Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société à responsabilité limitée (SARL) TM Espace a demandé au tribunal administratif de Melun la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période comprise entre le 1er juillet 2013 et le 30 juin 2016, en droits et pénalités.

Par un jugement n° 2203442 du 28 décembre 2023, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 26 février 2024, la société TM Espace, représentée par la SELARL Dubault-Biri et associés, agissant par M^e Dumont, demande à la Cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées, en droits et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement est entaché d’irrégularité dès lors qu’il est insuffisamment motivé, en ce qu’il ne répond pas suffisamment au moyen tiré de ce que la reconstitution des recettes est excessivement sommaire et ne repose pas sur les conditions effectives de son activité ;

- la motivation du jugement est fondée sur une erreur manifeste d’appréciation et une erreur de droit ;

- le défaut de réponse à ses moyens par l’administration, en première instance, méconnaît les droits de la défense et le droit à un procès équitable ;

- le tribunal, et notamment son rapporteur public, s’est substitué à l’administration en répondant à ses moyens ;

- les premiers juges ont méconnu le principe d’impartialité ;

- la procédure d’imposition méconnaît les droits de la défense dès lors que l’administration n’avait pas opposé la tardiveté de sa réclamation dans la décision portant rejet de celle-ci, qu’elle n’a pas opposé de tardiveté à la demande déposée par le gérant de la société à fin de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge, et qu’elle s’est prévalue de dispositions réglementaires erronées au soutien de sa fin de non-recevoir ;

- l’administration fiscale l’a privée d’un débat oral et contradictoire, méconnaissant ce faisant les droits de la défense et la charte du contribuable vérifié ;

- elle a méconnu la doctrine référencée BOI-CF-PGR-20-20 du 4 octobre 2017 ;

- la vérificatrice a fait preuve de partialité, a méconnu le devoir de réserve, le secret professionnel, ainsi que le principe d’égalité devant les charges publiques ;

- c’est à tort que l’administration a rejeté sa comptabilité ;

- la reconstitution des recettes présente un caractère fondamentalement vicié dès lors en particulier que la contenance des verres retenue par l’administration est erronée, que le pourcentage de pertes et d’offerts s’élève à 15 % et que le coefficient de marge résultant des rectifications est excessif ;

- les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée découlant de cette reconstitution ne sont pas fondés ;

- les rehaussements constituent des sanctions et font « double emploi » ;

- les rehaussements liés à la remise en cause de la déductibilité d’avances de trésorerie ne sont pas justifiés, dès lors que la société Merapindo, au sein de laquelle elle détenait des parts, rencontrait des difficultés ;

- les rehaussements liés à la remise en cause de la déductibilité d’indemnités kilométriques ne sont pas justifiés, les dépenses correspondantes représentant seulement 2 % du chiffre d’affaires de la société ;

- les rehaussements liés à la remise en cause de la déductibilité de frais de location d’un camion et d’un plateau ne sont pas justifiés, la société devant effectuer des déplacements auprès de fournisseurs ;

- les rehaussements liés à la remise en cause de la déductibilité de dépenses liées au paiement d’un loyer ne sont pas justifiés, le local en cause étant utilisé pour réaliser des prestations intellectuelles ;

- à tout le moins, le montant total des minorations de recettes au titre de l’année 2014 est erroné ;

- son gérant n’a pas bénéficié de revenus distribués ;

- la confusion entre le patrimoine social de la société et le patrimoine privé du gérant n’est pas établie ;

- le coefficient de 1,25 prévu par le 7° de l’article 158 du code général des impôts a été appliqué à tort ;

- les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles son gérant a été assujetti doivent être déchargées par voie de conséquence de la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ;

- les intérêts de retard doivent être déchargés par voie de conséquence de la décharge des impositions en litige ;

- la majoration de l’article 1729 du code général des impôts n’est pas suffisamment motivée ;

- cette majoration doit être déchargée par voie de conséquence de la décharge des impositions en litige ;

- l’application de cette majoration n’est pas justifiée en l’espèce ;

- l’administration a méconnu la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-40 du 4 octobre 2017.

Par un mémoire en défense, enregistré le 26 août 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

- les intérêts de retard mis à la charge de la société TM Espace ont fait l’objet d’une remise, par une décision du 13 juin 2024, à hauteur d’un montant total de 16 211 euros ;

- aucun des moyens soulevés par la société TM Espace n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- et le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Aggiouri ;

- et les conclusions de Mme de Phily, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société TM Espace, qui exploite un fonds de commerce d’activités récréatives pour adultes, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, à l’issue de laquelle l’administration fiscale, selon la procédure de rectification contradictoire, l’a assujettie à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, et a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période comprise entre le 1er juillet 2013 et le 30 juin 2016. La société TM Espace relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ». A cet égard, si le juge est tenu de répondre aux moyens des parties, il n’est pas dans l’obligation de répondre à l’ensemble des arguments soulevés à l’appui de ces moyens.

3. En l’espèce, les premiers juges ont suffisamment répondu, aux points 8 et 9 de leur jugement, au moyen tiré de ce que la reconstitution des recettes et du chiffre d’affaires de la société réalisé par le service vérificateur serait excessivement sommaire et ne reposerait pas sur les conditions effectives de son activité. A cet égard, le bien-fondé de la réponse que les premiers juges ont apportée au moyen que la société TM Espace avait ainsi présenté devant le tribunal administratif de Melun est sans incidence sur la régularité du jugement attaqué. La société requérante n’est dès lors pas fondée à soutenir que le jugement attaqué serait insuffisamment motivé et, par suite, irrégulier.

4. En deuxième lieu, la société TM Espace soutient que l’administration fiscale n’a pas répondu, dans son premier mémoire en défense présenté devant le tribunal administratif de Melun, aux moyens qu’elle avait présentés au soutien de ses conclusions à fin de décharge. Toutefois, l’administration fiscale pouvait, comme elle l’a fait en l’espèce, se borner à opposer, dans ce mémoire, une fin de non-recevoir tirée de la tardiveté de la réclamation contentieuse présentée par la société. Les dispositions réglementaires visées par l’administration fiscale au soutien de cette fin de non-recevoir sont à cet égard sans incidence. Par ailleurs, si la société TM Espace soutient que les premiers juges se seraient « substitués » à l’administration fiscale en écartant ses moyens, la circonstance que le tribunal a écarté la fin de non-recevoir opposée par l’administration fiscale n’impliquait pas, contrairement à ce que soutient la société, qu’il fasse droit aux conclusions en décharge présentées par la société. Il lui revenait en effet, après avoir écarté la fin de non-recevoir opposée par l’administration fiscale, de statuer – comme ce fut le cas en l’espèce – sur les conclusions en décharge présentées par la société requérante. Enfin, pour les mêmes motifs, la société TM Espace n’est pas davantage fondée à soutenir que le rapporteur public se serait, en première instance, « substitué » à l’administration fiscale. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure suivie devant les premiers juges aurait méconnu les droits de la défense ou le droit à un procès équitable doit être écarté.

5. Enfin, et contrairement à ce que soutient la société TM Espace, il ne ressort ni des mentions du jugement attaqué, ni d’aucun autre élément de l’instruction, que les premiers juges auraient méconnu le principe d’impartialité. Par suite, le moyen doit être écarté.

Sur l’étendue du litige :

6. L’administration fiscale fait valoir, dans ses écritures en défense que les intérêts de retard mis à la charge de la société TM Espace auraient fait l’objet d’une remise par une décision du 13 juin 2024, à hauteur d’un montant total de 16 211 euros. Toutefois, elle ne produit pas cette décision, et n’établit donc pas qu’une telle remise aurait effectivement été prononcée postérieurement à l’introduction de la requête de la société. Les conclusions de la société TM Espace à fin de décharge des intérêts de retard n’ont donc pas perdu leur objet à concurrence de ce montant.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

7. En premier lieu, la circonstance que l’administration fiscale s’est bornée à opposer une fin de non-recevoir au soutien de ses écritures en défense présentées devant les premiers juges, tirée de la tardiveté de la réclamation, alors que cette tardiveté n’avait pas été relevée par elle dans le cadre du rejet de la réclamation contentieuse de la société, est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition. Par ailleurs, la société TM Espace ne saurait, pour remettre en cause la régularité de la procédure d’imposition, utilement contester les dispositions réglementaires visées par l’administration fiscale au soutien de la fin de non-recevoir qu’elle a opposée en première instance. Enfin, la société TM Espace ne peut davantage se prévaloir utilement de la circonstance que l’administration fiscale n’a pas opposé de fin de non-recevoir à la demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge du gérant de la société. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure d’imposition aurait méconnu les droits de la défense du fait des écritures de l’administration fiscale en première instance doit être écarté, dans ses diverses branches.

8. En deuxième lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d’une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l’a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c’est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

9. En l’espèce, il résulte des mentions non contredites de la proposition de rectification du 26 juillet 2017 que la première intervention de la vérificatrice a eu lieu, le 17 mars 2017, dans les locaux de la société TM Espace, en présence de son gérant et d’un expert-comptable, mandaté par la société pour la représenter dans le cadre de la vérification de comptabilité, et que les interventions suivantes ont eu lieu, à la suite de la demande du gérant exprimée dans un courrier du 13 mars 2017, dans les locaux du cabinet de l’expert-comptable. Or, la société TM Espace n’établit pas que le service vérificateur se serait refusé à un débat oral et contradictoire lors de ces interventions avec son gérant ou le comptable mandaté. En particulier, la société requérante ne peut soutenir qu’elle n’aurait pas été en mesure d’apporter certaines précisions dans le cadre de la vérification de comptabilité et que son gérant n’aurait pas pu rencontrer la vérificatrice, alors qu’il ressort des mentions d’un rapport présenté par ce dernier devant la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires qu’une dizaine de rendez-vous avec la vérificatrice ont eu lieu, au cours desquels plusieurs informations ont été demandées à l’intéressé, concernant, notamment, les modalités de fonctionnement du buffet et la contenance des verres utilisés par la société. A cet égard, la seule circonstance que la vérificatrice a refusé d’effectuer une visite des locaux exploités par la société pendant leurs horaires d’ouverture ne saurait caractériser, en l’espèce, une absence de débat oral et contradictoire, alors que, ainsi qu’il a été dit précédemment, de nombreux échanges, portant en particulier sur les conditions matérielles de l’activité, se sont déroulés entre, d’une part le gérant, l’expert-comptable, et d’autre part l’administration fiscale. Enfin, la société TM Espace ne peut soutenir que la vérificatrice n’aurait pas exposé à son gérant les principales conclusions de ses investigations, alors qu’il ressort en tout état de cause des mentions de la proposition de rectification adressée à la société que son gérant a participé, aux côtés de l’expert-comptable mandaté par ses soins, à la dernière réunion avec la vérificatrice le 24 juillet 2017. Par suite, les moyens tirés de la méconnaissance du débat oral et contradictoire, de la violation des droits de la défense et de la méconnaissance de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié doivent être écartés.

10. En troisième lieu, l’extrait de la réponse aux observations du contribuable dans lequel le service vérificateur indique les motifs pour lesquels il refuse d’effectuer des visites des locaux exploités par la société TM Espace pendant leurs horaires d’ouverture, mentionnant en particulier la nature de l’activité exercée par elle, ne permet pas de caractériser, contrairement à ce que soutient la société requérante, un défaut d’impartialité dont aurait fait preuve l’administration fiscale. Par ailleurs, la société TM Espace n’apporte aucun élément permettant d’établir la réalité des propos qu’elle prête à la vérificatrice, lesquels sont contestés par l’administration fiscale. Par suite, le moyen tiré du défaut d’impartialité dont aurait fait preuve l’administration fiscale doit être écarté. La société requérante ne saurait soutenir, pour les mêmes motifs, que l’administration fiscale aurait méconnu le secret professionnel, le devoir de réserve, ou le principe d’égalité devant les charges publiques.

11. En quatrième lieu, la société TM Espace ne saurait se prévaloir d’une méconnaissance de la doctrine administrative au soutien d’un moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition. Par suite, le moyen tiré de ce que l’administration fiscale aurait méconnu la doctrine référencée BOI-CF-PGR-20-20 du 4 octobre 2017 doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la reconstitution des recettes et du chiffre d’affaires de la société TM Espace :

S’agissant du rejet de la comptabilité :

12. Il résulte des mentions non contredites de la proposition de rectification en date du 26 juillet 2017, adressée à la société TM Espace, que le gérant de la société a déclaré, lors de la première intervention du service vérificateur dans les locaux de la société, qu’il disposait d’un nouveau logiciel de gestion et que les données relatives au logiciel de gestion utilisé au cours des années d’imposition avaient disparu à la suite d’un sinistre informatique, seuls les fichiers papier demeurant disponibles. Par ailleurs, l’administration fiscale a relevé que la société TM Espace n’avait pas présenté de journal de caisse, de tickets Z ou de bandes de contrôle permettant de vérifier la comptabilisation des recettes journalières, le nombre d’entrées ainsi que les quantités de boissons et de nourriture servies. Si la société requérante soutient qu’elle a fourni les données relatives à une caisse enregistreuse sur plus d’un an et demi, l’administration fiscale fait valoir, sans être contredite sur ce point, que le logiciel correspondant concernait uniquement l’activité de bar et de restauration, et ne permettait pas de reconstituer le nombre d’entrées, la société ne disposant pas, par ailleurs, de journal de caisse. Dans ces conditions, et eu égard aux graves irrégularités ainsi relevées, l’administration fiscale était fondée à estimer que la comptabilité de la société TM Espace n’était ni sincère ni probante et, après l’avoir écartée, à procéder à la reconstitution de ses recettes et de son chiffre d’affaires.

S’agissant de la charge de la preuve :

13. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, applicable au présent litige : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité […] ».

14. Compte tenu des graves irrégularités entachant la comptabilité de la société TM Espace, analysées au point 12, et alors que les impositions contestées ont été établies conformément à l’avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires le 5 juin 2018, c’est à la société TM Espace qu’il incombe de démontrer que les impositions mises à sa charge seraient exagérées.

S’agissant de la méthode de reconstitution mise en œuvre :

15. Pour reconstituer les recettes de l’activité du club « libertin » exploité par la société, le service vérificateur a déterminé le nombre de boissons sans alcool et de bières achetées par elle, et, après avoir tenu compte d’un taux de pertes et d’offerts à hauteur de 10 %, en a déduit le nombre d’entrées facturées par année d’imposition, chaque entrée ouvrant droit, soit à deux boissons sans alcool offertes, soit à une bière offerte. Le service vérificateur a ensuite ventilé le nombre total d’entrées entre les trois catégories de clients faisant l’objet de tarifs distincts, en s’appuyant sur les éléments fournis par la société, et a obtenu les chiffres d’affaires associés à chaque catégorie de clients, dont l’addition a permis de déterminer le chiffre d’affaires total.

16. En premier lieu, la société TM Espace soutient que l’abattement de 10 % retenu par le service vérificateur au titre des pertes et des offerts serait insuffisant, et devrait être porté à 15 %. Toutefois, elle n’apporte aucune précision au soutien de ses allégations, alors que l’administration fiscale fait valoir que la reconstitution réalisée par ses soins repose sur le nombre de boissons sans alcool et de bières servies au titre de chacune des entrées facturées, de telle sorte que le nombre d’autres boissons offertes, notamment les vins et le champagne, est sans incidence sur le calcul ainsi effectué. Par ailleurs, alors que la société requérante soutient que l’administration fiscale ne pouvait fonder la reconstitution des recettes sur une contenance moyenne des verres de 18 centilitres, l’administration fiscale fait valoir, d’une part, qu’elle a retenu une contenance moyenne des verres de bières servis de 25 centilitres, et d’autre part, qu’elle a tenu compte, à la suite de l’avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, d’une contenance moyenne de 22 centilitres pour les boissons sans alcool. De plus, les allégations de la société TM Espace selon lesquelles des entreprises exerçant le même type d’activité qu’elle, dans le même secteur géographique, présenteraient un taux de marge proche de 2 % ne sont pas établies. A cet égard, l’administration fiscale fait valoir que les taux de marge compris entre 26 % et 30 %, qui résulteraient selon la société des rehaussements qui lui ont été notifiés, ont été calculés sur la base des montants du bénéfice imposable figurant dans la proposition de rectification adressée à la société, ensuite abaissés à la suite de l’avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. De même, les calculs sommaires dont se prévaut la société requérante sur la base de la méthode dite « des ratios » ne sont assorties d’aucun élément de preuve. Enfin, la société requérante n’établit pas que son coefficient de marge serait compris, au titre des années 2018, 2019, 2020 et 2021, entre 0 % et 3,56 %. En tout état de cause, cette circonstance, à la supposer établie, ne permettrait pas à elle seule de démontrer que les coefficients de marge découlant des rectifications opérées par le service vérificateur seraient excessifs au regard des conditions effectives de l’activité de la société au titre des années d’imposition. A cet égard, la circonstance que l’administration fiscale n’a pas contrôlé l’activité de la société TM Espace au titre des années 2018, 2019, 2020 et 2021 ne permet pas de remettre en cause, contrairement à ce qu’elle soutient, la méthode de reconstitution retenue au titre des années d’imposition en litige. Par suite, la société TM Espace n’est pas fondée à soutenir que la méthode de reconstitution appliquée par l’administration fiscale serait radicalement viciée ou excessivement sommaire. Par voie de conséquence, elle ne peut soutenir que les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée découlant de cette reconstitution ne seraient pas fondés.

17. En second lieu, la société TM Espace n’est pas fondée à soutenir que l’administration aurait cherché, en reconstituant sa comptabilité, à la sanctionner, alors que, ainsi qu’il a été dit précédemment, elle n’établit pas que la méthode de reconstitution mise en œuvre par l’administration fiscale serait radicalement viciée ou excessivement sommaire. Par ailleurs, si la société TM Espace soutient que les rehaussements mis à sa charge du fait de la reconstitution effectuée par l’administration feraient « double emploi », il ne résulte pas de l’instruction que la société aurait été imposée deux fois à raison des mêmes recettes.

En ce qui concerne la remise en cause de la déductibilité de charges regardées comme non justifiées :

18. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature […] ». Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

19. En vertu de ces principes, lorsqu’une entreprise a déduit une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n’est pas contestée par l’administration, celle-ci peut demander à l’entreprise qu’elle lui fournisse tous éléments d’information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l’entreprise n’aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d’explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l’administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l’impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l’administration.

S’agissant des dépenses relatives à la location d’un camion et d’un plateau :

20. Le service vérificateur a remis en cause la déductibilité de dépenses relatives à la location d’un camion et d’un plateau, au motif que ses dépenses ont bénéficié non pas à la société TM Espace, mais à la société Merapindo, dont le gérant est également le gérant et associé de la société TM Espace.

21. Si la société TM Espace soutient que son activité nécessite des déplacements auprès de ses fournisseurs, l’administration fiscale relève que l’intéressée a déduit par ailleurs de son bénéfice imposable d’autres charges correspondant à des locations de véhicule, ayant donc le même objet que les dépenses en cause – ce que la société requérante, qui n’apporte aucune précision concernant le détail de ces dépenses, ne conteste pas. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a estimé que les sommes en litige ne constituaient pas des charges déductibles et les a réintégrées au bénéfice imposable de la société TM Espace au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016.

S’agissant des dépenses relatives à la location d’un local appartenant à la société Honelek :

22. Le service vérificateur a remis en cause la déductibilité de dépenses relatives à un bail conclu, le 1er novembre 2010, par la société TM Espaces avec la SCI Henolek, concernant un local de 20 mètres carrés situé à Garganvillar (Tarn-et-Garonne), utilisé pour accueillir l’épouse du gérant, employée par la société en qualité de secrétaire comptable. Dans la proposition de rectification adressée à la société TM Espace, l’administration fiscale fait valoir que le local en cause était situé à plus de 700 kilomètres du siège social de la société.

23. La société TM Espace soutient que la prestation en cause est une prestation intellectuelle, qui pouvait être réalisée à distance. Toutefois, elle n’apporte aucun élément de preuve permettant d’établir la nécessité, pour elle, de louer un local distinct de son siège social pour l’exercice d’une telle prestation, alors que l’administration fiscale fait valoir que la société a fait appel à un cabinet d’expertise-comptable pour la représenter dans le cadre de la vérification de sa comptabilité. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a estimé que les sommes en litige ne constituaient pas des charges déductibles et les a réintégrées au bénéfice imposable de la société TM Espace au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016.

S’agissant des indemnités kilométriques :

24. L’administration fiscale a remis en cause la déduction par la société TM Espace d’indemnités kilométriques, correspondant à l’utilisation par le gérant d’un véhicule personnel, au motif que la société requérante a pris par ailleurs en location trois véhicules au titre de l’exercice clos en 2014, deux véhicules au titre de l’exercice clos en 2015 et trois véhicules au titre de l’exercice clos en 2016.

25. La société TM Espace soutient que le montant de ces indemnités représente moins de 2 % de son chiffre d’affaires. Ce faisant, la société requérante n’apporte aucun élément permettant de justifier que les dépenses en cause, relatives à l’utilisation d’un véhicule personnel, auraient été engagées dans son intérêt, alors qu’elle utilisait par ailleurs d’autres véhicules pour l’exercice de son activité. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a estimé que les sommes en litige ne constituaient pas des charges déductibles et les a réintégrées au bénéfice imposable de la société TM Espace au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016.

En ce qui concerne les abandons d’intérêts au profit de la société Merapindo :

26. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d’un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d’une gestion commerciale normale, sauf s’il apparaît qu’en consentant de tels avantages, l’entreprise a agi dans son propre intérêt. S’il appartient à l’administration d’apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu’un abandon de créances ou d’intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n’est pas en mesure de justifier qu’elle a bénéficié en retour de contreparties.

27. L’administration fiscale fait valoir que la société Merapindo, dont la société TM Espace détenait des parts, possédait un compte courant dans les écritures de la société TM Espace, lequel présentait un solde débiteur de 310 234 euros au 30 juin 2015 et 259 852 euros au 30 juin 2016. Or, elle a relevé que, en dépit de ce solde débiteur, aucun intérêt n’avait été mis à la charge de la société Merapindo. Le service vérificateur en a déduit que l’abandon d’intérêts ainsi consenti par la société TM Espace au profit de la société Merapindo était constitutif d’un acte anormal de gestion.

28. La société TM Espace soutient que la société Merapindo était confrontée à des difficultés financières, qui l’exposaient elle-même à des risques financiers. Toutefois, la société requérante ne justifie pas des difficultés financières de la société Merapindo, alors que l’administration fiscale fait valoir, d’une part, que la société TM Espace ne fait pas état de liens commerciaux noués avec la société Merapindo, et d’autre part, que la société TM Espace ne détenait que 20 % du capital de la société Merapindo. Ainsi, l’administration fiscale apporte la preuve qui lui incombe que l’abandon d’intérêts ainsi consenti par la société TM Espace au bénéfice de la société Merapindo constituait un acte anormal de gestion.

En ce qui concerne le montant total des minorations de recettes au titre de l’année 2014 :

29. La société TM Espace soutient que le montant total des minorations de recettes calculé par le service vérificateur au titre de l’année 2014 serait erroné. Toutefois, elle n’apporte aucune précision au soutien de ses allégations, alors que ce montant a été abaissé, en dernier lieu, à la suite de l’avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires en date du 5 juin 2018, à hauteur de 80 668 euros. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge du gérant de la société TM Espace à raison des revenus regardés comme distribués entre ses mains :

30. La société requérante soutient que son gérant n’a pas bénéficié de revenus distribués, que la confusion de patrimoine n’est pas établie, que le coefficient de 1,25 prévu par le 7° de l’article 158 du code général des impôts a été appliqué à tort, et que les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge de son gérant devraient être déchargées par voie de conséquence de la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. Toutefois, de tels moyens, qui se rapportent à l’imposition entre les mains du gérant de la société TM Espace des revenus que l’administration fiscale a regardé comme distribués par elle, sont inopérants au soutien des conclusions de la société aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. Par suite, ces moyens doivent être écartés.

Sur les pénalités :

En ce qui concerne les intérêts de retard :

31. Les moyens de la société TM Espace tirés de ce que les intérêts de retard devraient être déchargés par voie de conséquence de la décharge des impositions supplémentaires qui lui ont été assignées doivent, eu égard à ce qui a été dit précédemment, être écartés.

En ce qui concerne les majorations pour manquement délibéré :

32. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré […] ». Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable […] ».

33. En premier lieu, la proposition de rectification du 26 juillet 2017, après avoir visé l’article 1729 du code général des impôts, mentionne les motifs sur lesquels l’administration fiscale s’est appuyée pour justifier le manquement délibéré reproché à la société requérante, à savoir les circonstances que « la vérification de comptabilité de la société a permis de constater des anomalies importantes concernant le fonctionnement de l’entreprise (absence de bandes de contrôle de caisse, absence de caisse, absence de traçabilité des recettes, aucune conservation des données informatiques de gestion, aucune comptabilisation des entrées, des ventes bar) », que « lors des opérations de contrôle, il a été demandé à plusieurs reprises à la société de fournir tous les documents en sa possession permettant de contrôler les recettes » et que « celle-ci n’a pas été en mesure de le faire », que la reconstitution de recettes « a révélé un important chiffre d’affaires omis représentant 28 % du chiffre d’affaires en 2014, 34 % en 2015 et 25 % en 2016 », et que, enfin, « au regard des éléments évoqués ci-dessus, il apparaît que la société minore volontairement son chiffre d’affaires et dissimule cette minoration en invoquant l’absence de comptabilisation régulière des recettes ». Dans ces conditions, cette proposition de rectification comporte de manière suffisante l’ensemble des motifs qui ont fondé les majorations mises à la charge de la société TM Espace. La circonstance que ces motifs concernent, de manière globale, les majorations appliquées aux cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne caractérise pas un défaut de motivation, dès lors que les majorations en litige se rapportent au chef de rehaussement résultant de la reconstitution des recettes et du chiffre d’affaires de la société, commun aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée et aux cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés.

34. En deuxième lieu, et compte tenu des éléments dont se prévaut l’administration fiscale, mentionnés au point précédent, qui permettent d’établir tant la réalité du manquement de la société que son caractère délibéré, c’est à bon droit que l’administration fiscale a fait application de la majoration prévue par les dispositions du a. de l’article 1729 du code général des impôts lorsque le manquement délibéré est établi, et a donc assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés résultant de la reconstitution des recettes et du chiffre d’affaires de la société, de la majoration au taux de 40 % prévue par ces dispositions.

35. En troisième lieu, le moyen tiré de ce que les majorations pour manquement délibéré devraient être déchargées par voie de conséquence de la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée doit, eu égard à ce qui été dit précédemment, être écarté.

36. Enfin, si la société TM Espace soutient que la motivation des majorations pour manquement délibéré méconnaîtrait la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-40 du 4 octobre 2017, elle ne saurait se prévaloir d’une méconnaissance de la doctrine administrative au soutien d’un moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition. En tout état de cause, l’extrait de cette doctrine cité par la société requérante ne fait pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-40 du 4 octobre 2017 doit être écarté.

37. Il résulte de tout ce qui précède que la société TM Espace n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande.

Sur les frais liés à l’instance :

38. L’Etat n’étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions de la société TM Espace présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la société TM Espace est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée TM Espace et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 16 octobre 2025, où siégeaient :

- M. Barthez, président de chambre,

- M^me Milon, présidente assesseure,

- M. Aggiouri, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 novembre 2025.

Le rapporteur,

K. AGGIOURI

Le président,

A. BARTHEZ

La greffière,

E. MOUCHON

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.