Procédure contentieuse antérieure :

M. C… A… et M^me D… B… ont demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre des années 2014, 2015 et 2016.

Par un jugement n°s 2107486 et 2107487 du 26 mai 2025, le tribunal administratif de Nantes a réduit l’assiette de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux dus au titre des années 2014, 2015 et 2016 à des montants respectifs de 154 438 euros, 60 400 euros et 98 391 euros ainsi que de la majoration de 1,25 qui leur a été appliquée, a déchargé M. C… A… et M^me D… B… dans cette mesure des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre des années 2014, 2015 et 2016 correspondant à ces réductions et a rejeté le surplus des conclusions.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 26 juillet 2025 et un mémoire enregistré le 13 février 2026, qui n’a pas été communiqué, M. A… et M^me B…, représentée par la M^e Poisson, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du 26 mai 2025 du tribunal administratif de Nantes en ce qu’il a rejeté partiellement les conclusions de leurs requêtes initiales ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

3°) De mettre à la charge de l’État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- sur les revenus fonciers : la proposition de rectification est entachée d’un défaut de motivation ; sur le fond, la somme de 74 000 euros ne peut constituer un revenu foncier de la SCI Alpha Immo alors qu’au titre des années en litige les locaux de la société Solfi étaient pris à bail auprès d’un tiers ; les fonds virés en 2016 correspondent à une avance de trésorerie de la société Solfi à la SCI Alpha immo ; la somme de 85 000 euros a été remboursée le 11 mai 2017 ; le jugement méconnait les articles 12 et 28 du code général des impôts ;

- sur les revenus de l’article 62 du code général des impôts : une partie des rehaussements a été déclarée au titre de l’impôt sur le revenu 2015 de sorte que seul le différentiel entre les sommes déclarées à titre de rémunération et le montant des rehaussements est imposable ;

- sur les distributions : la proposition de rectification est entachée d’un défaut de motivation ; s’agissant des paiements par chèque, seuls les chèques de 11 500 et 14 620 euros ont pour bénéficiaire M. A… et l’administration n’établit pas le nom des bénéficiaires des chèques litigieux au-delà de ceux identifiés au nom de M. A… correspondant à des paiements par carte bancaire : aucune information sur les dépenses imputées à M. A… n’est donnée ; les paiements ont été réalisés pour régler des fournisseurs ; le service a réputé distribués au bénéfice de M. A… à la fois des recettes encaissées par la société et des sommes décaissées par la société ;

- les majorations afférentes aux rehaussements contestées doivent être dégrevées.

Par un mémoire en défense enregistré le 4 décembre 2025, la ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

La ministre soutient que les moyens ne sont pas fondés.

Un mémoire a été présenté pour M. A… et M^me B… le 20 mars 2026 postérieurement à la clôture de l’instruction fixée au 13 février 2026 par ordonnance du 9 janvier 2026 et n’a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Viéville,

- les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

- et les observations de M^e Poisson représentant M. A… et M^me B….

Une note en délibéré, présentée pour M. A… et M^me B…, a été enregistrée le 30 mars 2026.

Considérant ce qui suit :

1. M. C… A… et M^me D… B… ont fait l’objet de deux contrôles sur pièces de leur dossier fiscal portant sur les années 2014, 2015 et 2016, postérieurement aux contrôles des différentes sociétés dans lesquelles M. A… avait la qualité de gérant ou d’associé. Deux propositions de rectification ont été adressées aux contribuables le 14 décembre 2017 (année 2014) et le 10 décembre 2018 (années 2015 et 2016). En l’absence d’observations les impositions supplémentaires en matière d’impôt sur les revenus et de prélèvements sociaux ont été mises en recouvrement, les 31 mars, 30 avril et 30 juin 2019. M. A… et M^me B… ont contesté les impositions supplémentaires au titre de l’année 2014 par deux réclamations des 20 septembre 2019 et 21 octobre 2020 qui ont fait l’objet d’une décision d’admission partielle, le 30 avril 2021. Les réclamations des 27 février et 22 mai 2019 relatives aux suppléments d’impôt sur le revenu des années 2015 et 2016 ont fait l’objet d’une décision de rejet le 30 août 2019. M. A… et M^me B… ont contesté les impositions supplémentaires sur le revenu 2014, 2015 et 2016 par deux requêtes présentées devant le tribunal administratif de Nantes. Par un jugement du 26 mai 2025, le tribunal administratif de Nantes a réduit l’assiette de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux dus au titre des années 2014, 2015 et 2016 et les a déchargés en conséquence des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge et a rejeté le surplus des conclusions. M. A… et M^me B… relèvent appel de ce jugement en tant qu’il ne leur est pas favorable.

Sur la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 de ce code : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ». Pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. S’agissant de revenus distribués, cette motivation peut résulter, soit de la reproduction du contenu de la proposition de rectification adressée à la société distributrice, soit de la jonction de cette proposition de rectification en annexe du document adressé au bénéficiaire des distributions, dès lors du moins que le document concernant la société est

lui-même suffisamment motivé.

3. En l’espèce, la proposition de rectification du 10 décembre 2018 indique qu’elle concerne l’impôt sur le revenu des années 2015 et 2016, mentionne le fondement légal des rehaussements envisagés et leurs montants. La proposition de rectification indique également qu’elle fait suite à la rectification des résultats de la SCI Alpha Immo sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, après application de la quote-part de 25 %. S’agissant des revenus fonciers de l’année 2016 de M. A…, l’administration fiscale a réintégré dans les revenus imposables des requérants les revenus de la SCI Alpha Immo, déterminés après contrôle de la société portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, cette société étant détenue à 25 % par M. A…. S’agissant des distributions, la proposition de rectification précise en outre que pour procéder aux rectifications litigieuses, l’administration fiscale a constaté que l’examen des copies de chèques obtenues par le service a permis de démontrer que plusieurs opérations bancaires de la société Menez Infra ont bénéficié à M. A…, seul détenteur du capital de la société, en 2016, postérieurement à la liquidation de la société, pour des montants de 126 861 euros (paiement par chèques) et de 10 850 euros (paiement par carte bancaire). Elle précise enfin que les revenus perçus du fait de la société Menez Infra ont été intégrés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sans abattement. Par suite et, contrairement à ce que soutiennent les requérants, la proposition de rectification, motivée par référence à la proposition de rectification adressée à la SCI Alpha Immo est suffisamment motivée en ce qu’elle porte sur la réintégration de revenus fonciers, et des opérations bancaires dont a bénéficié M. A….

Sur le bien-fondé de l’impôt :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

4. Aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu’une imposition a été établie d’après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d’après le contenu d’un acte présenté par lui à la formalité de l’enregistrement. ». Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à l’administration d’apporter la preuve de la qualité de maître de l’affaire, laquelle suffit à faire regarder l’intéressé comme bénéficiaire des revenus distribués en application du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, la charge de la preuve de l’exagération de l’imposition incombe au contribuable, conformément aux règles de droit commun, lorsque celui-ci a accepté les redressements dans les conditions posées à l’article

R. 194-1 du livre des procédures fiscales, lequel ne fait que tirer les conséquences des dispositions des articles L. 11, L. 54 B et L. 57 du livre des procédures fiscales.

5. Il résulte de l’instruction et n’est pas contesté que M. A… et M^me B… n’ont pas répondu à la proposition de rectification du 10 décembre 2018 dans le délai légal qui leur était imparti. Par suite, en application des dispositions précitées de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, et alors au demeurant qu’ils ne contestent pas la qualité de maître de l’affaire de M. A… dans les sociétés Solfi Infrastructure et Menez Infra retenue par l’administration pour justifier de l’appréhension des distributions concernées, il leur incombe de démontrer le caractère exagéré du montant des revenus distribués tels qu’ils ont été évalués par l’administration.

En ce qui concerne les revenus fonciers :

6. Aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « (…) les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (…) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l’une des formes de sociétés visées au 1 de l’article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l’article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (…) ». L’article 60 du même code dispose que : « Le bénéfice des sociétés visées à l’article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels. / Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels ». Par ailleurs, aux termes de l’article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ». Le revenu net foncier imposable à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété définies à l’article 31 du code général des impôts.

7. Les requérants soutiennent que la somme de 74 000 euros considérée par l’administration comme un produit de la SCI alpha immo, dont M. A… détient 25 % des parts, ne peut constituer un revenu foncier et que ce montant crédité en 2016 correspond en réalité à une avance de trésorerie de la société Solfi à la SCI Alpha immo, cette somme ayant été ensuite remboursée à hauteur de 85 000 euros, le 11 mai 2017. Les requérants produisent la preuve d’un virement de la SCI vers la SARL Solfi réalisé en 2017. Toutefois, alors qu’aucune convention d’avance de trésorerie n’a été conclue entre la SARL Solfi et la SCI Alpha immo, la seule production d’extraits bancaires attribués à la SCI alpha immo et d’un contrat de bail daté de l’année 2020, ne suffit pas à apporter la preuve qui incombe aux requérants en application de l’article

R. 194-1 du livre des procédures fiscales de ce que les sommes versées par la société Solfi à la SCI Alpha constituent des avances de trésorerie et ne correspondent pas à des recettes taxables en matière de revenu foncier.

En ce qui concerne les rémunérations « article 62 » :

8. Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ». Aux termes de l’article 62 du même code : « Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l’impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s’ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l’impôt sur les sociétés par application de l’article 211, même si les résultats de l’exercice social sont déficitaires, lorsqu’ils sont alloués : / Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l’article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues à l’article 239 bis AA ou à l’article 239 bis AB ; / Aux gérants des sociétés en commandite par actions ; / Aux associés en nom des sociétés de personnes, aux membres des sociétés en participation et aux associés mentionnés aux 4° et 5° de l’article 8 lorsque ces sociétés ou exploitations ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux. / (…) ».

9. Pour réintégrer les sommes de 70 000 euros en 2015 et 40 081,70 euros en 2016 dans le revenu imposable de M. A… et M^me B… au titre de rémunération de la gérance exercée par M. A… de la société Alpha Corporation, l’administration fiscale s’est fondée sur les écritures comptables de la société Alpha Corporation mentionnant ces montants dans le compte « 644000 PERS REMUN TRAVAIL EXPLOITANT » avec le libellé « indemnité de gérance Alex », et a considéré que M. A…, qui détenait plus de 50 % de la société Alpha Corporation, appartenait à un collège de gérance possédant plus de la moitié des parts sociales qui disposait en conséquence du pouvoir de décision dans la société, et a réintégré les sommes litigieuses dans le revenu imposable de M. A… et M^me B….

10. Si les appelants, qui ne contestent pas avoir perçu les sommes mentionnées au point précédent, soutiennent qu’une partie de ces sommes avait été déclarée dans la catégorie des traitements et salaires dans les déclarations d’impôts sur le revenu des années 2015 et 2016, ils n’expliquent ni ne justifient la raison pour laquelle alors que M. A… a perçu de la société Alpha Corporation 70 000 euros en 2015 et 40 081 euros en 2016, il aurait spontanément déclaré seulement la somme de 46 134 euros dans sa déclaration au titre de l’année 2015 et 12 549 euros en 2016. Eu égard à la différence existante entre les sommes perçues et les sommes prétendument déclarées au titre de la rémunération perçue par M. A… au titre de la gérance de la société Alpha Corporation, et alors que les requérants supportent la charge de la preuve, M. A… et M^me B… ne contestent pas utilement les rehaussements notifiés sur ce point.

En ce qui concerne les distributions :

11. Aux termes de l’article 110 de ce code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. (…) ». Aux termes de l’article 111 du même code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (…) ». L’administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l’affaire.

12. Pour réintégrer les sommes de 126 861 euros et 10 850 euros aux revenus de M. A… et M^me B… de l’année 2016, l’administration a fait application des dispositions du c. de l’article 111 du code général des impôts citées et a retenu d’une part, que l’examen des copies de chèques obtenus dans le cadre de son droit de communication a révélé que des opérations bancaires de la société Menez Infra avaient été réalisées au profit de M. A… et, d’autre part, que la société n’avait plus d’activité depuis le dépôt de ses comptes de clôture de liquidation du 31 août 2015 et qu’elle était ainsi réputée avoir cessé toute activité et qu’en conséquence, les chèques émis ou paiements effectués par carte bancaire au cours de l’année 2016, période postérieure à la liquidation, ne pouvaient donc être rattachés à l’activité de la société de sorte que M. A…, en sa qualité de maître de l’affaire et de titulaire de la carte bancaire de la société, devait être regardé comme le seul bénéficiaire de ces paiements.

13. Il résulte de l’instruction que M. A… était le seul maître de l’affaire de la société Menez Infra, liquidée à la fin de l’année 2015 dès lors que dirigeant de droit, il exerçait le contrôle effectif et constant sur la direction de la société, avait tout pouvoir de décision sur la gestion et l’administration de cette dernière et disposait d’une carte bancaire au nom de la société. Par suite, alors que l’administration a constaté au cours de l’année 2016 des débits bancaires du compte de la société Menez Infra en liquidation depuis le mois d’août 2015, résultant de paiement par chèque et par carte bancaires, M. A… est réputé en avoir bénéficié en sa qualité de maitre de l’affaire. Ainsi, en faisant seulement valoir avant la clôture de l’instruction que des paiements ont été réalisés pour régler des fournisseurs, les requérants n’apportent pas la preuve de ce M. A… n’auraient pas été le bénéficiaire de ces paiements en sa qualité de maitre de l’affaire.

14. Enfin, les requérants font valoir que le service a réputé distribuées au nom de M. A… à la fois des recettes encaissées par la société et des sommes décaissées par la société et soutiennent que les rehaussements au titre de l’impôt sur le revenu de l’année 2016 doit être limité, en matière de distribution, à la somme de 98 391 euros, représentant le bénéfice rectifié par le service de la société Menez infra. Cependant, les rehaussements concernant la société Menez infra n’ont pas été uniquement fondés sur les dispositions du 1° de l’article 109 -1 1° code général des impôts mais également sur les dispositions du c de l’article 111. Par suite, l’administration, qui pouvait taxer sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts sans établir la réalité de distributions au sens du 1° de l’article 109-1 du code général des impôts, a pu sans erreur de droit procéder à un rehaussement total de 236 102 euros au titre de l’impôt sur le revenu de l’année 2016 comprenant le bénéfice rectifié de la société Menez infra au titre de l’année 2016 et les rémunérations et avantages occultes constitués par les paiements par chèques et carte bancaire effectués par la société sur cette même année.

15. Il résulte de tout ce qui précède que M. A… et M^me B… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté le surplus de leur demande de décharge, en droits et pénalités, des impositions mises à leur charge au titre de l’année 2015 et de l’année 2016. Par suite, les conclusions à fins de décharge et tendant à l’application des dispositions de l’article l.761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er :

La requête de M. A… et M^me B… est rejetée.

Article 2 :

Le présent arrêt sera notifié à M. C… A… et M^me D… B… et au ministre chargé de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 27 mars 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Quillévéré, président de chambre,

- M^me Gélard, première conseillère,

- M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 avril 2026.

Le rapporteur

S. VIÉVILLE

Le président

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

MARCHAIS

La République mande et ordonne au de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.