Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 23 novembre 2023, M. B… E… et

M^me D… C…, représentés par M^e Mayer, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018, 2019 et 2020 pour un montant de 140 512 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la procédure d’imposition est entachée d’une irrégularité de procédure faute d’avoir informé les contribuables sur l’existence, l’origine et la teneur des renseignements obtenus dans l’exercice de leur droit de communication et sur lesquels l’administration fiscale s’est fondée pour établir les rehaussements, alors même qu’ils ont été imposés selon la procédure de taxation d’office et qu’ils détenaient certains de ces documents ;

- la société GG Emballage est une société à responsabilité limitée (SARL) et non une société à responsabilité limitée à associé unique (SARLU) de sorte que ses revenus ne peuvent être imposés qu’à l’impôt sur les sociétés et non à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;

- la reconstitution du chiffre d’affaires de la société GG Emballage opérée par l’administration fiscale est erronée dès lors que les factures litigieuses étaient en réalité des doublons et n’ont pas été réglées par les clients à la société GG Emballage ;

- s’agissant de l’exercice d’une activité occulte, l’administration ne démontre pas l’achat de fruits et légumes ni surtout la revente de fruits et légumes au bénéfice de la société GG Emballage ; elle ne démontre pas qu’elle s’est livrée à une activité illicite.

Par un mémoire en défense, enregistré le 14 mai 2024, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Teste,

- et les conclusions de M^me Salenne-Bellet, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

La société GG Emballage, dont M. E… est le représentant légal depuis sa création, exerce l’activité de commerce de gros de produits intermédiaires. Cette société a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre des exercices clos 2018, 2019 et 2020. Deux propositions de rectification ont été respectivement adressées à la société GG Emballage le 10 décembre 2021 pour l’exercice clos en 2018 et le 24 mars 2022 au titre des exercices clos en 2019 et en 2020. Les rectifications envisagées ont été partiellement maintenues par les réponses du 28 mars 2022 s’agissant de l’exercice 2018 et du 13 juin 2022 s’agissant des exercices 2019 et 2020. Les rehaussements envisagés ont été mis en recouvrement le 30 septembre 2022. Les requérants ont adressé une réclamation le 30 décembre 2022 qui a été rejetée par une décision du

18 septembre 2023. Par la présente requête, M. E… et M^me C… demandent au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018, 2019 et 2020.

Sur la charge de la preuve :

Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. ».

La procédure d’imposition d’office a été mise en œuvre s’agissant des rehaussements opérés au titre des années 2018, 2019 et 2020. Par suite, la charge de la preuve incombe aux requérants.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. (…) ».

Il résulte de l’instruction qu’après avoir rejeté sa comptabilité pour les années d’imposition en litige, le service a procédé à une reconstitution du chiffre d’affaires de la

société GG Emballage en se fondant notamment sur des documents obtenus dans le cadre de l’exercice de son droit de communication auprès de tiers. A ce titre, l’administration fiscale a informé les contribuables dans les propositions de rectifications des 10 décembre 2021 et

24 mars 2022 avoir demandé, d’une part, aux établissements bancaires de lui fournir les relevés de comptes bancaires ouverts auprès d’eux au nom de la société, les copies de chèques et les cartons de signature, et, d’autre part, aux clients de la société GG Emballage de lui transmettre les copies du grand livre fournisseur GG Emballage sur la période comprise entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2020, les copies des factures émises sur la même période adressées par la

société GG Emballage, assorties des justificatifs de règlements effectués à cette société et la copie des comptes de TVA relatifs à la société vérifiée, les nom et prénom de l’interlocuteur du client au sein de la société GG Emballage. Enfin, l’administration leur a indiqué avoir encore sollicité, dans le cadre de son droit de communication auprès des fournisseurs de la société GG Emballage, les factures adressées à la société GG Emballage, auprès du greffe du tribunal de commerce de Paris, la communication de la copie du document de déclaration relative à la personne morale pour connaître l’identité de la personne ayant effectué les formalités de création de l’entreprise et enfin, auprès de la société de domiciliation, la copie du contrat de domiciliation et ses avenants, l’adresse et le destinataire de réexpédition des courriers et une copie de l’attestation comptable pour la période comprise entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2020. Pour chacune de ces demandes de communication de documents auprès de tiers, l’administration a informé les contribuables des documents demandés, de la date de ces demandes et, le cas échéant, de la date des réponses apportées et des documents obtenus. L’administration fiscale a également reproduit certaines factures et des extraits des comptes clients provenant de la comptabilité des fournisseurs en annexe des propositions de rectification. En tout état de cause, les requérants n’ont pas demandé que leur soit communiquée une copie des documents obtenus par le service avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d’imposition est entachée d’irrégularités substantielles.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

En premier lieu, aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (…) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : (…) / 4° De l’associé unique d’une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique ; (…) ». Aux termes de l’article 206 du code général des impôts : « (…) / 3. Sont soumis à l’impôt sur les sociétés s’ils optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l’article 239 : (…) / e. Les sociétés à responsabilité limitée dont l’associé unique est une personne physique ; (…) ». Aux termes du 1 de l’article 239 du code général des impôts : « Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l’article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté mini ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. (…) / L’option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l’exercice au titre duquel l’entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l’impôt sur les sociétés. Toutefois, en cas de transformation d’une société de capitaux en une des formes de société mentionnées au 3 de l’article 206 ou en cas de réunion de toutes les parts d’une société à responsabilité limitée entre les mains d’une personne physique, l’option peut être notifiée avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation ou cette réunion pour prendre effet à la même date que celle-ci. Dans tous les cas, l’option exercée est irrévocable. (…) ». Aux termes du 2 de l’article 221 du même code, dans sa rédaction applicable à l’année d’imposition en litige : « En cas de dissolution, de transformation entraînant la création d’une personne morale nouvelle, d’apport en société, de fusion, de transfert du siège ou d’un établissement à l’étranger, l’impôt sur les sociétés est établi dans les conditions prévues aux 1 et 3 de l’article 201. / Il en est de même, sous réserve des dispositions de l’article 221 bis, lorsque les sociétés ou organismes mentionnés aux articles 206 à 208 quinquies, 239, 239 bis AA et 239 bis AB cessent totalement ou partiellement d’être soumis à l’impôt sur les sociétés au taux prévu au deuxième alinéa du I de l’article 219. (…) ». Aux termes de l’article L. 221-14 du code de commerce, dans sa rédaction alors en vigueur : « La cession des parts sociales doit être constatée par écrit. Elle est rendue opposable à la société, dans les formes prévues à l’article 1690 du code civil. Toutefois, la signification peut être remplacée par le dépôt d’un original de l’acte de cession au siège social contre remise par le gérant d’une attestation de ce dépôt. / Elle n’est opposable aux tiers qu’après accomplissement de ces formalités et, en outre, après publicité au registre du commerce et des sociétés. ».

Il résulte de l’ensemble de ces dispositions que la réunion de toutes les parts d’une société à responsabilité limitée, qui était soumise de plein droit à l’impôt sur les sociétés, entre les mains d’une personne physique, à défaut d’option exercée dans le délai prévu par les dispositions précitées de l’article 239 du code général des impôts, emporte l’imposition immédiate de la société sur le fondement des dispositions de l’article 201 du même code. La réunion de toutes les parts d’une société à responsabilité limitée entre les mains d’une personne physique, qui constitue le fait générateur de l’imposition immédiate, doit être regardée comme ayant lieu à la date à laquelle s’opère entre les parties le transfert de propriété des parts sociales. Ce transfert de propriété a lieu, sauf dispositions contractuelles contraires, à la date où un accord intervient sur la chose et le prix, même si ce transfert n’est opposable aux tiers qu’à compter de sa date d’inscription au registre de la société émettrice ou du jour auquel elle a été informée de la cession, s’il est antérieur à cette date.

Il résulte de l’instruction qu’à la suite d’une assemblée générale extraordinaire du 25 août 2017, la société GG Emballage est devenue une société à responsabilité limitée (SARL) avec la désignation d’un second associé, M. A…, M. E… lui ayant cédé 250 parts sur les

500 de la société, ainsi qu’en attestent l’enregistrement de cette cession au service des impôts des entreprises de Villejuif le 30 août 2017 ainsi que les statuts modifiés au greffe du tribunal de commerce de Paris le 7 septembre 2017. La société était alors assujettie de plein droit à l’impôt sur les sociétés à compter du 25 août 2017. Toutefois, la société a changé de forme juridique, lors du dépôt de nouveaux statuts au greffe du tribunal de commerce le 9 octobre 2017, celle-ci ayant changé d’activité et surtout de dénomination, celle-ci devenant la société GG Emballage dont l’activité portait sur l’achat et la vente d’emballage. L’article 3 des nouveaux statuts mentionne qu’elle doit porter, sur les documents qu’elle établit, la dénomination sociale de « société à responsabilité limitée unipersonnelle » (SARLU). Par ailleurs, l’article 7 de ces statuts indique qu’un seul associé, M. E…, détient la totalité des parts à hauteur de 100 %. De plus, M. E… est le seul signataire des statuts. Si les requérants soutiennent que le simple dépôt de statuts modifiés auprès du greffe du tribunal de commerce ne suffit pas à rendre opposable aux tiers une cession de parts sociales et une transformation de société, la circonstance tirée de ce que les cessions de parts n’auraient pas été homologuées par les organes sociaux et présentées à la formalité de l’enregistrement ne saurait avoir pour effet de modifier la date à laquelle cette transformation juridique a effectivement eu lieu qui constitue le fait générateur de l’imposition immédiate. En tout état de cause, il ne résulte pas de l’instruction que la société GG Emballage ait opté pour l’assujettissement à l’impôt sur les sociétés dans le délai prévu par l’article 239 du code général des impôts. Au surplus, les statuts ne comportent aucune indication permettant d’établir que la société a entendu souhaiter rester soumise à l’impôt sur les sociétés Dans ces conditions, c’est par une exacte application des dispositions précitées du code général des impôts que l’administration fiscale a imposé les résultats de la société GG Emballage à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux à la suite du changement de sa forme juridique.

En deuxième lieu, aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (…) / 2 bis. Pour l’application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l’achèvement des prestations pour les fournitures de services. (…) ».

Pour procéder à la reconstitution du chiffre d’affaires de la SARLU GG Emballage au titre des périodes vérifiées, l’administration a estimé, compte tenu des discordances existant entre les montants des factures comptabilisées chez la société GG Emballage et chez ses clients, que certaines factures émises par la société GG Emballage étaient fictives. Il résulte en effet de l’instruction que d’importantes différences de montants ont été constatées entre les montants figurant sur les factures papiers présentées par la société GG Emballage dans le cadre du contrôle et les montants comptabilisés ou encaissés par les clients. Il résulte également de l’instruction que des différences formelles tenant à la mise en forme, la numérotation, la mise en page ou la date, ont été relevées entre les factures qu’aurait émises la société GG Emballage à ses clients et celles que ces derniers détenaient de la société GG Emballage. Par ailleurs, lors des opérations de contrôle, certains de ses clients ont déclaré ne pas avoir de fournisseur au nom de la

société GG Emballage mais en avoir au nom de la SARL Logifrance, société dont M. A…, ancien associé de la SARL GG Emballage, était le gérant jusqu’au 22 janvier 2017, et détenir des factures émises par cette dernière société du même montant que celles présentées au service par la

société GG Emballage. Enfin, certaines sociétés déclarent n’avoir effectué aucune opération avec la société GG Emballage au cours des périodes vérifiées. Pour contester la reconstitution de chiffre d’affaires à laquelle a procédé l’administration, les requérants soutiennent tout d’abord que l’administration se contredit en prenant en compte certaines factures dans les recettes alors qu’elle estime qu’elles présentent un caractère falsifié. Il résulte toutefois de ce qui précède que l’administration fiscale ne remet pas en cause l’activité de la société GG Emballages. Par ailleurs, si les requérants soutiennent que les différences importantes entre les montants des factures papiers et les montants des sommes encaissées ou comptabilisées par la société s’expliquent par le fait que certaines factures seraient des doublons, ils n’en apportent pas la preuve, alors que la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions en litige leur incombe. Enfin, si les requérants soutiennent que l’administration ne démontre pas que ces factures ont été payées à la société GG Emballage et encaissées par celle-ci, l’administration fait valoir, sans être contredite sur ce point, que ces sommes ont pu être versées en liquide ou encaissées, la société disposant d’importantes liquidités, ou au profit d’autres personnes morales ou sur d’autres comptes bancaires y compris situés à l’étranger. En tout état de cause, si l’expert-comptable a relevé que les factures non comptabilisées étaient issues d’un fichier de vente endommagé par des doublons de facture, l’administration constate qu’un logiciel utilisant un fichier endommagé ou corrompu ne permettait pas de créer des factures détaillées comme celles qui ont été émises comportant une numérotation continue, des références aux livraisons et portant la mention « payé ». Ainsi, ces éléments produits par les requérants ne sont pas suffisants pour remettre en cause le bien-fondé de l’imposition en litige. Par suite, l’administration a pu à bon droit procéder à la reconstitution du chiffre d’affaires de la société GG Emballage.

En troisième lieu, aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : « L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite. ».

Il résulte de l’instruction que la société GG Emballage a acheté de grandes quantités de fruits et légumes auprès de grossistes en fruits et légumes en utilisant des cartes d’acheteurs du marché d’intérêt national de Rungis dont elle n’était pas propriétaire. Ainsi, des sommes ont été versées par la société GG Emballage aux grossistes, notamment par carte bancaire, qui ont alimenté les comptes d’entreprises dont elle a utilisé la carte d’acheteur et pour lesquelles des factures ont été établies à leur nom, la société GG Emballage n’apparaissant formellement dans les transactions qu’au moment du versement de sommes dues aux grossistes. Si les requérants soutiennent que l’administration fiscale ne démontre pas l’achat de fruits et légumes ni surtout la revente de fruits et légumes au bénéfice de la société GG Emballage, il résulte de ce qui précède que les achats de fruits et légumes auxquels a procédé la société GG Emballage ne sont pas retracés dans sa comptabilité puisque les achats ont été réalisés par le biais des cartes d’acheteurs du marché d’intérêt national. Pour autant, dès lors que des règlements de la société GG Emballage ont été enregistrés sur les comptes bancaires des fournisseurs, la société GG Emballage peut être regardée comme ayant procédé à l’achat de ces fruits et légumes et à leur revente par le biais des cartes acheteurs.

Il résulte de tout ce qui précède que M. E… et M^me C… ne sont pas fondés à soutenir que les rehaussements opérés par le service ne sont pas justifiés. Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de rejeter leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018, 2019 et 2020 ainsi que celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. E… et de M^me C… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… E…, à M^me D… C… et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne.

Délibéré après l’audience du 26 février 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Janicot, présidente,

M. Delamotte, conseiller,

M. Teste, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 mars 2026.

Le rapporteur,

Signé : H. TESTE

La présidente,

Signé : M. JANICOT

La greffière,

Signé : V. DAVID

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme,

La greffière,