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- Contribution sociale généralisée sur les revenus d'activité ou de remplacement (CSG)
Contribution sociale généralisée sur les revenus d'activité ou de remplacement (CSG)
| Date de mise à jour : | Publié le 24 juillet 2017 |
|---|---|
| Référence : | BOI-RSA-BASE-30-30 |
Table des matières
1
La contribution sociale généralisée (CSG) prévue à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale (CSS) est due au titre des revenus d'activité et des revenus de remplacement perçus par les personnes fiscalement domiciliées en France à la charge d'un régime obligatoire français d'assurance-maladie.
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En principe, la CSG est précomptée par l'employeur et les organismes débiteurs de ces revenus et recouvrée par les organismes de sécurité sociale selon les règles, sanctions et procédures contentieuses prévues en matière de sécurité sociale.
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Par exception, en application du II bis de l'article L. 136-5 du CSS, la CSG due sur les revenus d'activité et de remplacement de source étrangère est recouvrée par l'administration fiscale, par voie de rôle, sous réserve, s'agissant des revenus d'activité, qu'elle n'ait pas fait l'objet d'un précompte par l'employeur.
Il en va de même pour la CSG due sur les gains de levée d'options sur titres et sur les gains d'acquisition d'actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012.
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Pour la détermination du montant net imposable du revenu imposé selon les règles des traitements et salaires au titre duquel elle a été acquittée, la CSG due au titre des revenus d'activité et de remplacement est admise en déduction en application du I de l'article 154 quinquies du code général des impôts (CGI) :
- pour les revenus d'activité, à hauteur de 5,1 points ;
- et pour les revenus de remplacement visés au 1° du II et au III de l'article L. 136-8 du CSS, à hauteur de 3,8 points.
Remarque : Pour les règles de déduction de la CSG afférente aux pensions de retraite, il convient de se reporter au I-A-3 § 70 du BOI-RSA-PENS-30-10-10.
La déductibilité de la CSG ne porte ainsi que sur la majoration de 5,1 points pour les revenus d'activité et de 3,8 points pour les revenus de remplacement, qui est la contrepartie de la diminution des taux de la cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible pour la détermination de l'assiette de l'impôt sur le revenu, à la charge des assurés sociaux.
La CSG reste en revanche non déductible du revenu imposable pour la fraction restante de 2,4 %.
Remarque : Il est opéré une réduction de 1,75 %, représentative de frais professionnels sur le montant brut inférieur à quatre fois le plafond de la sécurité sociale des revenus d'activité salariée ainsi que sur les allocations de chômage visés à l'article L. 136-2 du CSS. Cette réduction ne s'applique ni aux éléments mentionnés au II de l'article L136-2 du CSS ni à ceux mentionnés aux 1° et 4° de l'article L. 137-15 du CSS.
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Un tableau de synthèse relatif à la déductibilité de la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement figure au BOI-BAREME-000013.
I. Champ d'application de la déductibilité
A. Revenus concernés
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Il s'agit des revenus qui sont passibles de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements, salaires.
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Sont concernés non seulement les revenus effectivement soumis à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif, mais également les revenus exonérés de cet impôt mais qui sont assujettis aux cotisations de sécurité sociale et pour lesquels la CSG se substitue donc partiellement à la cotisation d'assurance maladie à concurrence de la majoration de 5,1 %.
60
Il s'agit notamment des suppléments de rémunération (primes de détachement à l'étranger) perçus par les salariés à raison de l'exercice effectif de leur activité à l'étranger, qui sont exonérés d'impôt sur le revenu sur le fondement du II de l'article 81 A du CGI.
(70)
B. Revenus exclus
80
La CSG, à hauteur de la fraction correspondant au 5,1 %, n'est en revanche pas déductible du revenu imposable lorsqu'elle est afférente à des revenus exonérés d'impôt sur le revenu mais également de cotisations de sécurité sociale et pour lesquels, par conséquent, la majoration de la CSG n'est pas la contrepartie de la baisse d'une cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible de l'assiette de l'impôt sur le revenu.
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Sont notamment concernés :
- les sommes dues aux salariés au titre de la participation aux résultats de l'entreprise, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 16° bis de l'article 157 du CGI et de l'article 163 bis AA du CGI ;
Remarque : Toutefois, pour les accords conclus avant le 20 février 2001, lorsque l'accord de participation a réduit de 5 ans à 3 ans le délai d'indisponibilité des droits, l'exonération d'impôt sur le revenu n'est acquise qu'à hauteur de 50 % de leur montant. La CSG, pour la fraction correspondant au taux de 5,1 %, acquittée lors de la répartition individuelle des droits entre les salariés, est alors déductible à concurrence de son seul montant afférent à la fraction imposable des droits à participation, soit 50 %. La déduction s'opère alors au titre de l'année au cours de laquelle la participation est effectivement soumise à l'impôt sur le revenu, soit au titre de l'année au cours de laquelle s'achève la période d'indisponibilité de trois ans.
- l'intéressement des salariés à l'entreprise affecté à un plan d'épargne d'entreprise (PEE), qui est exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18° bis de l'article 81 du CGI ;
- l'abondement de l'employeur qui complète les versements volontaires du salarié dans un PEE et un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18° de l'article 81 du CGI et de l'article 163 bis B du CGI ;
- pour les agents de l’État en poste à l'étranger, mais qui conservent leur domicile fiscal en France en application de l'article 4 B du CGI, la fraction de leur rémunération qui excède les sommes qu'ils auraient perçues s'ils étaient restés en France, qui est exonérée d'impôt sur le revenu en application du II de l'article 81 A du CGI ;
- les majorations de retraite ou de pension pour charges de famille, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 2° ter de l'article 81 du CGI ;
- les indemnités journalières versées par les organismes de sécurité sociale, ou pour leur compte, aux salariés à raison d'un accident du travail ou d'une maladie professionnelle pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu, ou d'une affection comportant un traitement prolongé et une thérapeutique particulièrement coûteuse exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 80 quinquies du CGI et du 8° de l'article 81 du CGI.
Remarque : En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées en cas d'accidents du travail ou de maladies professionnelles est déductible à hauteur de 3,8 points.
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Sont aussi concernées les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu et de cotisations de sécurité sociale.
Remarque : En revanche, la CSG due sur la fraction imposable des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de mandat social est déductible. Il en est de même de celle due sur la fraction exonérée d'impôt sur le revenu mais assujettie aux cotisations de sécurité sociale.
Exemple : Un salarié, dont la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente s'établit à 30 000 €, a perçu une indemnité de licenciement d'un montant de 90 000 € dont 50 000 € correspondant à la convention collective.
La fraction exonérée de l'indemnité est de 60 000 € en application du 3° du 1 de l'article 80 duodecies du CGI. Seul le surplus, soit 30 000 €, est imposable à l'impôt sur le revenu et assujetti aux cotisations de sécurité sociale.
La CSG est due, en application du 5° du II de l'article L. 136-2 du CSS, sur la part de l'indemnité de licenciement qui excède le montant prévu par la convention collective (la part exclue de l'assiette des cotisations de sécurité sociale étant supérieure à l'indemnité conventionnelle), soit 40 000 €.
Toutefois, seule la CSG, calculée au taux de 5,1 %, afférente à la part de l'indemnité imposable en application de l'article 80 duodecies du CGI (30 000 €) est déductible. La CSG déductible s'établit à 30 000 € x 5,1 % = 1 530 €.
Aussi, l'indemnité de licenciement est soumise à l'impôt sur le revenu pour un montant de : 30 000 € - 1 530 € = 28 470 €.
En revanche, le reste de la CSG, soit 2,4 % (7,5 % - 5,1 %) sur l'ensemble de l'indemnité supraconventionnelle (40 000 €) et 5,1 % sur la part non imposable de cette indemnité (10 000 €), n'est pas déductible. Soit au total un montant non déductible de CSG de 1 470 €.
De même n'est pas déductible la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS), due au taux de 0,5 % sur la même assiette que la CSG, soit un montant de : 40 000 € x 0,5 % = 200 €.
C. Cas particuliers
1. Contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire
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En application du 4° du II de l'article L. 136-2 du CSS, les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire sont soumises, dès le premier euro, à la CSG. Il s'agit des prestations de retraite et de prévoyance complétant les prestations servies par les régimes de base de sécurité sociale et les régimes complémentaires de retraite à affiliation légalement obligatoire, soit principalement les régimes ARRCO et AGIRC. Ces contributions sont exonérées des cotisations sociales dans la limite prévue à l'article L. 242-1 du CSS. En outre, ces contributions sont susceptibles d'être exonérées d'impôt sur le revenu dans les conditions, tenant notamment au caractère obligatoire de l'adhésion des salariés au régime, et les limites prévues aux 1° quater et 2° de l'article 83 du CGI (BOI-RSA-BASE-30-10 au II § 20).
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Par mesure de simplification, il est admis que la CSG portant sur les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire est toujours déductible, pour la détermination du revenu imposable des salariés concernés, à concurrence de la fraction correspondant au taux de 5,1 %.
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Cela étant, cette mesure de tolérance n'est pas applicable aux anciens salariés qui bénéficient du maintien de la couverture complémentaire santé et prévoyance en application de l'article 14 de l'accord national interprofessionnel (ANI) du 11 janvier 2008 modifié par l'avenant n° 3 du 18 mai 2009 en vertu duquel en cas de rupture du contrat de travail ouvrant droit à la prise en charge par le régime d'assurance chômage, les anciens salariés conservent temporairement, pendant 9 mois entiers au maximum, le bénéfice des garanties santé et prévoyance prévues par le contrat collectif obligatoire en vigueur dans leur ancienne entreprise.
2. Rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires
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Jusqu'au 1er août 2012, les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires étaient exonérées d'impôt sur le revenu en vertu du I de l'article 81 quater du CGI. Elles bénéficiaient également de l'exonération des cotisations sociales salariales.
Dans le cadre de ce dispositif, la CSG et la CRDS assises sur ces rémunérations étaient déductibles dans leur intégralité (taux global de 8 % sur 98,25 % du montant brut des sommes correspondantes) de la rémunération brute imposable.
Depuis la suppression du dispositif d'exonération des heures supplémentaires et complémentaires de travail, effective au 1er août 2012, la déduction de la CSG et de la CRDS assises sur ces heures doit se faire dans les conditions de droit commun [déduction partielle, cf. § 20 et suiv.] (BOI-RSA-CHAMP-20-50-20)
II. Modalités de déduction
A. Principe
150
Conformément au I de l'article 154 quinquies du CGI, la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement, correspondant, suivant les cas, au taux de 5,1 % ou de 3,8 % (cf. § 20), est admise en déduction du montant brut des sommes payées et des avantages en nature ou en espèces accordés. La déduction partielle de la CSG s'effectue donc au niveau du revenu catégoriel, selon des modalités identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire avant la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la déduction des frais professionnels pour leur montant réel.
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La CSG est précomptée par l'employeur ou, s'agissant des allocations de chômage ou de préretraite, par l'organisme débiteur des prestations, dans les mêmes conditions que les cotisations de la sécurité sociale.
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En ce qui concerne les salaires, une circulaire ministérielle recommande aux employeurs de mentionner sur deux lignes distinctes du bulletin de paie (circulaire du 30 juin 2005 relative à la simplification du bulletin de paie), d'une part la fraction de la CSG qui est déductible du revenu imposable, et d'autre part la fraction restante de 2,4 points auxquels le demi-point de la CRDS peut être ajouté, compte tenu de l'identité de leur assiette et de leur non-déductibilité commune au regard de l'impôt sur le revenu.
B. Précisions
1. Allocations de chômage et pensions de retraite et d'invalidité
180
Les bénéficiaires d'allocations de chômage et de pensions de retraite et d'invalidité, lorsque le montant de leur revenu fiscal de référence (RFR) de l'avant-dernière année, tel que défini au IV de l'article 1417 du CGI, est compris dans les limites fixées au III de l'article L. 136-8 du CSS, sont assujettis à la CSG au taux de 3,8 % en application du III de cet article.
La CSG correspondante est en conséquence intégralement déductible.
Remarque : Les contribuables dont le RFR de l'avant-dernière année n'excède pas le seuil fixé au 1° du III de l'article L. 136-8 du CSS sont exonérés de CSG sur les revenus de remplacement l'année de perception de ces revenus (CSS, art. L. 136-2, III).
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En application des dispositions du 1° du III de l'article L. 136-2 du CSS, le prélèvement de la CSG doit être, le cas échéant, réduit de telle sorte que le montant net de l'allocation de chômage, cumulé s'il y a lieu avec une rémunération d'activité en cas de cessation partielle d'activité, ne soit pas inférieur au montant du SMIC brut.
Lorsque la CSG n'est ainsi que partiellement précomptée, la fraction de CSG déductible du revenu imposable est égale au montant effectivement prélevé dans la limite de 3,8 points.
2. Allocations ou avantages versés en cas de préretraite ou de cessation anticipée d'activité
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Les allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite ou la cessation anticipée d'activité a pris effet depuis le 11 octobre 2007 sont assujettis au taux de 7,5 %.
Remarque : La CSG s'applique sur la totalité de l'allocation ou de l'avantage.
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En revanche, l'assujettissement à la CSG des allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite a pris effet avant le 11 octobre 2007 demeure régi par l'article L. 136-2 du CSS et par l'article L. 136-8 du CSS dans leur rédaction alors en vigueur. Elles sont donc assujetties au taux de 6,6 % ou de 3,8 %, voire susceptibles d'être exonérés si les conditions mentionnées au II-B-1 § 180 sont remplies.
3. Gains de levée d'option ou d'actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012 dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'assemblée générale extraordinaire antérieure au 8 août 2015
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Ces gains sont assujettis à la CSG sur les revenus d'activité au taux de 7,5 %, et à la CRDS au taux de 0,5 %.
L'assiette de la CSG, constituée du montant brut du revenu perçu (avant déduction des cotisations ou charges), ne bénéficie pas de la réduction de 1,75 % représentative de frais professionnels (CSS, art. L. 136-2).
La CSG et la CRDS sur ces gains sont recouvrées par voie de rôle, sur la base de la déclaration des revenus n° 2042 C (CERFA n° 11 222), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr (CSS, art. L. 136-2, II-6° ; CSS, art. L. 136-5, II-bis).
La fraction de 5,1% de CSG déductible est admise en déduction du revenu imposable de l'année de son paiement (CGI, art. 154 quinquies).
Remarque : Conformément aux dispositions du e du I de l'article L. 136-6 du CSS dans sa rédaction issue de l'article 135 de la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 pour la croissance, l'activité et l'égalité des chances économiques, les gains d'acquisition d'actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire (AGE) prise entre le 8 août 2015 et le 30 décembre 2016 sont soumis à la CSG sur les revenus du patrimoine. L'assiette de la CSG est constituée du montant brut du revenu perçu, c'est-à-dire avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus au 1 de l'article 150-0 D du CG et à l'article 150-0 D ter du CGI. Sur la déductibilité, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-20-20.
4. Gain d'actions gratuites dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire postérieure au 30 décembre 2016
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Conformément aux dispositions combinées du I de l'article 80 quaterdecies du CGI et du 6° du II de l'article L. 136-2 du CSS dans leur rédaction issue de l'article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, la fraction du gain d'acquisition qui excède la limite annuelle de 300 000 € est soumise à la CSG sur les revenus d'activité selon les mêmes modalités que celles exposées au II-B-3 § 220.
Remarque : Conformément aux dispositions combinées du I l'article 80 quaterdecies du CGI et du e du I de l'article L. 136-6 du CSS dans leur rédaction issue de l'article 61 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, la fraction du gain d'acquisition n'excédant pas la limite annuelle de 300 000 € est soumise à la CSG sur les revenus du patrimoine. Pour cette fraction du gain d'acquisition, l'assiette de la CSG est constituée du montant brut du revenu perçu, c'est-à-dire avant application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention prévus au 1 de l'article 150-0 D du CG et à l'article 150-0 D ter du CGI. Sur la déductibilité d'une fraction de la CSG, il convient de se reporter au BOI-IR-BASE-20-20.
5. CSG recouvrée par voie de rôle
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En application du I de l'article 154 quinquies du CGI, la fraction déductible de la CSG recouvrée par voie de rôle sur des revenus d'activité ou des revenus de remplacement (CSG sur les revenus de source étrangère ou CSG sur les gains d'actionnariat salarié) est imputable sur le revenu catégoriel de l'année de son paiement.
Cette imputation s'opère selon des modalités identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire, pour les revenus imposables selon les règles des traitements et salaires, avant la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la déduction des frais professionnels pour leur montant réel, et, pour les revenus imposables selon les règles des pensions et retraites, avant application de l'abattement de 10%.
Ainsi, la CSG portant sur les revenus d'activité ou de remplacement de source étrangère perçus en N est acquittée sur la base d'un avis d'imposition émis en N+1 et déductible des revenus d'activité et de remplacement perçus en N+1.
240
Tel n'est pas le cas de la CSG sur les revenus d'activité de source étrangère précomptée par l'employeur, qui reste admise en déduction des sommes payées et des avantages en nature accordés au titre de l'année où la CSG est précomptée.
6. CSG acquittée sur des revenus soumis à des prélèvements libératoires de l'impôt sur le revenu
250
Conformément à l'article 154 quinquies du CGI, la fraction déductible de la CSG n'est imputable que sur les seuls revenus imposables à l'impôt sur le revenu.
Par conséquent, la CSG acquittée sur des revenus soumis à un prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu, tels que, par exemple, les prestations de retraite en capital soumises au prélèvement libératoire prévu au II de l'article 163 bis du CGI, est en totalité non déductible pour le calcul de ce prélèvement.