Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SAS Holding Jasp 1 a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2012, des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2100330 – 2204115 du 7 juin 2024, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes comme irrecevables.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 9 août et 29 novembre 2024, la SAS Holding Jasp 1, représentée par M^e Wenisch, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités.

Elle soutient que :

– le délai de deux mois pour contester la décision de rejet de la réclamation du 25 juillet 2017 ne lui est pas opposable ;

– l’administration a méconnu les droits de la défense garantis par un principe fondamental reconnu par les lois de la République, ainsi que le droit à un procès équitable garanti par l’article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales en envoyant la décision de rejet de la réclamation du 25 juillet 2017 à une adresse erronée et sans la notifier à son conseil auteur de la réclamation ;

– les documentations administratives référencées 13 O-3221 en son paragraphe 9, BOI-CTX-PREA-10-80 en ses paragraphes 180 et 200, BOI-CTX-ADM-10-20-20 en ses paragraphes 130 à 150, et BOI-CTX-ADM-10-70-50 en son paragraphe 70, sont opposables à l’administration ;

– l’avis de mise en recouvrement du 16 décembre 2016 ne comporte pas d’information sur les voies et délais de réclamation ;

– la réclamation a été formée dans le délai spécial de réclamation prévu à l’article R. 196-3 du livre des procédures fiscales ;

– concernant le fond, la charge de la preuve incombe à l’administration ; le tribunal administratif ne s’étant pas prononcé sur le fond, elle renvoie alors à ses moyens développés dans ses réclamations des 7 février 2017 et 29 mai 2020, ainsi que dans sa demande de première instance enregistrée le 29 juin 2022.

Par un mémoire, enregistré le 5 novembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

– les demandes présentées devant le tribunal administratif de Grenoble étaient tardives, et, par suite, irrecevables ;

– à titre subsidiaire, la requête d’appel est irrecevable, faute de contenir des moyens d’appel ;

– les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 2 décembre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 18 décembre 2024.

Un mémoire présenté par la ministre chargée des comptes publics a été enregistré le 6 février 2025.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

– la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

– le rapport de M. Porée, premier conseiller,

– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Holding Jasp 1, qui était la holding mixte d’un groupe fiscalement intégré et avait pour objet la gestion de ses participations ainsi que la fourniture de prestations de services administratives, comptables et de gestion de trésorerie à ses filiales, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité en 2014 portant sur la période du 1er octobre 2010 au 30 septembre 2012, étendue au 31 octobre 2013 en matière de taxes sur le chiffre d’affaires, au terme de laquelle le vérificateur a, d’une part, remis en cause la déduction de charges non engagées dans l’intérêt de l’entreprise et l’application du taux réduit d’imposition de 15 % des bénéfices des petites et moyennes entreprises et, d’autre part, refusé d’admettre en déduction la taxe se rapportant à ces charges. En conséquence de ces rectifications de ses déclarations de résultat et de chiffres d’affaires, notifiées suivant la procédure contradictoire, la SAS Holding Jasp 1 a été assujettie, par avis de mise en recouvrement du 16 décembre 2016, à des compléments d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 30 septembre 2011 et 2012 ainsi qu’à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2012, lesquels ont été assortis des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l’article 1729 du code général des impôts, s’agissant de la réintégration d’une des charges. La SAS Holding Jasp 1 a formé les 7 février 2017 et 29 mai 2020 des réclamations, qui ont été rejetées par des décisions des 25 juillet 2017 et 24 novembre 2020. La SAS Holding Jasp 1 relève appel du jugement du 7 juin 2024 par lequel le tribunal administratif de Grenoble, après les avoir jointes, a rejeté comme étant tardives et donc irrecevables ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et majorations.

Sur la demande de décharge n° 2204115 :

2. En premier lieu, aux termes de l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de la direction générale des finances publiques ou de la direction générale des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l’imposition. (…) ». Aux termes de l’article R. 198-10 de ce livre : « (…) Les décisions de l’administration sont notifiées dans les mêmes conditions que celles prévues pour les notifications faites au cours de la procédure devant le tribunal administratif. ». Aux termes de l’article R. 199-1 du même livre : « L’action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l’avis par lequel l’administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l’expiration du délai de six mois prévu à l’article R. 198-10. Toutefois, le contribuable qui n’a pas reçu la décision de l’administration dans un délai de six mois mentionné au premier alinéa peut saisir le tribunal dès l’expiration de ce délai. (…) ». Aux termes de l’article R. 431-1 du code de justice administrative : « Lorsqu’une partie est représentée devant le tribunal administratif par un des mandataires mentionnés à l’article R. 431-2, les actes de procédure, à l’exception de la notification de la décision prévue aux articles R. 751-3 et suivants, ne sont accomplis qu’à l’égard de ce mandataire. ». Aux termes de l’article R. 751-3 du même code : « Sauf disposition contraire, les décisions sont notifiées le même jour à toutes les parties en cause et adressées à leur domicile réel, par lettre recommandée avec demande d’avis de réception, sans préjudice du droit des parties de faire signifier ces décisions par acte d’huissier de justice. (…) ».

3. Il résulte de la combinaison de ces dispositions qu’en indiquant que les décisions par lesquelles l’administration statue sur une réclamation sont notifiées dans les mêmes conditions que celles prévues pour les notifications faites au cours de la procédure devant le tribunal administratif, l’article R. 198-10 du livre des procédures fiscales a entendu renvoyer aux dispositions du code de justice administrative qui régissent la notification des décisions clôturant l’instance. Il suit de là que le délai de recours devant le tribunal administratif ne court qu’à compter du jour où la notification de la décision de l’administration statuant sur la réclamation du contribuable a été faite au contribuable lui-même, à son domicile réel, alors même que cette réclamation aurait été présentée par l’intermédiaire d’un mandataire au nombre de ceux mentionnés à l’article R. 431-2 du code de justice administrative. La circonstance que le contribuable aurait élu domicile au cabinet de son mandataire est sans incidence sur l’application de cette règle. Enfin, dans le cas où le pli recommandé adressé au contribuable a été retourné par le service des postes avec la mention « non réclamé », faute d’avoir été retiré dans le délai imparti, l’administration n’est pas tenue de procéder à une nouvelle notification de sa décision au mandataire du contribuable, dès lors qu’une telle règle ne trouve pas à s’appliquer à la notification des décisions clôturant l’instance devant le tribunal administratif.

4. Si le contribuable conteste qu’une décision lui a bien été notifiée, il incombe à l’administration fiscale d’établir qu’une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l’adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l’expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d’une attestation de l’administration postale ou d’autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d’un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste.

5. Il résulte de l’instruction que la réclamation formée le 7 février 2017 par la SAS Holding Jasp 1 contre les impositions mises à sa charge par avis de mise en recouvrement du 16 décembre 2016 a donné lieu à une décision de rejet de l’administratrice générale des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Rhône-Alpes-Bourgogne prise le 25 juillet 2017 et que le pli contenant cette décision, envoyé par lettre recommandée avec avis de réception à l’adresse de la société à Courchevel 1850 – Saint Bon Tarentaise, a été retourné le 14 août 2017 pour cause de dépassement du délai d’instance à l’administration fiscale, qui l’a reçu le 16 août suivant. Selon les mentions portées sur l’avis de réception et l’étiquette apposée sur le bordereau de recommandé qui ne comporte plus le volet prédécoupé d’avis de passage, un avis de passage prévenant la SAS Holding Jasp 1 de ce que le pli contenant cette décision était à sa disposition au bureau de poste a été déposé à l’adresse indiquée. Si la société requérante affirme que le pli a été remis à un tiers dépourvu de qualité pour ce faire, il résulte des éléments mentionnés ci-dessus et d’une attestation des services de la Poste qu’un avis de passage a été déposé à l’adresse de Courchevel 1850 sans remise du courrier contre signature à un tiers. Si la SAS Holding Jasp 1 se prévaut du transfert de son siège social à Neuilly-sur-Seine à partir du 13 juillet 2017, il est constant qu’elle n’a souscrit des déclarations CA3 de taxe sur la valeur ajoutée mentionnant sa nouvelle adresse qu’à compter de septembre 2017, qu’elle n’a fait modifier son siège social sur l’extrait Kbis que le 28 juillet 2017 et qu’elle n’a publié sa nouvelle adresse au Bodacc que le 2 août 2017, soit postérieurement à la prise en charge le 27 juillet 2017 par les services postaux de la décision de rejet de sa réclamation. Compte tenu de ce qui a été dit au point 3 ci-dessus, la SAS Holding Jasp 1 ne peut utilement se prévaloir, pour échapper à la forclusion encourue, de l’absence de notification de cette décision au mandataire qu’elle a désigné pour présenter sa réclamation. Enfin, la circonstance, à la supposer établie, que la décision par laquelle l’administration a rejeté sa réclamation, qui est suffisamment motivée, émanerait d’une autorité incompétente, est sans incidence sur la computation du délai de recours contentieux. L’avis de passage du courrier en recommandé ayant été déposé le 28 juillet 2017 et, au plus tard, le 31 juillet suivant, le délai de recours contentieux était expiré lorsque la SAS Holding Jasp 1 a saisi le tribunal administratif de Grenoble d’une demande de décharge des impositions et pénalités le 29 juin 2022.

6. En deuxième lieu, la SAS Holding Jasp 1 n’est pas fondée, en tout état de cause, à soutenir qu’elle a été privée des droits de la défense garantis par un principe constitutionnel et du droit à un procès équitable garanti par l’article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, dès lors que l’irrecevabilité qui lui est opposée découle de sa propre négligence.

7. En troisième et dernier lieu, la SAS Holding Jasp 1 n’est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des documentations administratives référencées 13 O-3221 en son paragraphe 9, BOI-CTX-PREA-10-80 en ses paragraphes 180 et 200, BOI-CTX-ADM-10-20-20 en ses paragraphes 130 à 150, et BOI-CTX-ADM-10-70-50 en son paragraphe 70, qui ont trait à la procédure contentieuse.

8. La société requérante n’est dès lors pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande enregistrée sous le n° 2204115 comme étant tardive et par suite irrecevable.

Sur la demande de décharge n° 2100330 :

9. D’une part, aux termes de l’article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l’administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement (…) ». Aux termes de l’article R. 421-5 du code de justice administrative : « Les délais de recours contre une décision administrative ne sont opposables qu’à la condition d’avoir été mentionnés, ainsi que les voies de recours, dans la notification de la décision. ».

10. Il résulte de ces dispositions, d’une part, que l’avis d’imposition ou l’avis de mise en recouvrement par lequel l’administration porte les impositions à la connaissance du contribuable doit mentionner l’existence et le caractère obligatoire, à peine d’irrecevabilité d’un éventuel recours juridictionnel, de la réclamation prévue à l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales, ainsi que les délais de forclusion dans lesquels le contribuable doit présenter cette réclamation et, d’autre part, que le non-respect de l’obligation d’informer l’intéressé sur les voies et les délais de recours ou l’absence de preuve qu’une telle information a été fournie est de nature à faire obstacle à ce que les délais prévus par les articles R. 196-1 et R. 196-2 du livre des procédures fiscales lui soient opposables. Toutefois le principe de sécurité juridique, qui implique que ne puissent être remises en cause sans condition de délai des situations consolidées par l’effet du temps, fait obstacle à ce que puisse être contestée indéfiniment une décision administrative individuelle qui a été notifiée à son destinataire, ou dont il est établi, à défaut d’une telle notification, que celui-ci a eu connaissance. Dans le cas où le recours juridictionnel doit obligatoirement être précédé d’un recours administratif, celui-ci doit être exercé, comme doit l’être le recours juridictionnel, dans un délai raisonnable. Le recours administratif préalable doit être présenté dans le délai prévu par les articles R. 196-1 ou R. 196-2 du livre des procédures fiscales, prolongé, sauf circonstances particulières dont se prévaudrait le contribuable, d’un an. Dans cette hypothèse, le délai de réclamation court à compter de l’année au cours de laquelle il est établi que le contribuable a eu connaissance de l’existence de l’imposition.

11. Il résulte de l’instruction que l’avis de mise en recouvrement du 16 décembre 2016 a été notifié le 3 janvier 2017 à la SAS Holding Jasp 1. Si la société requérante soutient que la notification de l’avis de mise en recouvrement ne mentionnait pas le caractère obligatoire de la réclamation préalable prévu à l’article R. 190-1 précité, ni les délais dans lesquels la contribuable devait présenter cette réclamation, l’administration produit la copie complète, recto-verso, de l’avis de mise en recouvrement comportant au verso toutes les mentions requises, dont il n’est pas sérieusement contesté qu’elle est conforme à l’original reçu par la société, qui se borne à verser au dossier le recto de ce document, alors qu’elle a indiqué, en première instance, que l’administration ayant transmis la copie recto-verso de l’avis de mise en recouvrement, elle renonçait à invoquer le défaut d’information des voies et délais de réclamation, et que le délai général de réclamation expirait le 31 décembre 2019. Dans ces conditions, le délai de réclamation prévu par l’article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, qui était opposable, expirant le 31 décembre 2019, la seconde réclamation du 29 mai 2020 était tardive au regard de ces dispositions.

12. D’autre part, aux termes de l’article R. 196-3 du livre des procédures fiscales : « Dans le cas où un contribuable fait l’objet d’une procédure de reprise ou de rectification de la part de l’administration des impôts, il dispose d’un délai égal à celui de l’administration pour présenter ses propres réclamations. ». Aux termes de l’article L. 169 de ce livre : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. (…). ». Aux termes de l’article L. 176 du même livre : « Pour les taxes sur le chiffre d’affaires, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l’article 269 du code général des impôts. (…) Dans le cas où l’exercice ne correspond pas à une année civile, le délai part du début de la première période sur laquelle s’exerce le droit de reprise en matière d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés et s’achève le 31 décembre de la troisième année suivant celle au cours de laquelle se termine cette période. (…) ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. (…) ».

13. Il résulte de ces dispositions qu’un contribuable qui a fait l’objet d’une procédure de reprise ou de rectification dispose, pour présenter ses propres réclamations, d’un délai égal à celui fixé à l’administration pour établir l’impôt. Ce délai expire, s’agissant de l’impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée, le 31 décembre de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la proposition de rectification lui a été régulièrement notifiée.

14. Il est constant que la proposition de rectification du 28 juillet 2014 a été notifiée le lendemain à la SAS Holding Jasp 1. Par suite, le délai de réclamation ouvert à la société en application de l’article R. 196-3 du livre des procédures fiscales, soit jusqu’au 31 décembre 2017, était expiré à la date à laquelle elle a formé, le 29 mai 2020, sa seconde réclamation.

15. Il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin d’examiner la fin de non-recevoir présentée à titre subsidiaire par le ministre, que la seconde réclamation de la SAS Holding Jasp 1 étant tardive, la demande de décharge qu’elle a présentée le 18 janvier 2021 sous le n° 2100330 devant le tribunal administratif était irrecevable.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SAS Holding Jasp 1 est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Holding Jasp 1 et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 16 octobre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président-assesseur,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 novembre 2025.

Le rapporteur,

A. Porée

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,