TRIBUNAL

JUDICIAIRE

DE [Localité 7] [1]

[1]

Expéditions

exécutoires

délivrées le :

■

9ème chambre 1ère section

N° RG 23/12963

N° Portalis 352J-W-B7H-C24MV

N° MINUTE :

Contradictoire

Assignation du :

03 octobre 2023

JUGEMENT

rendu le 17 septembre 2025

DEMANDERESSE

Madame [J] [N] épouse [V]

[Adresse 2]

[Localité 5]

représentée par Maître Cécile REBIFFE de la SELAFA CMS FRANCIS LEFEBVRE AVOCATS, avocat au barreau de HAUTS-DE-SEINE, avocat plaidant, vestiaire #NA70

DÉFENDERESSE

DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUESD’ILE-DE-FRANCE ET DE [Localité 7]

Pôle Juridictionnel judiciaire

[Adresse 1]

[Localité 4]

représentée par son inspecteur muni d’un pouvoir spécial

COMPOSITION DU TRIBUNAL

Madame Anne-Cécile SOULARD, Vice-présidente,

Monsieur Patrick NAVARRI, Vice-président,

Madame Marine PARNAUDEAU, Vice-présidente,

assistés de Madame Diane FARIN, greffière lors de la mise à disposition et de Madame Sandrine BREARD, greffière lors des débats.

DÉBATS

A l’audience du 25 juin 2025 tenue en audience publique devant Madame Anne-cécile SOULARD, juge rapporteur, qui, sans opposition des avocats, a tenu seule l’audience, et, après avoir entendu les conseils des parties, en a rendu compte au Tribunal, conformément aux dispositions de l’article 805 du Code de procédure civile.

Décision du 17 Septembre 2025

9ème chambre 1ère section

N° RG 23/12963 – N° Portalis 352J-W-B7H-C24MV

JUGEMENT

Rendu publiquement par mise à disposition au greffe

Contradictoire

En premier ressort

EXPOSÉ DU LITIGE

M. [Z] [N] a transmis la nue-propriété de titres de la société PLACEMENTS GESTION INVESTISSEMENT, par deux actes de donation-partage des 29 juin 1974 et 16 juin 1979, à ses six enfants :

— [P] [N],

— [G] [N] épouse [K] [U],

— [I] [N],

— [W] [N] épouse [T] [F],

— [O] [N], décédé le [Date décès 6] 2005,

— [J] [N] épouse [C] (ci-après Mme [E] [C]).

M. [Z] [N] s’est réservé l’usufruit viager des titres à son profit.

Par suite de différentes opérations, les titres de la société PLACEMENTS GESTION INVESTISSEMENT sont devenus des actions des sociétés [N] SCA et SCA MARSEILLAN.

En 2005, les enfants de M. [Z] [N] ont transmis la nue-propriété des titres à leurs propres enfants.

Ainsi, par acte de donation-partage du 21 décembre 2005, Mme [E] [C] a consenti à ses trois enfants une donation-partage portant sur la nue-propriété des titres des sociétés [N] SCA et MARSEILLAN. Elle s’en est réservée l’usufruit successif viager, s’ouvrant au décès du précédent donateur, M. [Z] [N].

Dans cet acte, Mme [E] [C], le donateur, s’est engagée à prendre en charge les droits de donation afférents à l’opération.

Conformément aux dispositions de l’article 669 du code général des impôts, la donation de 2005 a donné lieu au paiement de droits de mutation à titre gratuit sur la valeur de la nue-propriété, estimée en fonction de l’âge du seul usufruitier au jour de l’acte, M. [Z] [N], qui était alors âgé de 81 ans. Son usufruit était fixé à 20% de la valeur de la pleine propriété des biens donnés et la nue-propriété à 80%.

L’assiette taxable aux droits de donation était ainsi de 80% de la valeur des biens donnés correspondant à leur valeur en nue-propriété.

M. [Z] [N] est décédé le [Date décès 3] 2019. Son décès a ouvert l’usufruit que Mme [E] [C] s’était réservée.

Par réclamation du 17 avril 2020, Mme [E] [C] a sollicité le remboursement des droits de donation indûment payés. Elle fait valoir que l’acte de donation-partage du 21 décembre 2025 stipule une clause de restitution du trop-payé de droits de donation lors du décès de M. [Z] [N] et un nouveau calcul de ces droits en fonction de l’âge du donateur à l’acte du 21 décembre 2005 (Mme [E] [C]).

Elle réclame le calcul des droits de mutation sur une assiette taxable de 40% de la valeur en nue-propriété, étant âgée de 41 ans révolus lors de la donation-partage du 21 décembre 2025.

Elle demande la restitution d’un trop versé de 283 953,81 euros.

Par courrier du 3 août 2023, l’administration fiscale a rejeté la réclamation de Mme [E] [C].

Par acte de commissaire de justice du 3 octobre 2023, Mme [E] [C] a fait assigner la Direction Générale des Finances Publiques, Direction régionale d’Ile de France et du département de [Localité 7], devant le tribunal judiciaire de Paris.

Demandes et moyens de Mme [E] [C]

Dans ses dernières conclusions signifiées le 12 février 2025, Mme [E] [C] demande au tribunal de :

« – DECLARER les demandes de Madame [E] [C] recevables et bien fondées ;

Y faisant droit,

— DIRE ET JUGER que l’article 1965 B du Code général des impôts est applicable à Madame [E] [C], donateur de la nue-propriété des actions qu’elle détenait dans le capital des sociétés [N] SCA et SCA Marseillan par acte authentique du 21 décembre 2005 et ayant pris en charge les droits de donation y afférents ;

— Si le Tribunal considérait que l’administration fiscale est fondée à soutenir que l’article 1965 B du Code général des impôts ne s’applique en principe qu’à la demande de restitution formée par le nu-propriétaire, ETENDRE l’application de l’article 1965 B du Code général des impôts, au cas particulier, au profit de Madame [E] [C] ;

En tout état de cause,

— ANNULER la décision de l’administration fiscale du 3 août 2023 rejetant la réclamation de Madame [E] [C] du 17 avril 2020 ;

— CONDAMNER la Direction Générale des Finances publiques à restituer à Madame [E] [C] la somme de 283.953,81 euros en principal correspondant au trop versé de droits de donation sur la donation-partage consentie par acte authentique du 21 décembre 2005, outre les intérêts de l’article L.208 du Livre des procédures fiscales à compter du paiement des droits ;

— DEBOUTER la Direction Générale des Finances publiques de l’intégralité de ses demandes, fins et conclusions ;

— CONDAMNER la Direction Générale des Finances publiques à payer à Madame [E] [C] la somme de 10.000 € au titre de l’article 700 du Code de procédure civile ;

— CONDAMNER la Direction Générale des Finances publiques aux entiers dépens de l’instance. »

Mme [E] [C] indique qu’elle a procédé au paiement des droits de donation qui sont en principe à la charge des donataires mais souligne qu’elle l’a fait pour le compte des donataires nus-propriétaires.

Elle conteste l’interprétation de l’article 1965 B du code général des impôts présentée par l’administration fiscale selon laquelle seul le nu-propriétaire a droit à une restitution sur les sommes qu’il a acquittées et il n’y a pas droit à restitution lorsque les droits ont été payés par l’usufruitier.

Elle observe que la prise en charge des droits de donation par le donateur est admise et considérée par la jurisprudence comme une donation indirecte. Elle considère que les droits ont été payés pour le compte des donataires ce qui équivaut à un paiement par les donataires eux-mêmes.

Elle en déduit que l’article 1965 B du code général des impôts sur la restitution est bien applicable, nonobstant le paiement des droits par le donateur.

Mme [E] [C] fait valoir que le droit à restitution consacré par l’article 1965 B du code général des impôts se justifie par la surévaluation dont a fait l’objet la nue-propriété en raison de l’impossibilité de tenir compte, au stade de la donation, de l’âge de l’usufruitier n°2 alors que le nu-propriétaire en pratique va subir, en plus de l’usufruit n°1, l’usufruit n°2 pendant toute sa durée avant de devenir plein propriétaire du bien donné. Elle estime que l’usufruit successif amoindrit la valeur réelle de la nue-propriété et que la valeur retenue lors de la taxation des droits de donation est une valeur artificielle qui ne correspond pas à la valeur réelle de la nue-propriété donnée.

Elle affirme que le droit à restitution de l’article 1965 B du code général des impôts concerne l’assiette des droits de mutation et vient corriger une surtaxation, laquelle existe que le payeur des droits soit le donateur ou le donataire.

Elle remarque que l’administration fiscale a pour habitude d’assimiler le cas où les droits de donation sont pris en charge par le donateur à celui où le nu-propriétaire les paie directement.

Dans l’hypothèse où le tribunal considérerait que l’interprétation de l’administration est fondée, Mme [E] [C] entend faire reconnaître que les dispositions de l’article 669 du code général des impôts combinées avec celles de l’article 1965 B méconnaissent le principe de non-discrimination et portent atteinte au droit au respect des biens garantis par la Convention Européenne de Sauvegarde de Droits de l’Homme.

Elle soutient que les dispositions précitées conduisent à traiter différemment les redevables des droits à raison d’une même donation, selon qu’ils s’en acquittent en tant que donateur ou donataire.

Elle relève que dans le cas d’usufruits successifs constitués au profit d’une personne plus jeune que le premier usufruitier, le nu-propriétaire subit une taxation sur une valeur de la nue-propriété supérieure à sa valeur réelle compte tenu de l’existence d’un nouvel usufruit. Elle en déduit que les contribuables sont soumis à une imposition dont l’assiette inclut une capacité contributive dont ils ne disposent pas.

Demandes et moyens de l’administration fiscale

Dans ses dernières conclusions communiquées par voie électronique le 30 septembre 2024, l’administration fiscale demande au tribunal de débouter Mme [E] [C] de toutes ses demandes et de la condamner aux entiers dépens.

L’administration fiscale considère que le droit à restitution appartient au seul nu-propriétaire qui a acquitté les droits. Or, elle fait valoir d’une part, que Mme [E] [C] n’est pas la nue-propriétaire mais l’usufruitière depuis le décès du précédent donateur et d’autre part, que le paiement des droits n’a pas été effectué par les nus-propriétaires.

L’administration fiscale admet que les parties à l’acte de donation-partage aient pu déroger aux règles de l’article 1712 du code général des impôts selon lequel les donataires sont les contributeurs définitifs de l’impôt. Elle souligne cependant que cet accord entre les parties à l’acte n’est pas opposable à l’administration fiscale et ne permet pas de déroger aux règles spéciales édictées par l’article 1965 B du code général des impôts selon lequel seul le nu-propriétaire dispose d’un droit à restitution sur les sommes qu’il a acquittées.

L’administration fiscale conteste toute forme de discrimination. Elle expose qu’entre les donataires, les principes d’ouverture et d’évaluation des usufruits et de condition de restitution en cas d’usufruits successifs sont identiques. Elle soutient que le donateur usufruitier et le donataire nu-propriétaire ne sont pas dans des situations juridiques analogues de telle sorte qu’il n’y a pas de discrimination même s’ils sont traités différemment.

S’agissant du droit au respect des biens, l’administration fiscale défend l’absence d’atteinte au droit de propriété en cas de défaut de restitution à l’usufruitier.

* * *

Conformément aux dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il sera renvoyé aux dernières écritures des parties pour un plus ample exposé des moyens et arguments venant au soutien de leurs demandes et de leurs défenses.

Le juge de la mise en état a clôturé l’instruction de l’affaire par ordonnance du 21 mars 2025 et fixé l’affaire pour être plaidée à l’audience tenue en juge rapporteur du 25 juin 2025.

MOTIFS DE LA DÉCISION

1. Sur la restitution

En application de l’article 1712 du code général des impôts, les droits de mutation sont en principe à la charge du donataire : « Les droits des actes civils et judiciaires emportant translation de propriété ou d’usufruit de meubles ou immeubles, sont supportés par les nouveaux possesseurs, et ceux de tous les autres actes le sont par les parties auxquelles les actes profitent, lorsque, dans ces divers cas, il n’a pas été stipulé de dispositions contraires dans les actes. »

Il est cependant possible de déroger à ce principe en désignant un autre contributeur dans l’acte de donation.

En l’espèce, l’acte de donation-partage du 21 décembre 2005 déroge au principe du paiement des droits de mutation par le donataire et prévoit que ces droits sont à la charge du donateur.

Les droits de mutation ont donc été réglés par Mme [E] [C], donateur et usufruitière, à hauteur de 572 675 euros pour un total de biens donnés à partager entre ses 3 enfants évalué à 3 240 051,14 euros.

Les droits de mutation ont été calculés en fonction de la valeur de la nue-propriété résultant de l’âge de l’usufruitier, telle qu’elle est fixée par l’article 669 I du code général des impôts :

« I. – Pour la liquidation des droits d’enregistrement et de la taxe de publicité foncière, la valeur de la nue-propriété et de l’usufruit est déterminée par une quotité de la valeur de la propriété entière, conformément au barème ci-après :

AGE

de l’usufruitier

VALEUR

de l’usufruit

VALEUR

de la nue-propriété

Moins de :

21 ans révolus

90 %

10 %

31 ans révolus

80 %

20 %

41 ans révolus

70 %

30 %

51 ans révolus

60 %

40 %

61 ans révolus

50 %

50 %

71 ans révolus

40 %

60 %

81 ans révolus

30 %

70 %

91 ans révolus

20 %

80 %

Plus de 91 ans révolus

10 %

90 %

Pour déterminer la valeur de la nue-propriété, il n’est tenu compte que des usufruits ouverts au jour de la mutation de cette nue-propriété.»

En application de ces dispositions, la valeur de la nue-propriété a été fixée à 80% de la valeur en pleine propriété correspondant au seul usufruit ouvert lors de la donation-partage, celui de [Z] [N].

Mme [E] [C] se prévaut des dispositions de l’article 1965 B du code général des impôts pour solliciter la réévaluation des droits de mutation « Dans le cas d’usufruits successifs, l’usufruit éventuel venant à s’ouvrir, le nu-propriétaire a droit à la restitution d’une somme égale à ce qu’il aurait payé en moins si le droit acquitté par lui avait été calculé d’après l’âge de l’usufruitier éventuel. »

En application de l’article 1705 5° du code général des impôts, toutes les parties ayant figuré à un acte sous seing privé sont solidaires pour le paiement des droits. Il est permis de mettre les droits à la charge d’une partie déterminée. Toutefois, cette clause ne sera pas opposable à l’administration fiscale qui pourra réclamer le paiement des droits à l’une des parties solidaires. (BOI-ENR-DG-50-10-20)

Ainsi, Mme [E] [C] ne peut opposer à l’administration fiscale la clause lui attribuant le paiement des droits de mutation.

Le paiement des droits de mutation par le donateur est qualifié de donation indirecte lorsque les conditions de celles-ci sont réunies. L’administration fiscale admet que les droits de donation payés par le donateur sont exonérés de droits de mutation. Ainsi, ces droits, payés en l’espèce par Mme [E] [C], ne font pas partie de l’assiette taxable de la donation-partage intervenue le 21 décembre 2005.

Le fait que le paiement des droits de mutation par le donateur soit qualifié de donation indirecte est sans incidence sur la répartition des droits entre usufruitier et nu-propriétaire dans le cas d’une donation de droits démembrés. Ainsi, Mme [E] [C] n’est pas fondée à se prévaloir de droits qui ne sont ouverts qu’au nu-propriétaire du fait de la donation indirecte résultant du paiement des droits de mutation.

L’article 1965 B n’ouvre expressément de droit à restitution qu’en faveur du nu-propriétaire qui a acquitté le droit.

Cependant, dans certaines hypothèses, l’administration fiscale admet le bénéfice de certains textes en faveur du donateur même lorsque le donataire ou nu-propriétaire est le seul visé par le texte.

Ainsi, en matière de libéralités graduelles ou résiduelles, l’article 784 C du code général des impôts permet au second légataire ou donataire de bénéficier de l’imputation des droits acquittés par le premier légataire ou donataire sur les droits qu’il doit régler. Le texte ne vise expressément que le légataire ou donataire. Pour autant, la doctrine administrative précise : « Cette imputation est également admise lorsque les droits dus sur la première transmission ont été pris en charge par le donateur. » (BOI-ENR-DMTG-10-20-50-10).

De même, l’article 751 du code général des impôts, applicable aux biens appartenant pour l’usufruit au défunt et pour la nue-propriété à ses présomptifs héritiers, permet au donataire bénéficiaire de la nue-propriété d’un bien d’imputer sur l’impôt de transmission par décès les droits de mutation acquittés par le nu-propriétaire. Le texte ne vise que les droits de mutation acquittés par le nu-propriétaire. Pour autant, la doctrine administrative reconnaît l’imputabilité des droits de succession dus par le nu-propriétaire « alors même qu’ils auraient été acquittés par le donateur » (BOI-ENR-DMTG-10-10-40-10).

Il s’agit cependant de mécanismes relatifs à l’imputation qui est distincte de la restitution prévue par l’article 1965 B du code général des impôts. En outre, les articles précités prévoient des mécanismes spécifiques d’imputation que l’administration fiscale a expressément étendu aux donateurs. Or, la doctrine fiscale ne prévoit pas une telle extension pour l’application de l’article 1965 B.

Mme [E] [C] se prévaut également de l’article 791 ter alinéa 2 du code général des impôts selon lequel « en cas de retour des biens au donateur en application des articles 738-2, 951 et 952 du code civil, ce retour ouvre droit, dans le délai légal de réclamation à compter du décès du donataire, à restitution des droits de mutation à titre gratuit acquittés lors de la donation résolue. »

La doctrine administrative prévoit la restitution lorsque les droits ont été acquittés par le donataire et lorsque les droits ont été acquittés par le donateur.

Si les deux hypothèses sont envisagées, c’est que l’article 791 ter alinéa 2 ne précise pas l’identité du bénéficiaire de la restitution, contrairement à l’article 1965 B qui réserve le bénéfice de la restitution au seul nu-propriétaire.

Ainsi, les dispositions des articles 784 C, 751 et 791 ter alinéa 2 dont se prévaut Mme [E] [C] ne sont pas transposables à la restitution prévue par l’article 1965 B.

Or, seul l’article 1965 B du code général des impôts a vocation à définir le régime juridique de la demande de restitution en cas d’usufruits successifs. Cet article prévoit des conditions d’application qui doivent toutes être réunies pour ouvrir droit à une restitution.

Il faut ainsi d’une part, que le second usufruit se soit ouvert par la cessation du premier, laquelle peut résulter du décès du premier usufruitier , d’autre part, que le second usufruit s’ouvre au profit d’un bénéficiaire plus jeune que le premier et enfin que le nu propriétaire qui sollicite la restitution des droits de mutation à titre gratuit justifie s’en être acquittés selon un calcul d’après l’âge du premier usufruitier moins favorable que s’il avait été calculé d’après l’âge du 2ème usufruitier.

L’article 1965 B permet une révision de l’assiette taxable pour tenir compte de l’ouverture d’un usufruit successif, lequel ne pouvait être pris en compte lors de la taxation des droits de mutation, conformément à l’article 669 du code général des impôts. Il permet de diminuer l’assiette de l’imposition en tenant compte de l’existence d’un second usufruitier, plus jeune, qui amoindrit la valeur de la nue-propriété.

Ainsi, comme l’affirme Mme [E] [C], l’article 1965 B fixe une règle d’assiette. Pour autant, il ne saurait en être déduit comme le fait Mme [E] [C] que les conditions qu’il énonce expressément peuvent être interprétées contre la lettre du texte.

L’article 1965 B réserve expressément la restitution au nu-propriétaire qui s’est acquitté des droits.

Il résulte des développements qui précèdent que ni la lettre de l’article 1965 B, ni la doctrine fiscale, ni la comparaison avec d’autres dispositifs, ne permettent d’étendre le bénéfice de la restitution au donateur qui s’est acquitté des droits de donation.

Par conséquent, Mme [E] [C] n’est pas fondée à critiquer le refus de restitution de l’administration fiscale à ce titre.

2. Sur la discrimination

L’article 14 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales (la Convention) dispose que :

« La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente Convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l’origine nationale ou sociale, l’appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation ».

L’article 1er du protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales dispose que :

« Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international.

Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes ».

Il résulte de la combinaison des articles 14 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 et 1er du Protocole n°1 (ou « protocole additionnel ») de cette Convention du 20 mars 1952, tels qu’interprétés par la Cour européenne des droits de l’homme, que les États signataires reconnaissent et assurent à toute personne relevant de leur juridiction la jouissance des droits et libertés reconnues par la Convention, sans distinction aucune.

La Cour européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales a jugé que l’article 14 n’interdit pas toute distinction de traitement dans l’exercice des droits et libertés reconnus, l’égalité de traitement n’étant violée que si la distinction manque de justification objective et raisonnable, c’est-à-dire en l’absence d’un but légitime et d’un rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but visé.

Une distinction entre des personnes placées dans une situation analogue est discriminatoire, au sens des stipulations de l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et l’article 14 de cette convention, si elle n’est pas assortie de justifications objectives et raisonnables, c’est-à-dire si elle ne poursuit pas un objectif d’utilité publique ou si elle n’est pas fondée sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec les buts de la loi.

Les juridictions ordinaires, à qui incombe le contrôle de la compatibilité des lois avec le droit de l’Union européenne ou les engagements internationaux de la France, peuvent déclarer que des dispositions législatives incompatibles avec le droit de l’Union ou ces engagements sont inapplicables au litige qu’elles ont à trancher. Il appartient, par suite, au juge du litige, d’examiner, dans l’hypothèse où un moyen en ce sens est soulevé devant lui, s’il doit écarter la disposition législative en cause du fait de son incompatibilité avec une stipulation conventionnelle ou, le cas échéant, une règle du droit de l’Union européenne.

Mme [E] [C] considère qu’il existe une différence de traitement entre le donateur qui a payé les droits de mutation et donc souffert d’une surtaxation mais ne peut bénéficier d’une restitution et le donataire qui lui peut bénéficier d’une restitution. Elle affirme qu’il existe une discrimination selon la qualité de la personne qui s’est acquittée des droits de mutation.

Par ailleurs, Mme [E] [C] reproche à l’administration fiscale de traiter de manière identique les usufruits successifs en présence d’usufruitiers succédant d’âges différents.

L’administration fiscale a refusé à Mme [E] [C] la restitution des droits de mutation prévue par l’article 1965 B du code général des impôts en matière d’usufruits successifs.

Lorsque, comme en l’espèce, le donataire reçoit un bien grevé de deux usufruits viagers successifs, il ne prendra possession de la pleine propriété du bien qu’au décès du second usufruitier. Or, en application des dispositions de l’article 669 I, il est taxé sur la valeur du bien correspondant à l’âge du premier usufruitier.

Ce premier usufruitier étant plus âgé, la valeur de la nue-propriété, et donc l’assiette de l’imposition, est plus importante que si cette valeur était calculée en tenant compte de l’âge du second usufruitier.

L’article 1965 B du code général des impôts a pour but de compenser la surévaluation du bien grevé d’usufruit successif en tenant compte de la situation réelle du nu-propriétaire.

Il permet de diminuer l’assiette de l’imposition en tenant compte de l’existence d’un second usufruitier, plus jeune, qui amoindrit la valeur de la nue-propriété.

Ainsi, seul le nu-propriétaire est affecté par la diminution de valeur de la nue-propriété liée à l’usufruit successif qui allonge le délai durant lequel il ne pourra recouvrer la pleine propriété du bien.

Il en résulte que l’usufruitier et le nu-propriétaire ne sont pas dans une situation comparable.

Or, il ne peut y avoir de différence de traitement qu’entre des personnes placées dans des situations comparables.

Par conséquent, les faits allégués n’entrent pas dans le champ d’application de l’article 14 de la Convention et de l’article 1er du premier protocole additionnel.

3. Sur le droit au respect des biens

L’article 1er du protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales dispose que :

« Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international.

Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes ».

La Cour européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales a jugé en la matière que : « Il appartient en premier lieu aux autorités nationales de décider du type d’impôts ou de contributions qu’il convient de lever. Les décisions en ce domaine impliquent normalement une appréciation des problèmes politiques, économiques et sociaux que la Convention laisse à la compétence des États parties, car les autorités internes sont manifestement mieux placées que la Cour pour apprécier ces problèmes. Les États parties disposent donc en la matière d’un large pouvoir d’appréciation et la Cour respecte l’appréciation portée par le législateur en pareilles matières, sauf si elle est dépourvue de base raisonnable ». (CEDH 15 avril 2015, [O] et autres c. France, n°36918/11, 36963/11, 36967/11, 36969/11, 36970/11, 36971/11).

En matière de privation de propriété, la CEDH indique que le rapport de proportionnalité entre les moyens employés et le but visé doit être raisonnable (CEDH, 21 février 1986, [A] contre Royaume-Uni, n° 1793/79) ; la réglementation de l’usage des biens fait l’objet en conséquence d’un contrôle de proportionnalité.

Mme [E] [C] fait valoir que la position retenue par l’administration a pour effet de soumettre les contribuables à une imposition dont l’assiette inclut une capacité contributive dont ils ne disposent pas.

L’espérance légitime d’obtenir la restitution d’une somme d’argent doit être regardée comme un bien au sens des stipulations de l’article 1er du protocole 1 (CE, 19 novembre 2008, n°292948).

Il s’ensuit que Mme [E] [C] est fondée à invoquer le droit garanti par l’article 1er du protocole additionnel n°1 de la Convention.

L’absence de restitution au profit de l’usufruitier constitue une ingérence dans l’exercice de ce droit. Cette ingérence a est prévue par l’article 1965 B du code général des impôts qui constitue une base légale claire et accessible en droit interne.

Elle a pour but de compenser la surévaluation du bien dont a souffert le nu-propriétaire qui s’est acquitté des droits de mutations calculés selon l’âge du premier usufruitier alors que lui a succédé un second usufruitier plus jeune.

Il s’agit ainsi d’asseoir l’imposition sur une assiette en rapport avec la situation réelle du nu-propriétaire. En ce sens, la restitution au profit du nu-propriétaire est justifiée par un but légitime.

Ainsi qu’il a été dit auparavant, le second usufruitier et le nu-propriétaire ne sont pas dans une situation analogue au regard des usufruits successifs. La restitution au profit du seul nu-propriétaire qui a acquitté les droits de donation est justifiée par la surtaxation qu’il a subi lorsque les droits de donation ont été calculés en fonction de l’âge du premier usufruitier. En revanche, le second usufruitier ne peut se prévaloir d’une surtaxation sur la valeur de la nue-propriété qui par définition ne lui appartient pas.

Par conséquent, la mesure contestée, qui ménage un juste équilibre entre les intérêts en présence, ne constitue pas une atteinte disproportionnée au droit au respect de ses biens de Mme [E] [C] au regard du but légitime poursuivi.

Il s’ensuit que les moyens tirés de la non-conformité des dispositions de l’article 1965 B du code général des impôts à l’article 1er du protocole additionnel à la Convention et à l’article 14 de la Convention ne sont pas fondés et seront rejetés.

4. Sur les frais du procès

L’article 695 du code de procédure civile énumère les frais du procès qui entrent dans la catégorie des dépens. Il est de principe que les dépens sont à la charge de la partie perdante, conformément à l’article 696 du code de procédure civile.

Partie perdante au procès, Mme [E] [C] sera condamnée au paiement des entiers dépens, conformément à l’article 696 du code de procédure civile.

5. Sur l’exécution provisoire

Les décisions de première instance sont de droit exécutoires à titre provisoire, en application de l’article 514 du code de procédure civile.

Le juge peut toutefois écarter l’exécution provisoire de droit, en tout ou partie, s’il estime qu’elle est incompatible avec la nature de l’affaire, conformément à l’article 514-1 du code de procédure civile.

Compte tenu de l’ancienneté du litige, il n’y a pas lieu d’écarter l’exécution provisoire.

PAR CES MOTIFS

Le tribunal, statuant publiquement, par jugement contradictoire, mis à disposition au greffe et en premier ressort,

REJETTE l’ensemble des demandes de Mme [E] [C] ;

CONDAMNE Mme [E] [C] aux entiers dépens ;

RAPPELLE que le présent jugement est de droit exécutoire à titre provisoire.

Fait et jugé à [Localité 7] le 17 septembre 2025.

La Greffière La Présidente