Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 23 juin 2022 et le 12 juillet 2023, M. et M^me B… et A… C…, représentés par M^e Storme, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016 ;

2°) de leur accorder le bénéfice du sursis de paiement prévu à l’article L. 277 du livre des procédures fiscales ;

3°) de condamner l’Etat au paiement des intérêts moratoires, en application de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 10 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- ils ont été irrégulièrement privés de la procédure de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

- la rectification des revenus distribués opérée au titre de l’année 2016 a été menée de manière déloyale en méconnaissance du préambule de la Charte du contribuable vérifié et du droit à un procès équitable ;

- les redressements pratiqués au titre des revenus réputés distribués résultant du contrôle de la SARL B… C… au titre de l’année 2016 ne sont pas fondés dès lors que les sommes en cause constituent des traitements et salaires, les intérêts de retard et la majoration de 10 % appliquée en vertu de l’article 1758 A du code général des impôts devant être réduits à due proportion ;

- les pénalités pour manœuvres frauduleuses, appliquées au titre des années 2014, 2015 et 2016, ne sont pas suffisamment motivées, comme l’exige la doctrine administrative publiée sous les références BOI-CF-INF-30-20 et BOI-CF-INF-10-20-20 n° 80 ;

- elles ne sont pas fondées dès lors qu’aucune manœuvre frauduleuse n’est démontrée.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 9 septembre 2022 et le 3 août 2023, l’administratrice générale des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête

Elle soutient que les moyens soulevés par M. et M^me C… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Bergerat, première conseillère ;

- et les conclusions de M^me Courtois, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

M. et M^me C… ont fait l’objet d’un examen de leur situation fiscale personnelle pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Par deux propositions de rectification des 20 décembre 2017 et 13 juin 2018, le service les a informés qu’il envisageait de mettre à leur charge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, lesquelles ont été mises en recouvrement le 30 avril 2019. M. et M^me C… ont présenté une première réclamation préalable qui a été rejetée le 12 septembre 2019. Le 27 décembre 2021, ils ont présenté une seconde réclamation qui a été rejetée le 2 mai 2022. Par la présente requête, ils demandent la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales : « Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité (…) ».

En se bornant à soutenir que l’administration fiscale aurait procédé aux rectifications litigieuses dans le cadre d’une évaluation d’office des bases d’imposition sur le fondement d’avantages occultes et de factures qualifiées de fictives, et qu’elle a appliqué des majorations pour manquement délibéré et manœuvres frauduleuses, M. et M^me C… ne démontrent pas qu’elle aurait entendu écarté des actes comme ne lui étant pas opposables et procéder à des rehaussements résultant d’un abus de droit fiscal. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

En second lieu, il ne résulte nullement de l’instruction et notamment pas des termes de la proposition de rectification du 13 juin 2018 relatifs aux revenus distribués, au titre de l’année 2016, résultant de la vérification de la comptabilité de la SARL B… C… dont M. C… est le gérant, que l’administration fiscale, qui s’est bornée à présenter une argumentation subsidiaire dans ses écritures en défense, aurait menacé les requérants de réévaluer les rehaussements proposés en cas de contestation de sa proposition. Le moyen tiré de la méconnaissance du principe de loyauté protégé par la charte du contribuable vérifié, et du droit à un procès équitable, ne peut en tout état de cause qu’être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / (…) ». Aux termes de l’article 110 de ce code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. / (…) ». En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle.

Il résulte de l’instruction que, dans le cadre de la vérification de comptabilité de la SARL B… C…, le service vérificateur a constaté une incohérence entre la comptabilité présentée au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2016 et la liasse fiscale déposée à ce titre et, par conséquent, a écarté cette comptabilité pour reconstituer le chiffre d’affaires et, par suite, le bénéfice imposable de la société pour cet exercice. Le service a considéré que le rehaussement de bénéfice d’un montant de 277 205 euros en résultant avait été distribué à M. C… en sa qualité de maître de l’affaire, et l’a imposé entre ses mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour contester cette qualification, le requérant soutient que cette somme doit être imposée dans la catégorie des traitements et salaires, dès lors qu’il a mentionné le versement à son profit d’une rémunération de 387 241 euros dans la déclaration de revenus rectificative pour 2016 qu’il a déposée le 11 décembre 2017. Toutefois, le seul dépôt d’une déclaration rectificative, qui plus est postérieurement au déclenchement des opérations de contrôle, ne saurait établir la qualification alléguée par les requérants. En outre, si les requérants produisent un procès-verbal de l’assemblée générale de la SARL B… C… réunie le 31 décembre 2016 mentionnant que la rémunération de M. C… est fixée à 387 241 euros sur l’exercice 2016, cette pièce, produite pour la première fois pendant les opérations de contrôle, bien qu’elle porte le poinçon attestant de son dépôt au greffe du tribunal de commerce de Boulogne-sur-Mer, ne comporte aucune date de dépôt alors que l’administration fiscale soutient, sans être contredite, que cette pièce ne figurait pas au nombre de celles obtenues en avril 2018 après la mise en œuvre de son droit de communication dans le cadre des opérations de contrôle de la vérification de comptabilité. Enfin, il résulte de l’instruction qu’une partie de ces sommes a été versée sur le compte bancaire d’une des filles des requérants et d’autres ont été versées directement par une société cliente en mai et juin 2016 sur les comptes personnels de M. C…. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que ces sommes constitueraient des traitements et salaires imposés à tort comme des revenus distribués sur le fondement de l’article 109 du code général des impôts.

En ce qui concerne les pénalités :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées (…) quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l’expiration d’un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l’administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu’elle se propose d’appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l’intéressé de présenter dans ce délai ses observations ». Il résulte de ces dispositions que l’administration a l’obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de ce texte, d’adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu’elle envisage de lui appliquer et indiquant qu’il dispose d’un délai de trente jours pour présenter ses observations.

Il résulte de l’instruction que, par les propositions de rectification des 20 décembre 2017 et 13 juin 2018, qui ont été notifiées à M. et M^me C… plus de trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités qui leur ont été infligées sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts, le service vérificateur leur a indiqué la base légale, le taux et le montant de ces pénalités, a exposé de façon précise les motifs pour lesquels il envisageait de les infliger et les a informés du délai de trente jours dont ils disposaient pour faire valoir ses observations. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales doit dès lors être écarté.

En second lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (…) / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (…), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ». Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l’administration.

Pour appliquer la pénalité de 80 % prévue par les dispositions précitées, l’administration a relevé qu’au titre des années 2014 et 2015, M. C… a appréhendé de manière occulte des fonds sociaux de la société B… C…, dont il était le gérant et qu’il a délibérément passé de nombreuses écritures irrégulières, notamment en omettant de comptabiliser des encaissements puis en reversant les sommes correspondantes sur ses comptes bancaires personnels, sans comptabiliser ces versements, en comptabilisant des factures fictives ainsi que de faux règlements de fournisseurs, les sommes étant également versées sur les comptes bancaires personnels de M. C…. L’administration a relevé qu’au titre de l’exercice clos en 2016, le requérant a modifié la comptabilité de la société B… C… afin d’y intégrer du chiffre d’affaires réellement réalisé et d’assimiler les sommes correspondantes à des versements de salaire à son bénéfice, et que par la pluralité des procédés mis en œuvre, les montants conséquents en cause et la réitération sur trois années, M. C…, en sa qualité d’expert-comptable, gérant de la société B… C…, et qui a appréhendé personnellement l’essentiel des sommes litigieuses, ne pouvait ignorer le caractère irrégulier des opérations en cause lui permettant d’éluder, pour des montants et proportions de son revenu total très importants, l’impôt dû sur ces sommes. Dans ces conditions l’administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de ce que M. C… s’est livré à des manœuvres destinées à égarer le service dans l’exercice de son pouvoir de vérification et, par suite, du bien-fondé des pénalités de 80 % infligées sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts à raison de ces chefs de rectification résultant des revenus distribués au titre des années 2014, 2015 et 2016.

A cet égard M. et M^me C… ne sauraient se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe 80 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques – impôts sous la référence BOI-CF-INF-10-20-20 n°80, ni de ceux publiés sous la référence BOI-CF-INF-30-20 qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement.

Il résulte de ce qui précède que M. et M^me C… ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016.

Sur la demande de sursis de paiement :

Aux termes de l’article L. 277 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge est autorisé, s’il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. / L’exigibilité de la créance et la prescription de l’action en recouvrement sont suspendues jusqu’à ce qu’une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l’administration, soit par le tribunal compétent (…) ».

Le présent jugement se prononçant sur le fond de l’affaire, les conclusions de la requête tendant au sursis de paiement des impositions contestées ne peuvent, en tout état de cause, qu’être rejetées.

Sur les intérêts moratoires :

Aux termes de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales : « Quand l’État est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l’administration à la suite d’une réclamation tendant à la réparation d’une erreur commise dans l’assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires (…) Les intérêts courent du jour du paiement. Ils ne sont pas capitalisés. (…) ». Aux termes de l’article R. 208-1 du même livre, les intérêts moratoires prévus par l’article L. 208 « sont payés d’office en même temps que les sommes remboursées par le comptable chargé du recouvrement des impôts ».

Il n’existe aucun litige né et actuel entre le comptable et M. et M^me C… concernant les intérêts mentionnés à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales. Dès lors, les conclusions présentées directement par les requérants devant le tribunal et tendant au paiement de ces intérêts ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le paiement de la somme que M. et M^me C… demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me C… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… C…, à M^me A… C… et à l’administratrice générale des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l’audience du 11 décembre 2025, à laquelle siégeaient :

- M^me Hamon, présidente,

- M^me Bergerat, première conseillère,

- M^me Barre, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 décembre 2025.

La rapporteure,

Signé

S. Bergerat

La présidente,

Signé

P. HamonLa greffière,

Signé

S. Ranwez

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,