainsi que l’explique la société dans les dossiers techniques joints aux déclarations qu’elle a déposées le 15 novembre 2022, au titre des exercices clos en 2020 et 2021, les abonnements se matérialisent, en dépit de la structuration de la suite logicielle en modules, par une facturation globale, ce qui l’a conduite à la regarder comme un ensemble indissociable. Par suite, l’administration fiscale ne saurait soutenir que la société requérante ne justifie pas les raisons pour lesquelles elle n’a pu formuler l’option prévue à l’article 238 du code général des impôts actif par actif, en méconnaissance des dispositions du V de cet article.

En troisième lieu, si l’administration fiscale ne conteste pas que la documentation administrative admet l’éligibilité potentielle au régime d’imposition prévu à l’article 238 du code général des impôts d’actifs incorporels hébergés sur des serveurs distants et accessibles en ligne, elle relève que les revenus d’exploitation correspondants excèdent la simple utilisation du logiciel en cause. A cet égard, il résulte de l’instruction que la société Macompta.fr a retracé dans les dossiers techniques évoqués au point 7 la méthode qu’elle a utilisée pour déterminer la partie de ses revenus correspondant à la concession de la licence d’exploitation de la suite logicielle Macompta.fr. Dans cette perspective, elle a d’abord isolé du chiffre d’affaires constaté pour chacun des exercices considérés les sommes ne relevant pas de la concession de la licence, à savoir, d’une part, celles liées au support et à l’assistance techniques, dont elle fournit un relevé détaillé précisant l’identité des salariés concernés, le nombres d’heures consacrées à de telles tâches au cours de l’exercice, le coût horaire calculé par rapport à leurs rémunérations globales respectives ainsi que le montant total, et, d’autre part, celles correspondant aux frais de location des serveurs d’hébergement. Elle a parallèlement identifié les dépenses de recherche et de développement en lien direct avec le développement de l’actif constitué par la suite logicielle au cours de chacun des exercices considérés. Celles-ci incluent les dépenses de personnel, dont l’entreprise fournit un relevé détaillé comportant les mêmes mentions que celui précédemment évoqué, celles correspondant à l’acquisition du matériel informatique nécessaire, celles correspondant au dépôt des codes sources auprès de l’APP, celles correspondant au paiement de redevances de concession d’actifs permettant d’accéder aux données bancaires des utilisateurs ainsi que celles engagées auprès de sous-traitants. L’entreprise a ensuite calculé un « ratio d’éligibilité » dont elle a elle-même défini les modalités de calcul, consistant dans le rapport entre, au numérateur, les dépenses de recherche et de développement en lien direct avec le développement de l’actif et, au dénominateur, la somme entre ces mêmes dépenses et celles précédemment isolées du chiffre d’affaires. La société a alors appliqué ce ratio au chiffre d’affaires, afin d’obtenir la part de ses revenus réellement éligibles au régime prévu à l’article 238 du code général des impôts, à savoir 908 766 euros, au titre de l’exercice clos en 2020, et 1 136 078 euros, au titre de celui clos en 2021. Enfin, elle a calculé le résultat net de la concession de la licence d’exploitation, obtenu par différence entre les revenus éligibles au dispositif et le montant des dépenses de recherche et de développement qui se rattachent directement aux actifs en cause, en application des dispositions du 1° du II du même article 238, à savoir 356 970 euros, au titre de l’exercice clos en 2020, et 452 058 euros, au titre de celui clos en 2021. Dans ces conditions, la société Macompta.fr a explicité, sans être sérieusement contredite par l’administration fiscale, la méthode qu’elle a utilisée pour déterminer, parmi les revenus mixtes tirés des abonnements à la suite logicielle Macompta.fr, ceux découlant directement de la concession de la licence d’exploitation, en les distinguant de ceux qui ne sont pas éligibles au régime fiscal en cause, liés au support et à l’assistance techniques ainsi qu’à l’hébergement de la solution. Par suite, le service disposait des éléments de calcul suffisants pour apprécier le bien-fondé du montant des revenus ainsi présentés comme étant éligibles par la société requérante.

En quatrième lieu, si l’administration fiscale fait valoir que l’annexe libre déposée par la société Macompta.fr le 15 novembre 2022 ne détaille nullement les calculs effectués pour déterminer le revenu net imposé au taux réduit de 10 % dont elle se prévaut au titre des exercices clos en 2020 et 2021, sa réclamation du 13 juillet 2022 précisait, pour chacun de ces exercices, l’actif considéré, le montant du revenu éligible au régime prévu à l’article 238 du code général des impôts, celui des dépenses de recherche et de développement en lien direct avec le développement de cet actif, celui du résultat net bénéficiaire de la concession de la licence d’exploitation, le rapport d’assujettissement au taux réduit et le montant du revenu net imposé au taux réduit. Cette lettre, dont il n’est pas contesté qu’elle était annexée aux formulaires 2468-SD portant sur la détermination du résultat net d’ensemble de cession, de concession ou de sous-concession de brevets, précisait également que l’ensemble des éléments et calculs correspondants était retracé dans un dossier justificatif établi conformément aux dispositions de l’article L. 13 BA du livre des procédures fiscales. Alors que les textes applicables ne précisent ni la forme que doit revêtir l’annexe prévue au V de l’article 238 du code général des impôts ni le niveau de détail des calculs qui doivent y figurer, le service n’a par la suite sollicité, dans sa demande de régularisation du 27 septembre 2022, aucun complément d’information s’agissant de la demande de l’entreprise tendant au bénéfice de ce régime fiscal optionnel, alors qu’elle lui a réclamé plusieurs documents portant sur la justification des créances alléguées au titre du report en arrière de son déficit et du dispositif du CII. Dans ces conditions, l’administration fiscale ne saurait se prévaloir de la seule insuffisance du niveau de détail de ces calculs pour rejeter la demande d’option ainsi formulée par la société Macompta.fr.

En dernier lieu, s’agissant de la détermination du revenu net imposé au taux réduit, il résulte de l’instruction que la société requérante a fait le choix d’appliquer les dispositions transitoires prévues au 3 du III de l’article 37 de la loi du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 pour les exercices ouverts en 2019 et en 2020, afin de calculer le rapport d’assujettissement au taux réduit prévu au III de l’article 238 du code général des impôts, en retenant le montant des dépenses qu’elle a engagées au cours de l’exercice en cours et des deux exercices ouverts au cours des deux années antérieures. Elle a ainsi précisé dans les dossiers techniques correspondants évoqués au point 7, pour le numérateur, le montant cumulé des dépenses de recherche et de développement en lien direct avec la création et le développement de l’actif incorporel engagées au titre de ces trois exercices, incluant celles portant sur le personnel, sur l’acquisition du matériel, sur le dépôt des codes sources, celles correspondant au paiement de redevances de concession d’actifs ainsi que celles engagées auprès de sous-traitants, qu’elle a majorées par un coefficient de 130 %, conformément aux dispositions du troisième alinéa du III de l’article 238 du code général des impôts. De même, l’entreprise y a indiqué, pour le dénominateur, le montant total des dépenses engagées au cours de ces mêmes exercices. A cet égard, si l’administration fiscale relève qu’il est peu probable qu’un rapport d’assujettissement de 100 % soit retenu au titre des exercice clos en 2020 et 2021 compte tenu de l’offre de gestion proposée par la société requérante, tel est pourtant le résultat obtenu par les calculs produits par cette dernière, qui ne sont pas sérieusement contestés en défense. Compte tenu de ce taux de 100 %, le revenu net imposé en application de ce régime fiscal optionnel correspond au résultat net de la concession de la licence d’exploitation mentionnée au point 9. Dans ces conditions, la société requérante a explicité, là encore sans être sérieusement contredite par l’administration fiscale, les calculs qu’elle a effectués pour déterminer le rapport d’assujettissement au taux réduit, lui permettant de déterminer le revenu net imposé au titre du régime fiscal prévu à l’article 238 du code général des impôts.

Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens soulevés à cet égard par la société Macompta.fr, que cette dernière est fondée à demander la décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021, à concurrence du montant résultant de l’application aux résultats nets de la concession de la licence d’exploitation de la suite logicielle Macompta.fr, déterminés conformément aux dispositions de l’article 238 du code général des impôts, d’une imposition séparée au taux de 10%, en application des dispositions du deuxième alinéa du a de l’article 219 du même code.

En ce qui concerne l’application du régime du CII :

Aux termes de l’article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « I. – Les entreprises industrielles et commerciales (…) imposées d’après leur bénéfice réel (…) peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt au titre des dépenses de recherche qu’elles exposent au cours de l’année. (…) Pour les dépenses mentionnées au k du II, le taux du crédit d’impôt est de 20 %. (…) / (…) / II. – Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d’impôt sont : / (…) / k) Jusqu’au 31 décembre 2022, les dépenses exposées par les entreprises qui satisfont à la définition des (…) petites et moyennes entreprises donnée à l’annexe I au règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d’aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité et définies comme suit : / 1° Les dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l’état neuf et affectées directement à la réalisation d’opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits autres que les prototypes et installations pilotes mentionnés au a ; / 2° Les dépenses de personnel directement et exclusivement affecté à la réalisation des opérations mentionnées au 1° ; / 3° Les autres dépenses de fonctionnement exposées à raison des opérations mentionnées au 1° ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au 1° et de 43 % des dépenses de personnel mentionnées au 2° ; / (…) / Les dépenses mentionnées aux 1° à 6° entrent dans la base de calcul du crédit d’impôt recherche dans la limite globale de 400 000 € par an. / Pour l’application du présent k, est considéré comme nouveau produit un bien corporel ou incorporel qui satisfait aux deux conditions cumulatives suivantes : / – il n’est pas encore mis à disposition sur le marché ; / – il se distingue des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l’écoconception, de l’ergonomie ou de ses fonctionnalités. / Le prototype ou l’installation pilote d’un nouveau produit est un bien qui n’est pas destiné à être mis sur le marché mais à être utilisé comme modèle pour la réalisation d’un nouveau produit. / Pour être éligibles au crédit d’impôt mentionné au premier alinéa du I, les dépenses prévues aux a à k doivent être des dépenses retenues pour la détermination du résultat imposable (…) à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun et (…) correspondre à des opérations localisées au sein de l’Union européenne (…). / (…) ».

Il appartient au juge de l’impôt de constater, au vu de l’instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l’objet, et compte tenu, le cas échéant, de tous éléments produits par l’une ou l’autre des parties, qu’une entreprise remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l’avantage fiscal institué par l’article 244 quater B du code général des impôts.

En premier lieu, il ressort de la seconde version du dossier technique établi par la société requérante au titre du CII qu’au début des travaux d’innovation qu’elle estime éligibles au dispositif prévu au k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts, c’est-à-dire en 2019, elle avait identifié neuf autres entreprises exploitant une solution logicielle proposant aux petites et moyennes entreprises françaises des fonctionnalités similaires à celles de la suite logicielle Macompta.fr. La comparaison de leurs offres respectives au cours de la période considérée révèle qu’elles proposent toutes des modules dédiés à la facturation, à la comptabilité et aux notes de frais, que huit d’entre elles permettent également de gérer la paie et les déclarations sociales, que sept sont également accessibles par le biais d’une application mobile, que six permettent de générer des liasses fiscales et de gérer les immobilisations et que cinq reposent sur une solution globale intégrée au sein d’une même interface. Toutefois, parmi ces autres solutions logicielles, aucune d’elle ne proposait alors trois fonctionnalités dont elle précise la finalité. La première a vocation à mettre à disposition des utilisateurs des plans comptables adaptés au secteur d’activité de chaque utilisateur. La deuxième tend à proposer deux modes de saisie alternatifs des données comptables, l’un conçu pour les personnes non-initiées permettant d’enregistrer des opérations à partir d’informations communes, sans recourir au principe de la partie double, ni identifier le compte correspondant et la contrepartie nécessaire pour équilibrer l’écriture, l’autre dédié aux personnes expérimentées, reposant sur la saisie détaillée des opérations, conformément aux normes comptables. Enfin, la dernière consiste en une adaptation de l’interface de saisie en fonction des obligations comptables qui s’imposent à l’utilisateur, que ce soit au titre d’une comptabilité de trésorerie ou d’engagement. A cet égard, si la société Macompta.fr avait initialement indiqué, dans la première version de son dossier technique, qu’une autre entreprise dénommée « Indy » proposait également une offre de saisie simplifiée, il n’est pas contesté par le service que cette application concurrente n’a été mise sur le marché qu’en 2021, soit postérieurement au début des travaux d’innovation allégués. Dans ces conditions, les innovations résultant de ces trois fonctionnalités dont se prévaut l’entreprise au titre des années 2019 et 2020 portent sur des biens incorporels non encore mis sur le marché par des entreprises concurrentes, au sens et pour l’application des dispositions du dixième alinéa du k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts. En revanche, alors que ces projets portent, dans leur ensemble, sur le module « Comptabilité » de la suite logicielle Macompta.fr, la contribuable ne produit aucun élément comparatif tenant, au cours de la période considérée, à l’état du marché s’agissant des fonctionnalités offertes par ses cinq autres modules. Dès lors, elle ne démontre pas que les innovations alléguées relatives aux modules « Facturation », « Liasse fiscale », « Gestion des immobilisations », « Notes de frais » et « Paie et déclaration sociale nominative » seraient potentiellement éligibles à ce crédit d’impôt.

Il ressort de la seconde version du dossier technique établi par la société Macompta.fr au titre du CII qu’au cours de l’année 2019, ses équipes de développement ont notamment élaboré, pour le module « Comptabilité » de sa suite logicielle, une interface de saisie simplifiée, présentée sous forme de tableaux, permettant à l’utilisateur de saisir ses opérations de manière intuitive. Selon l’argumentaire développé dans ce document, les travaux correspondants, destinés à améliorer le système d’imputation automatique des saisies, ont alors consisté à ajouter la possibilité pour l’utilisateur de choisir la manière dont les critères se combinent, soit en les cumulant, soit en les alternant, à travers l’utilisation des termes : « et » et « ou », à limiter les champs techniques et à automatiser certains choix et, enfin, à intégrer des messages explicatifs, selon une logique d’aide contextuelle dynamique, afin de guider l’utilisateur au fil de ses actions et à améliorer la présentation graphique du module. Toutefois, en l’absence d’analyse comparative, ces éléments ne permettent pas de déterminer en quoi ces fonctionnalités se distingueraient, par des performances supérieures, de celles proposées par la suite logicielle considérée avant le début des travaux d’innovation allégués. En outre, il ressort du volet du dossier technique mentionné précédemment consacré à la présentation de l’entreprise que, dès sa fondation en 2007, ses créateurs se sont attachés à mettre au point un site de comptabilité en ligne à destination des petites entreprises et des associations « facile à prendre en main, intuitive, accessible à tous et entièrement sur internet ». Ces objectifs initiaux coïncident pleinement avec ceux auxquels entendent répondre les innovations alléguées. De même, s’agissant de l’année 2020, la société requérante soutient que le même module « Comptabilité » a été enrichi par le développement de nouveaux plans comptables adaptés à différents types d’activités, afin de simplifier la prise en main du logiciel et de faciliter la saisie comptable pour les utilisateurs non experts. Cependant, l’objet de ces travaux est simplement de compléter le champ d’application d’une fonctionnalité existante, sans pour autant lui conférer des performances supérieures. Dans ces conditions, la société Macompta.fr ne démontre pas que les innovations dont elle se prévaut au titre des années 2019 et 2020 se distingueraient des produits existants par des performances supérieures, que ce soit sur le plan technique, de l’écoconception, de l’ergonomie ou de ses fonctionnalités, au sens et pour l’application des dispositions du onzième alinéa du k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts.

Par ailleurs, la société Macompta.fr soutient que le processus de développement de chacune des innovations alléguées repose sur une phase de prototypage. A cet égard, elle précise que cette dernière est initiée par la création d’un prototype de la nouvelle fonctionnalité dans un environnement numérique de travail local, avant d’en tester une première version pour repérer les difficultés techniques et fonctionnelles, qui sont ensuite corrigées. Ce cycle alternant tests et corrections est réitéré jusqu’à ce que le prototype fonctionne correctement dans un espace informatique local. Une fois stabilisé, l’installation pilote correspondante est partagée avec des utilisateurs-testeurs chargés de l’utiliser dans un environnement numérique dit de « pré-production » afin, là encore, de signaler les erreurs rencontrées à l’équipe de développement, qui y apporte à son tour les corrections nécessaires. Ce n’est qu’une fois toutes les difficultés résolues que le nouveau produit est validé, puis intégré dans la suite logicielle, pour devenir une nouvelle version du module utilisé par les clients de l’entreprise. Toutefois, en dépit de ces développements, la société requérante n’identifie aucun prototype ni aucune installation pilote qu’elle aurait mis au point au cours de la période considérée en vue de la mise sur le marché des fonctionnalités innovantes de sa suite logicielle dont elle se prévaut. Dans ces conditions, elle n’établit pas avoir engagé à ce titre la réalisation d’opérations de conception de prototypes ou d’installations pilotes de nouveaux produits, au sens et pour l’application des dispositions du douzième alinéa du k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts.

Enfin, au surplus, afin de justifier le bien-fondé des dépenses de personnel qu’elle a comptabilisées, engagées à raison de la conception et du développement des innovations dont elle se prévaut, la société Macompta.fr fournit deux tableaux. Le premier retrace l’ensemble des heures dédiées par l’entreprise à la correction des anomalies constatées sur chacun des modules de la suite logicielle, à l’assistance technique et à l’ajout de nouvelles fonctionnalités sur les différents modules, sans préciser la date des interventions en cause ni l’identité des salariés concernés. Le second mentionne, pour chacune de ces interventions, sa date, le module concerné, le nom de l’agent, sa nature, selon qu’il s’agit d’une activité d’assistance, de conception, de développement ou de test, son objet et le temps passé, étant précisé qu’il ne comporte aucune opération réalisée entre les 1er juillet et 31 décembre 2019, tout en faisant au contraire état de certaines effectuées après le 30 juin 2021, soit postérieurement à la période d’imposition en litige. Toutefois, dans la mesure où ces tableaux détaillent les opérations ainsi effectuées tâche par tâche, sans les rattacher expressément à un projet d’innovation particulier, ils ne permettent pas, à eux seuls, d’apprécier la consistance et la réalité de la quotité effective de travail réalisée par les intéressés dans le cadre de la conception de prototypes et du développement d’installations pilotes ayant précédé l’intégration à sa suite logicielle des nouvelles fonctionnalités que l’entreprise estime éligibles au CII. A cet égard, la synthèse financière et le tableau des salaires pris en compte dans le calcul du crédit d’impôt communiqués au service par l’entreprise, le 27 octobre 2022, par le biais de la plateforme d’échanges sécurisés « Escale » ne permettent pas plus d’isoler les dépenses correspondantes. Dans ces conditions, la société Macompta.fr n’apporte pas d’élément suffisamment précis pour évaluer le montant des dépenses qu’elle a engagées au cours des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021 au titre des travaux pour lesquels elle sollicite le bénéfice du CII.

Il résulte de tout ce qui précède que la société Macompta.fr n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a considéré que les dépenses qu’elle a engagées au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021 n’étaient pas éligibles au crédit d’impôt prévu au k du II de l’article 244 quater B du code général des impôts.

En dernier lieu, la société Macompta.fr ne saurait se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe 60 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-RICI-10-10-45-10, relatif aux activités innovantes éligibles au CII, en tant qu’elles ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent jugement fait application.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles la société Macompta.fr a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021, à concurrence du montant des dépenses qu’elle estime éligibles au CII, doivent être rejetées.

Sur les conclusions à fin d’expertise :

Aux termes de la première phrase de l’article R. 621-1 du code de justice administrative : « La juridiction peut, soit d’office, soit sur la demande des parties ou de l’une d’elles, ordonner, avant dire droit, qu’il soit procédé à une expertise sur les points déterminés par sa décision ». Il incombe, en principe, au juge administratif de statuer au vu des pièces du dossier, le cas échéant après avoir demandé aux parties les éléments complémentaires qu’il juge nécessaires à son appréciation. Il ne lui appartient d’ordonner une expertise que lorsqu’il n’est pas en mesure de se prononcer au vu des pièces et éléments qu’il a recueillis, et que l’expertise présente ainsi un caractère utile.

Eu égard aux motifs exposés aux points 15 à 18, il ne résulte pas de l’instruction qu’il soit besoin d’ordonner l’expertise demandée, à titre subsidiaire, par la société Macompta.fr, qui ne présente pas d’utilité pour la solution du litige. Par suite, ses conclusions tendant à la désignation d’un expert, en vue de déterminer si la suite logicielle qu’elle a développée est éligible au CII, doivent être rejetées.

Sur les intérêts moratoires :

Aux termes de la première phrase du premier alinéa de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales : « Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal (…), les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires dont le taux est celui de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts ». L’article R.* 208-1 du même livre dispose : « Les intérêts moratoires prévus par l’article L. 208 sont dus lorsqu’un dégrèvement est prononcé à la suite d’une demande présentée verbalement lors d’une visite au service des impôts, (…) à la condition que le contribuable ait daté et signé le document établi par ce service pour prendre note de sa réclamation ».

En l’absence de litige né et actuel avec le comptable compétent pour procéder au paiement des intérêts dus sur le fondement des dispositions de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, les conclusions tendant au paiement des intérêts prévus par cet article sont sans objet et, par suite, irrecevables.

Sur les frais liés au litige :

Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 1 300 euros à la société Macompta.fr, en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E:

Article 1er : La société Macompta.fr est déchargée des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2020 et 2021, à concurrence du montant résultant de l’application aux résultats nets de la concession de la licence d’exploitation de la suite logicielle Macompta.fr, déterminés conformément aux dispositions de l’article 238 du code général des impôts, d’une imposition séparée au taux de 10 % sur le fondement des dispositions du deuxième alinéa du a de l’article 219 du même code et des motifs du présent jugement.

Article 2 : L’Etat versera à la société Macompta.fr une somme de 1 300 euros, en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Macompta.fr est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Macompta.fr et à la directrice départementale des finances publiques de la Vienne.

Délibéré après l’audience du 24 février 2026, à laquelle siégeaient :

M. Dufour, président,

M. Raveneau Kilic, conseiller,

M. Waton, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 mars 2026.

Le rapporteur,

signé

K. WATON

Le président,

signé

J. DUFOUR

L’assesseure la plus ancienne,

M. A…

Le président-rapporteur,

A. MARCHAND

L’assesseure la plus ancienne,

M. A…

La greffière,

signé

D. BRUNET

La République mande et ordonne à la directrice départementale des finances publiques de la Vienne, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

La greffière

Signé

D. BRUNET