Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 10 mars 2023, 3 avril 2025 et 30 avril 2025, la société de droit singapourien Chemical et Fertilizer Industry Holding (CFIh), private limited company (Pte Ltd), représentée par la Selarl Bondiguel et Associés, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de la décharger des cotisations de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises qui lui ont été réclamées au titre des années 2010 à 2016 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) à titre subsidiaire, de la décharger des cotisations de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises qui lui ont été réclamées au titre des années 2010 à 2015, ainsi que de l’intégralité des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’État le versement d’une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— elle n’est pas seulement une société de « portefeuille » mais contracte avec les clients et assume les risques liés à l’activité ; elle a employé jusqu’à 15 personnes durant les années en litige, qui ont été recrutées à proximité des sites d’implantation des clients ; la circonstance que son associé soit résident fiscal de France et qu’elle puisse être regardée comme ayant son siège de direction effective en France n’induit pas que l’exercice de l’activité opérationnelle se déroule sur le territoire français, au sens des textes régissant la CVAE ; l’administration n’établit pas qu’elle exerce en France une activité professionnelle non salariée par les éléments qu’elle invoque, mais devrait justifier qu’elle dispose en France d’immobilisations, tout au moins de locaux autres que ceux que sa filiale française utilise pour les besoins de sa propre activité ou l’emploi en France de salariés affectés à une activité distincte de celle de la société CFIe qui assure la gestion commerciale, administrative, comptable et financière du groupe et la lui facture ; la circonstance qu’elle n’aurait pas de substance à Singapour est inopérante ; l’abandon de rappels de taxe sur la valeur ajoutée induit la reconnaissance de ce qu’elle n’a pas d’établissement stable en France ; la société CFIe a réalisé des prestations de support administratif, qui lui ont été facturées avec marge, de sorte que ces opérations relèvent de l’activité de la filiale française ;

— à supposer la réalité de son activité en France établie, celle-ci ne peut être regardée comme ayant été occulte, au sens de l’article L. 174 du code général des impôts, au titre des années en litige ; son associé a, en mars, avril et mai 2012, décrit le groupe et son organisation à l’administration fiscale après avoir été suspecté de détenir à l’étranger des comptes bancaires non déclarés, ce qui démontre une absence de volonté de dissimuler l’existence et l’activité de la société CFIh ; l’administration a donc été informée de l’existence de son activité ;

— si l’application de la CVAE était validée, il y aurait lieu de transposer ici la jurisprudence sur l’étendue du droit de reprise de l’administrative à l’égard des contribuables ayant été confrontés à un état du droit peu clair et d’en tirer également des conséquences quant à l’application de la majoration de 80 % appliquée sur le fondement de l’article 1728 du code général des impôts.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 8 septembre 2023 et 10 avril 2025, le directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par la société CFIh Pte Ltd n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République de Singapour tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur les revenus, signée le 9 septembre 1974, modifiée ;

— le code général des impôts ;

— le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Albouy,

— les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public,

— et les observations de M^e Girondeau, représentant la société Chemical et Fertilizer Industry Holding.

Considérant ce qui suit :

1. En mars 2017, l’administration a exercé le droit de visite et de saisie prévue à l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales dans les locaux de la société à responsabilité limitée Chemical et Fertilizer Industry Engineering (CFIe), dont M. C D est le principal associé et le gérant. Cette société fait partie d’un groupe, qui a pour activité l’ingénierie spécialisée dans les domaines des engrais, des explosifs civils, des produits chimiques et des procédés d’évaporation et cristallisation, au sein duquel elle exerce des fonctions de conduite des projets, supports techniques et qualité, marketing, services administratifs et financiers. Les constatations opérées à l’occasion de l’exercice de ce droit de visite ont conduit l’administration à diligenter une vérification de comptabilité de cette société ainsi que de la société holding de droit singapourien Chemical et Fertilizer Industry Holding (CFIh), private limited company (Pte Ltd), dont M. D est le dirigeant (managing director) et dont il détient la totalité du capital social. À l’issue de ces contrôles, l’administration a estimé, dans une proposition de rectification du 26 décembre 2018, que le siège de direction effective de la société CFIh était situé en France et qu’elle y exerçait une activité professionnelle non salariée occulte justifiant la mise en œuvre des dispositions de l’article L. 174 du livre des procédures fiscales et en raison de laquelle elle aurait dû être soumise à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre des années 2010 à 2016. La société CFIh a présenté des observations auxquelles l’administration a répondu les 18 avril et 4 juillet 2019 en maintenant les rectifications notifiées. La société a formé un recours devant le supérieur hiérarchique du vérificateur puis obtenu une entrevue avec l’interlocuteur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest, à l’issue desquels l’administration a maintenu sa position. Après la mise en recouvrement des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, la société CFIh a présenté une réclamation en mars 2020, qui a été rejetée par une décision du 12 janvier 2023.

Sur le principe de l’assujettissement de la société requérante à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises :

2. Aux termes de l’article 1447-0 du code général des impôts : « Il est institué une contribution économique territoriale composée d’une cotisation foncière des entreprises et d’une cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. ». Aux termes du I de l’article 1586 ter de ce code : " Les personnes physiques ou morales () qui exercent une activité dans les conditions fixées aux articles 1447 et 1447 bis et dont le chiffre d’affaires est supérieur à 152 500 € sont soumises à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. / () « . Aux termes de l’article 1447 du même code : » I. – La cotisation foncière des entreprises est due chaque année par les personnes physiques ou morales () qui exercent à titre habituel une activité professionnelle non salariée. / () / III. – Les personnes et sociétés mentionnées au I ne sont pas soumises à la cotisation foncière des entreprises à raison de leurs activités qui ne sont assujetties ni à l’impôt sur les sociétés ni à l’impôt sur le revenu en raison des règles de territorialité propres à ces impôts. « . Aux termes du III de l’article 1586 octies du même code : » La valeur ajoutée est imposée dans la commune où le contribuable la produisant dispose de locaux ou emploie des salariés exerçant leur activité plus de trois mois. / () ".

3. En vertu de l’article 8 du même code, l’associé unique d’une société à responsabilité limitée, lorsque cet associé est une personne physique, est, si cette société n’a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu à raison des bénéfices sociaux. Aux termes de l’article 4 A du même code : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus () ». Aux termes du 1 de l’article 4 B du même code : " Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : / () / b. [les personnes] qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire () « . Aux termes de l’article 4 bis du même code : » Sont également passibles de l’impôt sur le revenu : / () / 2° Les personnes de nationalité française ou étrangère, ayant ou non leur domicile fiscal en France, qui recueillent des bénéfices ou revenus dont l’imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. ".

4. Aux termes de l’article 7 de la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République de Singapour du 9 septembre 1974 : « 1. Les bénéfices d’une entreprise d’un État contractant ne sont imposables que dans cet État, à moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre État contractant par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé. Si l’entreprise exerce son activité d’une telle façon, les bénéfices de l’entreprise sont imposables dans l’autre État, mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable. / ( ) ». Aux termes de l’article 5 de cette même convention : « 1. Au sens de la présente Convention, l’expression » établissement stable « désigne une installation fixe d’affaires ou l’entreprise exerce tout ou partie de son activité. / 2. L’expression » établissement stable " comprend notamment : / a) Un siège de direction ; / b) Une succursale ; / c) Un bureau ; / d) Une usine ; / e) Un atelier ; / () ".

5. Il résulte de l’instruction que la société CFIh a été enregistrée auprès des autorités singapouriennes le 5 avril 2007. Son capital est détenu en totalité par M. C D, résident fiscal français. Son siège social est hébergé par une société de domiciliation commerciale à Singapour où elle ne dispose d’aucun moyen matériel ou humain d’exploitation. Elle anime l’ensemble des filiales du groupe créées après sa propre constitution, dont elle détient 99 % du capital. Si ses états financiers sont signés par deux « appointed directors » M. C D et M. G, ressortissant singapourien, seul M. C D est chargé de la gestion et de la direction de la société CFIh. Il est d’ailleurs identifié comme « managing director » dans les correspondances de la société et il est constant qu’il décide seul de la stratégie du groupe. L’administration souligne, sans être contredite, que durant la période en litige, M. D ne s’est rendu qu’à deux reprises à Singapour, les 23 octobre 2012 et 21 novembre 2013. Il est, par ailleurs, le principal associé et le gérant de la SARL CFIe, société de droit français, laquelle est historiquement la première société du groupe CFI. La société CFIh soutient qu’au-delà de l’activité de holding, elle exerce également une fonction d’interlocutrice unique de la clientèle, qu’elle est signataire des contrats conclus et responsable de leur bonne exécution et que la société CFIe n’a réalisé pour elle que des prestations de support administratif, qui lui ont été intégralement facturées avec une marge. Pour illustrer son argumentation, elle produit notamment un protocole d’accord conclu en 2015 avec une société serbe, signé pour ce qui concerne la société CFIh par M. D, dont il ressort que si ce dernier était l’interlocuteur du client durant l’exécution de cette convention, il était toutefois joignable aux coordonnées en France de la société CFIe. Si elle fait également valoir qu’elle a employé de 2009 à 2016 un total de quinze personnes qui ont été recrutées et affectées à l’étranger, à proximité des sites d’implantation de ses clients, cette circonstance, liée à l’activité du groupe, laquelle peut nécessiter la présence auprès des clients d’un représentant de la société durant la définition ou/et le suivi d’un projet, ne fait pas obstacle à la caractérisation d’une activité sur le territoire français. Les sommes comptabilisées à titre de salaires par la société CFIh font ressortir que, hormis pour l’année 2009 durant laquelle des salaires ont été versés à 13 personnes, le nombre d’employés qu’elle a rémunérés durant la période en litige a varié de trois à six selon les années. Il résulte, par ailleurs, de l’instruction que parmi les personnes auxquelles la société CFIh a versé des « bonus » durant la période en litige figurent des salariés de la société CFIe, résidant en France, qui y exercent les fonctions de « responsable de projets », « responsable administratif et financier », « responsable marketing », « assistante marketing et export », « ingénieur projet », « assistant administratif et financier », « directeur technique ». La société CFIh a également engagé en 2008, en tant que directeur technique, M. E, qui exerçait les mêmes fonctions au sein de la société CFIe et a eu recours à des prestations rendues par des ingénieurs conseils résidant en France. Il ressort de l’ensemble de ces éléments que la société CFIh était dirigée, durant la période en litige, depuis la France par M. D, où elle exerçait à la fois sa fonction de holding animatrice, mais également son activité d’interlocuteur unique des clients du groupe, en mobilisant des moyens matériels et humains et notamment un directeur technique salarié. Elle exerçait ainsi à titre habituel une activité professionnelle non salariée, au sens de l’article 1447 du code général des impôts, dans les locaux de la société CFIe, où pouvait être contacté son dirigeant et où le suivi administratif et financier de son activité était assuré. Ayant son siège de direction effective en France, la société CFIh, qui était assimilable fiscalement à une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée de droit français eu égard aux règles en régissant la constitution et le fonctionnement, était une société résidente de France au sens de la convention fiscale franco-singapourienne du 9 septembre 1974, alors en vigueur. N’ayant pas d’établissement stable à Singapour, ses bénéfices des exercices clos durant la période en litige, étaient imposables en France, selon l’article 7 de cette même convention et en application des articles 4 A et 4 bis du code général des impôts. Par suite, elle n’était pas au nombre des personnes ou sociétés qui, en vertu des dispositions combinées des articles 1586 ter et 1447 du code général des impôts, ne sont pas soumises à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au motif que leurs activités ne sont assujetties ni à l’impôt sur les sociétés ni à l’impôt sur le revenu en raison des règles de territorialité propres à ces impôts. Dès lors, l’administration est fondée à soutenir que la société CFIh devait être soumise, au titre des années en litige, à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises.

Sur le caractère occulte de l’activité :

6. Aux termes de l’article L. 174 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au présent litige : « Les omissions ou les erreurs concernant la taxe professionnelle, la cotisation foncière des entreprises et la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises peuvent être réparées par l’administration jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due lorsque l’administration a dressé un procès-verbal de flagrance fiscale dans les conditions prévues à l’article L. 16-0 BA au titre d’une année postérieure ou lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite. ».

7. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / () / c. 80 % en cas de découverte d’une activité occulte. / () ».

8. Il résulte de ces dispositions que dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s’il n’est pas en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives. S’agissant d’un contribuable qui fait valoir qu’il a satisfait à l’ensemble de ses obligations fiscales dans un État autre que la France, la justification de l’erreur commise doit être appréciée en tenant compte de l’ensemble des circonstances de l’espèce et notamment du niveau d’imposition dans cet autre État et des modalités d’échange d’informations entre les administrations fiscales des deux États.

9. Il est constant que la société CFIh n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’elle aurait dû souscrire auprès de l’administration fiscale et n’a pas fait connaître son activité en France à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce.

10. Afin de justifier de l’absence de caractère occulte de son activité et du caractère non délibéré de ses omissions déclaratives, la société CFIh fait d’abord valoir qu’au printemps 2012, l’administration, après avoir constaté que M. D avait effectué, depuis son compte bancaire personnel détenu auprès d’un établissement bancaire français, des virements à destination de Singapour, l’a interrogé sur le compte bancaire destinataire de ces virements et qu’à cette occasion, il a été amené à indiquer au service que ce compte était au nom de la société CFIh, à justifier de l’existence et des caractéristiques juridiques de cette société et à produire des documents confirmant ces informations. Toutefois ces échanges avec l’administration, uniquement relatifs à la situation fiscale de M. D et engagés à l’initiative du service, s’ils ont eu pour effet de porter à la connaissance de ce dernier l’existence du groupe CFI, de la société de droit singapourien CFIh, ainsi que ses liens avec M. D, n’ont pas concerné les modalités concrètes d’exercice de son activité et ne permettaient pas à l’administration, dès 2012, de constater notamment que la société CFIh disposait en France de son siège de direction effective et y exerçait habituellement une activité professionnelle en raison de laquelle elle devait notamment être soumise à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. Pour les mêmes motifs, ces échanges n’ont pas pu induire en erreur la société CFIh sur ses obligations déclaratives en France.

11. La société CFIh fait également valoir qu’elle a été créée dans le cadre d’une politique de localisation des sociétés composant son groupe, qui a été adoptée en raison des difficultés rencontrées pour embaucher en France du personnel présentant les qualifications requises et que sa localisation à Singapour a répondu à une volonté d’implanter la société holding, interlocutrice de la clientèle, à proximité de celle-ci. Toutefois, la société CFIh n’employant aucun personnel à Singapour et étant administrée et gérée depuis la France, son implantation n’apparaît pas avoir été dictée par les opportunités offertes par le marché du travail singapourien. Par ailleurs, les destinations figurant sur les listes de déplacements effectués durant la période en litige par M. D et par M. A, seuls éléments au dossier permettant d’apprécier la répartition géographique de l’activité de la société CFIh, ne font pas ressortir Singapour comme étant le centre de gravité du marché sur lequel elle opère. Si la société CFIh fait également valoir, sans être contredite, qu’elle a rempli l’ensemble de ses obligations déclaratives à Singapour et que ses résultats y ont été soumis à un taux d’imposition de 17 %, le caractère effectif de ce taux d’imposition est contredit par l’administration et, en tout état de cause, la société CFIh n’établit pas que le montant de l’ensemble des impositions qu’elle a acquittées à Singapour est comparable à celui des impositions primitives de nature à avoir été mises à sa charge et à celle du foyer fiscal de M. D à raison de ses activités. Compte tenu de l’ensemble de ces éléments et nonobstant l’existence au sein de la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République de Singapour du 9 septembre 1974, de stipulations permettant aux administrations fiscales française et singapourienne d’échanger des renseignements, la société CFIh ne pouvait pas ignorer, compte tenu des éléments relatés au point 5, qu’elle exerçait une activité en France justifiant notamment qu’elle la fasse connaître d’un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce, et elle n’établit pas qu’une erreur serait à l’origine de ces omissions. Par suite, l’administration était fondée à mettre en œuvre les dispositions de l’article L. 174 du livre des procédures fiscales et à faire application de la majoration de 80 % prévue au c de l’article 1728 du code général des impôts.

12. À supposer que la société CFIh ait entendu se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du pont n° 80 de l’extrait du bulletin officiel des finances publiques-impôts publié sous l’identifiant juridique BOI-CF-PGR-10-70, du point n° 180 de l’extrait du bulletin officiel des finances publiques-impôts publié sous l’identifiant juridique BOI-CF-IOR-60-10, dans leur rédaction applicable au présent litige, ainsi que de la réponse ministérielle à la question écrite n° 01030 du sénateur M. F B, publiée au Journal officiel du Sénat du 11 janvier 2018 (page 89), ces textes ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale dérogeant à l’application qui en est faite par les points précédents du présent jugement. Par suite, ils ne peuvent, en tout état de cause, être valablement opposés à l’administration.

13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de la société CFIh, tendant à la décharge des cotisations de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises qui lui ont été réclamées au titre des années 2010 à 2016 ainsi que des pénalités correspondantes, doivent être rejetées. Il en va de même, par voie de conséquence, de sa demande présentée au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société Chemical et Fertilizer Industry Holding Pte Ltd est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Chemical et Fertilizer Industry Holding Pte Ltd et au directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest.

Délibéré après l’audience du 7 mai 2025, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Ambert, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 mai 2025.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.