TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE MONTREUIL

N° 1811897 RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

__________

M. et M^me X R. AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS ___________

M. Y

Rapporteur Le Tribunal administratif de Montreuil, ___________

(1ère Chambre)
M. Z

Rapporteur public

___________

Audience du 28 juin 2019 Lecture du 16 juillet 2019 ___________

19-01-03-03 C+

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 24 juillet 2017, 21 février 2018, 30 janvier et 13 mars 2019, M. et M^me X R., représentés par M^e Vailhen et M^e Plumerault, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales mises à leur charge au titre de l’année 2010 pour un montant global de 41 526 081 euros en droits et pénalités ;

2°) à titre subsidiaire, de ramener la pénalité pour abus de droit à 40 % ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

S’agissant de la procédure d’imposition :

- La proposition de rectification n’est pas correctement motivée, dès lors qu’elle entretient une confusion sur la notion d’abus de droit retenue par l’administration ;

- L’avis de mise en recouvrement méconnait les dispositions de l’article 212-1 du code des relations entre le public et l’administration ;

S’agissant du bienfondé de l’imposition :

- La procédure de l’abus de droit n’est pas applicable en l’absence d’acte ; au cas présent, le versement des soultes ne constitue pas un acte, mais une modalité de paiement d’un transfert de titres et s’inscrit dans une opération d’apport d’ensemble qui doit être examinée globalement au regard de la procédure d’abus de droit ; l’administration n’a pas remis en cause l’opération d’apport et ne l’a pas considérée comme fictive ;

- La doctrine administrative, invocable au regard des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, confirme qu’une soulte d’apport bénéficie du sursis d’imposition ; une telle doctrine n’effectue aucune distinction en fonction des différents contextes dans lesquels les soultes peuvent être versées ;

- La démonstration d’un abus de droit est radicalement viciée, dès lors qu’en premier lieu l’administration ne peut valablement invoquer simultanément le caractère fictif de la soulte et l’existence d’une fraude à la loi, qu’en deuxième lieu la distribution de la soulte ne dissimule pas une distribution de la société CFPR qui n’aurait pu bénéficier aux mêmes personnes physiques compte tenu du démembrement des titres et du régime incertain des distributions de réserves en présence d’un démembrement des titres et qu’en dernier lieu, la distribution envisagée par l’administration n’aurait pas été conforme aux droits respectifs des associés ;

- La soulte en droit français ne peut se limiter à une facilité pour rendre aisées les parités de change dans une opération d’apport et de fusion et n’aurait pas pour objet de permettre de manière délibérée l’appréhension de liquidité ; le Conseil Constitutionnel a validé cette analyse ;

- Le versement de la soulte n’avait pas un but exclusivement fiscal, mais s’analyse comme la contrepartie au transfert d’une fraction des titres CFPR au regard des contraintes réelles impliquées par la nouvelle organisation familiale et nécessaire à la pérennité du groupe familial au regard des intérêts distincts des membres de la famille ; il évite des effets de dilution / relution des droits créant une rupture dans l’équilibre familial ;

- Le financement de la soulte par un financement externe puis par une remontée de dividende est une modalité normale de financement des holdings, sans impact réel sur la valeur de la société acquise par échange de titre au regard du montant limité des dividendes reçus.

S’agissant des pénalités :

- L’application automatique de la pénalité de 80 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts ne respecte pas le principe de légalité des infractions et des peines et méconnait les stipulations de l’article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

- La proposition de rectification ne comporte aucune indication sur l’identité du contribuable qui a eu l’initiative principale du ou des actes constitutifs de l’abus droit.

Par des mémoires en défense, enregistré le 25 octobre 2017 et le 19 février 2019, la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens invoqués par les requérants sont infondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Y, rapporteur,

- les conclusions de M. Z, rapporteur public,

- et les observations de M^e Vailhen et M^e Plumerault pour M. et M^me R..

Une note en délibéré présentée pour M. et M^me R. a été enregistrée le 12 juillet 2019.

Considérant ce qui suit :

1. La société anonyme Compagnie Financière et de Participation R. (CFPR) est la holding du groupe familial R., créé par M. X R., spécialisé dans la fabrication de fertilisants et de spécialités nutritionnelles pour les cultures et les animaux. M. R. a eu cinq filles de son premier mariage. Au décès de son épouse en 1994, ses cinq filles ont reçu la moitié des actions de la société CFPR en nue-propriété. M. R. en a quant à lui conservé l’usufruit. Il s’est remarié en 2001 avec M^me B R., qui était elle-même mère de deux filles, et a constitué avec sa seconde épouse une société d’acquêts à laquelle il a fait apport de 10 % du capital de la société CFPR. A la fin de l’année 2010, M. R. a décidé d’établir une transmission et une administration de son groupe dans un cadre strictement familial. Il a décidé de réserver à ses cinq filles, nées de son premier mariage, la charge et la responsabilité de pérenniser l’outil de travail sur les fondements familiaux et entrepreneuriaux ayant conduit à son développement. La séparation des deux pôles familiaux a été matérialisée par la création, le 6 décembre 2010, de deux sociétés civiles holding qui ont opté pour l’impôt sur les sociétés : la société civile Famille R. Avenir Développement (FRAD) au capital de 10 000 euros divisé en 1 000 parts sociales de 10 euros chacune constituée à l’origine entre M. R. et deux de ses deux filles et la société civile X R. R. (D2R) au capital de 10 000 euros divisé en 1 000 parts sociales de 10 euros chacune constituée entre M. R. et M^me R.. Le 15 décembre 2010, la société FRAD et la société D2R ont reçu en apport en nature respectivement 35 758 et 3 997 actions de la société CFPR. En contrepartie de cet apport, les actionnaires de la société CFPR ont reçu des parts sociales nouvelles, respectivement des sociétés civiles FRAD et D2R, d’une valeur nominale de 10 euros ainsi qu’une soulte en espèces d’un montant de 0,907643 euro par part sociale. La société CFPR a été valorisée pour un montant global de 749 874 720 euros, soit 18 760 euros par action.

2. L’apport à la société FRAD, d’un montant de 670 820 080 euros (35 758 actions de 18 760 euros) a ainsi été rémunéré par la création de 61 500 000 parts sociales nouvelles de cette société civile, et par le versement d’une soulte de 55 820 080 euros. Cette soulte est inférieure à 10% du montant de la valeur nominale des titres reçus. Compte tenu du démembrement d’une partie des actions de la société CFPR, certaines des nouvelles parts de la société FRAD ont été démembrées, ce qui a également conduit à un démembrement d’une partie de la soulte, générant ainsi un quasi-usufruit. La soulte correspondant aux parts démembrées, s’élevant globalement à 28 689 000 euros, a été répartie sur cinq comptes bancaires en indivision entre M. R. et chacune de ses cinq filles. Pour financer le règlement de

la soulte, la société civile FRAD a signé le 8 décembre 2010 avec un établissement de crédit une autorisation de découvert d’un montant maximum de 58 millions d’euros, allant jusqu’au 31 janvier 2011 dans l’attente du versement des dividendes par la société CFPR. Le 21 janvier 2011, la société CFPR a décidé le versement de dividendes s’élevant à 58 285 540 euros à la société FRAD. Ces dividendes ont été comptabilisés en produits dans les comptes de la société le 24 janvier 2011. Les plus-values d’apport réalisées par les actionnaires de la société CFPR ont bénéficié du régime du sursis d’imposition prévu par l’article 150-0 B du code général des impôts, y compris la partie correspondant aux soultes dès lors que leur montant n’excédait pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus. Par acte authentique du 16 décembre 2010, M. R. a effectué des donations de la nue-propriété de 5 448 724 parts de la société FRAD à chacune de ses cinq filles et des donations de la pleine propriété de 100 000 parts de la société FRAD à chacun de ses douze petits-enfants. La plus-value en sursis d’imposition attachée à ces donations a été définitivement purgée.

3. L’apport à la société D2R, d’un montant de 74 983 720 euros (3 997 actions de 18 760 euros) a quant à lui été rémunéré par la création de 6 874 420 parts sociales nouvelles de cette société civile, et par le versement d’une soulte de 6 239 520 euros. Cette soulte est inférieure à 10% du montant de la valeur nominale des titres reçus. Pour financer le règlement de la soulte, la société civile D2R a signé le 8 décembre 2010 avec un établissement de crédit une autorisation de découvert, allant jusqu’au 31 janvier 2011 dans l’attente du versement des dividendes par la société CFPR. Le 21 janvier 2011, la société CFPR a décidé le versement de dividendes à la société D2R. Ces dividendes ont été comptabilisés en produits dans les comptes de la société le 24 janvier 2011. Les plus-values d’apport réalisées par les actionnaires de la société CFPR ont bénéficié du régime du sursis d’imposition prévu par l’article 150-0 B du code général des impôts, y compris la partie correspondant aux soultes dès lors que leur montant n’excédait pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus.

4. Par une proposition de rectification en date du 12 novembre 2013, l’administration a considéré, sur le fondement de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, que les soultes versées par les sociétés civiles FRAD et D2R avaient un objectif exclusivement fiscal d’appréhension de liquidité du groupe en franchise d’impôt et constituaient une fraude à la loi en ne répondant pas aux objectifs du législateur. Elle a, par suite, soumis à l’imposition sur le revenu et aux contributions sociales les soultes versées par les sociétés FRAD et D2R à M. et M^me R. en tant que revenu distribué sur le fondement de l’article 109 du code général des impôts. Les requérants demandent de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales mises à leur charge au titre de l’année 2010 pour un montant global de 41 526 081 euros en droits et pénalités.

Sur la procédure d’imposition :

5. En premier lieu, les moyens relatifs à la régularité de l’avis d’imposition sont inopérants s’agissant d’un contentieux d’assiette. Par suite, et en tout état de cause, les requérants ne sont pas fondés à soulever l’absence de signature sur l’avis d’imposition pour contester les cotisations supplémentaires d’impositions sur le revenu et les contributions sociales afférentes mises à leur charge.

6. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de

rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (…) » Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt, de l’année et de la base d’imposition concernés, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien- fondé de ces motifs.

7. Si les requérants soutiennent que l’administration aurait introduit une ambiguïté dans la proposition de rectification sur la branche de l’abus de droit qu’elle entendait retenir pour la motiver en sorte qu’ils n’étaient pas en mesure de faire part utilement de leurs observations, il ressort de la proposition de rectification que l’administration a mis en œuvre la procédure d’abus de droit uniquement sur la notion de fraude à la loi. Par suite, et en tout état de cause, le moyen tiré du défaut de motivation ne peut qu’être écarté.

Sur le bienfondé de l’imposition :

8. Aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : « Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit

d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que

l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité. / Si l’administration ne s’est pas conformée à l’avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification (…) ». Il résulte de ces dispositions que, lorsque l’administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu’elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n’ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que

l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles. L’administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l’intention du contribuable d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales ; que dans l’hypothèse où l’administration s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce l’opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales.

9. En application de l’article 150-0 A du code général des impôts, la plus-value qu’une personne physique retire d’une cession de titres est soumise à l’impôt sur le revenu au titre de l’année de sa réalisation. Toutefois, dans la version des textes applicable au litige, le contribuable peut bénéficier, en vertu de l’article 150-0 B du même code, d’un sursis d’imposition si cette cession intervient, notamment, dans le cadre d’une opération d’échange de titres. Selon le troisième alinéa de ce même article, sont cependant exclus du bénéfice de

ce sursis d’imposition les échanges avec soulte, lorsque le montant de la soulte reçue par le contribuable excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus.

10. En instaurant le sursis d’imposition intégrant les opérations donnant lieu dans une certaine proportion à versement d’une soulte prévu à l’article 150-0 B du code général des impôts issu de la loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 de finances pour 2000, éclairé par les travaux préparatoires, le législateur a entendu favoriser les restructurations d’entreprises nécessaire à leur développement susceptibles d’intervenir par échanges de titres. Toutefois, il a voulu éviter, au nom de la lutte contre l’évasion fiscale, que bénéficient d’un tel sursis d’imposition celles de ces opérations qui ne se limitent pas à un échange de titres, mais dégagent également une proportion significative de liquidités qu’il a fixée à 10% de la valeur nominale des titres reçus.

11. Il résulte de ce qui précède que la soulte, au sens de l’article 150-B du code général des impôts, ne répond pas à un objectif d’ajustement de parité d’échange ainsi que le soutient l’administration dans ses mémoires en défense mais doit être regardée comme une mesure d’appréhension de liquidités que les parties peuvent librement décider dans la limite fixée par la loi pour rendre acceptable l’adhésion des apporteurs à une opération de restructuration d’entreprises nécessaire à leur développement. Ce but n’est pas respecté si l’octroi de la soulte n’est manifestement pas nécessaire à l’opération de restructuration

d’entreprise mais est en réalité uniquement motivé par la volonté de l’apporteur des titres d’appréhender en franchise immédiate d’impôt des liquidités détenues soit par la société dont les titres sont apportés, soit par la société bénéficiaire de l’apport. Dans ce cas, l’administration est fondée, sur le fondement de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, à considérer que cette soulte, alors même qu’elle s’inscrit dans une opération de restructuration d’entreprise nécessaire à son développement, constitue un désinvestissement de l’entreprise bénéficiaire des apports.

En ce qui concerne la soulte versée par la société FRAD

12. Il n’est pas contesté que l’apport de titres de la société CFPR à la société FRAD par une partie des membres de la famille R. constitue une opération de restructuration dont l’objectif est d’assurer la pérennité et le développement du groupe R. par la mise en place d’une structure actionnariale familiale contraignante et pérenne. Il résulte de l’instruction qu’en apportant leurs titres à la société FRAD, les actionnaires de la société CFPR perdent aux termes des statuts de la société civile leur liberté de négociation des titres qu’ils possédaient jusqu’alors, en soumettant toute opération de cession de titres à une procédure interne à la société civile d’agrément ou de substitution, afin de pérenniser et développer le groupe familial par la détention majoritaire et stable que la société FRAD y détient. Ces nouvelles contraintes, qui portent sur la liquidité des parts désormais détenues dans la société FRAD, ont nécessairement un impact négatif sur la valorisation des titres reçus en échange des titres apportés susceptible de freiner l’adhésion des actionnaires de CFPR à la nouvelle organisation. Par suite, la soulte versée en rémunération partielle des titres apportés, financée par un prêt gagé sur le versement de dividende à venir de la société CFPR, doit être regardée comme une mesure incitative à l’adhésion des anciens actionnaires de la société CFPR à la nouvelle organisation du groupe que les parties prenantes ont librement fixée à 9,08 % de la valeur nominale des titres reçus et non comme une opération visant exclusivement à percevoir des liquidités en sursis d’imposition.

13. S’agissant toutefois du cas particulier des titres détenus en pleine propriété par M. R. dans la société CFPR apportés à la société FRAD, il résulte des propres écritures des

requérants que l’opération de restructuration a été réalisée par la seule décision de M. R., lequel « a imposé sa propre volonté aux membres de sa famille, qui n’ont fait que respecter l’organisation souhaitée par un seul et même contribuable », en sorte que la soulte qu’il s’est versé sur les actions non démembrées n’était manifestement pas nécessaire à sa propre adhésion à l’opération de restructuration. Il ne résulte pas de l’instruction que la relution dans la société FRAD qui aurait résulté de l’absence de versement de soultes sur les titres CFPR apportés et détenus en pleine propriété serait de nature à remettre en cause l’économie générale de l’opération, dès lors que M. R. détenait déjà l’usufruit ou la pleine propriété de l’essentiel des titres CFPR. Dès lors, eu égard à l’absence manifeste de nécessité d’octroi d’une soulte à ladite opération, l’administration est fondée à considérer que la soulte versée en sursis d’imposition en rémunération partielle des titres apportés par M. R. en pleine propriété à la société FRAD doit être regardée comme un versement visant exclusivement à appréhender des revenus en éludant l’impôt. Cette opération ne portant pas sur des titres démembrés, les requérants ne sont pas fondés à soutenir, en tout état de cause, que les incertitudes liées au régime fiscal des titres démembrés justifiaient une telle opération ni que le versement de dividendes aurait conduit à une répartition autre des sommes appréhendées. De surcroit, l’administration ne reproche pas aux requérants l’appréhension de dividendes mais de revenus réputés distribués au sens des dispositions du 2° de l’article 109-1 du code général des impôts.

14. Par suite, l’administration était fondée à assimiler à des revenus distribués au sens du 2° de l’article 109-1 du code général des impôts les soultes versées à M. R. au titre des actions apportées à la société FRAD qu’il détenait en pleine propriété dans la société CFPR, sur le fondement de l’abus de droit par la fraude à la loi, ainsi qu’elle l’a clairement indiqué dans sa proposition de rectification, et non sur celui de la fictivité des actes dès lors que l’existence de l’apport de titres n’est pas remis en cause. L’administration n’était en revanche pas fondée à assimiler à des revenus réputés distribués le versement de soulte sur les actions démembrées apportées à la société FRAD.

15. Les requérants ne sont pas fondés à opposer au redressement, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes 26 et 29 de la doctrine administrative référencée B.O.I. N° 119 du 3 juillet 2001, qui n’ajoutent rien à la loi.

En ce qui concerne la soulte versée par la société D2R

16. M. X R. est, à l’issue de l’opération d’apports à la société D2R des titres de la société CFPR qu’il détenait avec son épouse par une société d’acquêt, le seul porteur des

6 875 420 parts de la société civile D2R à l’exclusion d’une unique part détenue par son épouse, en sorte que l’octroi d’une soulte n’était manifestement pas nécessaire à l’adhésion des parties à l’opération de restructuration, M. R. étant à la fois le seul initiateur et le seul bénéficiaire avec son épouse de l’opération. La seule circonstance que l’absence de versement de soulte aurait eu un effet relutif de 1% de la société D2R dans le capital de CFPR n’est pas de nature à justifier à elle seule le versement d’une soulte, dès lors que cet effet est limité et ne remet pas en cause l’économie générale de l’opération de restructuration du groupe familial. Ainsi, eu égard à l’absence manifeste de nécessité d’octroi d’une soulte à ladite opération, l’administration est fondée à considérer que la soulte versée en sursis d’imposition en rémunération partielle des titres apportés doit être regardée comme un versement visant exclusivement à appréhender des revenus en éludant l’impôt. Cette opération ne portant pas sur des titres démembrés, les requérants ne sont pas fondés à soutenir, en tout état de cause,

que les incertitudes liées au régime fiscal des titres démembrés justifiaient une telle opération ni que le versement de dividendes aurait conduit à une répartition autre des sommes appréhendées. De surcroit, l’administration ne reproche pas aux requérants l’appréhension de dividendes mais de revenus réputés distribués au sens des dispositions du 2° de l’article 109-1 du code général des impôts. Par suite, l’administration était fondée à assimiler les soultes versées à des revenus distribués sur le fondement du 2° de l’article 109-1 du code général des impôts sur le seul fondement de l’abus de droit par la fraude à la loi, ainsi qu’elle l’a clairement indiqué dans sa proposition de rectification, et non sur celui de la fictivité des actes, l’existence de l’apport de titres n’étant pas remise en cause.

17. Les requérants ne sont pas fondés à opposer au redressement, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes 26 et 29 de la doctrine administrative référencée B.O.I. N° 119 du 3 juillet 2001, qui n’ajoutent rien à la loi.

Sur les pénalités restant en litige :

18. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : (…) / b. 80 % en cas d’abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ; elle est ramenée à 40 % lorsqu’il n’est pas établi que le contribuable a eu l’initiative principale du ou des actes constitutifs de l’abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire (…) ; ».

19. En premier lieu, aux termes des stipulations de l’article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales : « Nul ne peut être condamné pour une action ou une omission qui, au moment où elle a été commise, ne constituait pas une infraction d’après le droit national ou international. De même il n’est infligé aucune peine plus forte que celle qui était applicable au moment où l’infraction a été commise ».

20. L’article L. 64 du livre des procédures fiscales et le b de l’article 1729 du code général des impôts, en tant qu’il institue une majoration en cas d’abus de droit, ne présentent aucune ambiguïté en ce qui concerne la définition des infractions qu’ils sanctionnent. Le moyen tiré de la méconnaissance des stipulations de l’article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales doit être écarté. En tout état de cause, en absence de question prioritaire de constitutionalité soulevée dans un mémoire distinct, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que les dispositions législatives précitées méconnaissent le principe de légalité des délits et des peines garanti par l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789.

21. En second lieu, et contrairement à ce que soutiennent les requérants, l’administration a clairement indiqué dans la proposition de rectification que M. X R. était le gérant de la société D2R bénéficiaire des apports ayant donné lieu au versement de soulte, qu’il était bénéficiaire de la soulte versée en sursis d’imposition et qu’il avait expressément indiqué vouloir bénéficier de ce sursis d’imposition à l’occasion de l’assemblée générale de la société D2R du 15 décembre 2010. Par suite, l’administration était fondée à considérer que M. R. était à l’initiative de l’acte constitutif de l’abus de droit et en a été le

principal bénéficiaire. Les requérants ne sont, dès lors, pas fondés à remettre en cause la pénalité de 80 % mise à leur charge en application des dispositions de l’article 1729 du code général des impôts. Les conclusions subsidiaires tendant à ramener la pénalité à 40 % ne peuvent qu’être rejetées.

22. Il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont fondés à demander que la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales mises à leur charge au titre de l’année 2010 sur l’opération d’apport à la société FRAD en droits et pénalités pour les seules actions qu’ils détenaient en usufruit de la société CFPR. Il sera mis à la charge de l’Etat, dans les circonstances de l’espèce, la somme de 1500 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : M. et M^me X R. sont déchargés des cotisations supplémentaires d’impôts sur les revenus et des contributions sociales mises à leur charge au titre de l’année 2010 sur l’opération d’apport à la société FRAD en droits et pénalités, pour les seules actions qu’ils détenaient dans la société CFPR en usufruit.

Article 2 : L’Etat versera à M. et M^me X R. une somme de 1500 (mille cinq cents) euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me X R. et au ministre de l’action et des comptes publics (direction des vérifications nationales et internationales).

Délibéré après l’audience du 27 juin 2019, à laquelle siégeaient :

- M^me Gosselin, présidente,

- M. Löns, premier conseiller,

- M. Y, premier conseiller.

Lu en audience publique le 16 juillet 2019.

Le rapporteur,

Le président,

Signé Signé
M. Y C. Gosselin Le greffier,

Signé

A. Mambo

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics, en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.