Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 25 janvier 2023, 21 mars 2024, 22 janvier et 3 février 2025, ce dernier n’ayant pas été communiqué, la SASU Paris Executive Business School, représentée par M^e Viardot et M^e Hasnaoui du Cabinet

CMS Francis Lefebvre Avocats, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période de janvier 2018 à novembre 2020 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de prononcer la décharge des amendes fiscales qui lui ont été infligées sur le fondement des dispositions de articles 1729 D et 1788 A du code général des impôts ;

3°) de mettre à la charge de l’État une somme de 20 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— son activité, qui revêt la qualification d’enseignement à distance, est exonérée de taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement des dispositions du a du 4° du 4 de l’article 261 du code général des impôts ;

— en exigeant que l’assistance pédagogique soit réalisée par plusieurs personnes et non seulement par une interface informatique ou par une présence humaine minimum en méconnaissance de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-CHAMP-20-50-50-01/08/2018 n° 460 et BOI-TVA-CHAMP- 20-50-40-20-25/09/2019 n° 200, l’administration fiscale a méconnu la garantie qu’elle tient des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

— à titre subsidiaire, elle est passible d’un taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 % ;

— la position prise par l’administration fiscale le 6 mars 2017 sur la période d’octobre 2014 à août 2016 ayant été contestée devant le juge de l’impôt, la preuve de son intention délibérée d’éluder l’impôt permettant de lui appliquer les majorations de l’article 1729 du code général des impôts, n’est pas rapportée ;

— la majoration qui lui a été appliquée sur le fondement du I de l’article 1729 D du code général des impôts n’est pas fondée, dès lors qu’elle n’a pas fait l’objet d’une vérification de comptabilité ;

— cette majoration, à la supposer légale, est excessive et doit être modérée ;

— compte tenu de l’exonération de son activité de la taxe sur la valeur ajoutée, l’amende qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions du 4 de l’article 1788 du code général des impôts est mal fondée.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 5 octobre 2023, 18 décembre 2024 et 11 avril 2025, l’administrateur des finances publiques, représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Île-de-France, conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement de

2 234 euros prononcé en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

— la société est fondée à soutenir que l’amende qui lui a été infligée sur le fondement du I de l’article 1729 D du code général des impôts à raison de sa méconnaissance des dispositions de l’article L. 47 A est mal fondée ;

— toutefois, à hauteur de 5 000 euros, le service était fondé à lui infliger une amende sur le fondement des dispositions du II de l’article 1729 D à raison de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 47 AA du livre des procédures fiscales ;

— aucun autre moyen soulevé par la société requérante n’est fondé.

Les parties ont été informées le 28 avril 2025, en application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office tiré de ce que les conclusions de la requête tendant à la décharge de l’amende infligée sur le fondement des dispositions de l’article 1788 A sont irrecevables en l’absence de réclamation préalable présentée sur le fondement des dispositions des articles L. 190 et R. 190 du livre des procédures fiscales.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code de l’éducation ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Amadori, premier conseiller ;

— et les conclusions de M. Charzat, rapporteur public,

— et les observations de M^e Hasnaoui représentant la SASU Paris Executive Business School.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU Paris Executive Business School (PEBS), qui exerce une activité de formation professionnelle continue pour adultes, a fait l’objet d’un examen de comptabilité concernant la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période de janvier 2018 à novembre 2020. Par une proposition de rectification du 1er octobre 2021, le service lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l’ensemble de cette période, assortis de pénalités de 40 % pour manquement délibéré. Il lui a également infligé des amendes sur le fondement des dispositions des articles 1729 D et 1788 A du code général des impôts. A l’issue de la procédure contradictoire, ces impositions supplémentaires, pénalités et amendes ont été mises en recouvrement le 29 avril 2022 par le service des impôts des entreprises de Paris 3ème pour un montant de 295 726 euros. La SASU Paris Executive Business School a présenté, le

27 mai 2022, une réclamation, laquelle a fait l’objet de la part de l’administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Île-de-France d’une décision de rejet du 25 novembre 2022.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne l’objet du litige :

2. Il résulte de l’instruction que, par une décision du 18 décembre 2024, postérieure à l’introduction de la requête, l’administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Île-de-France a prononcé le dégrèvement en cours d’instance, à hauteur de 2 234 euros, de l’amende fiscale infligée à la SASU Paris Executive Business School sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts. Il suit de là que le litige a, dans cette mesure, perdu son objet. Il n’y a plus lieu, dès lors, pour le tribunal, de se prononcer sur les conclusions de la requête à fin de décharge à hauteur de ce dégrèvement.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

3. Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. – Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () » et aux termes de l’article 261 du même code : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : () 4. (Professions libérales et activités diverses) : / 4° a. les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, effectuées dans le cadre : () de l’enseignement primaire, secondaire, supérieur ou technique à distance, dispensé par les organismes publics ou les organismes privés régis par les articles L. 444-1 à L. 444-11 du code de l’éducation, et les textes subséquents ; () ".

4. Aux termes de l’article L. 444-1 du code de l’éducation : « Les dispositions du présent chapitre s’appliquent à toutes les formes d’enseignement privé à distance. / Constitue un enseignement à distance l’enseignement ne comportant pas, dans les lieux où il est reçu, la présence physique du maître chargé de le dispenser ou ne comportant une telle présence que de manière occasionnelle ou pour certains exercices » et aux termes de l’article R. 444-1 du même code : « Constitue un organisme privé d’enseignement à distance, soumis aux dispositions des articles L. 444-1 à L. 444-11 et L. 471-1 à L. 471-5, tout organisme privé qui s’engage à dispenser un enseignement, sous quelque forme que ce soit, dans les conditions définies aux articles L. 444-1 à L. 444-11. / Cet enseignement consiste à dispenser à distance, à titre principal ou en complément d’un enseignement, un service d’assistance pédagogique à une préparation ou à une formation. Le service peut consister notamment à fournir, avec ou sans échelonnement dans le temps, en vue d’une formation dans une discipline quelconque d’enseignement ou de la préparation à un concours, à un examen, à un diplôme ou à une activité professionnelle, des livres, cours ou matériels, que l’assistance pédagogique accompagne ces fournitures ou soit dispensée séparément ».

5. D’une part, pour la qualification d’activité d’enseignement à distance au sens des dispositions précitées, l’administration fiscale n’est, contrairement à ce que soutient la société requérante, pas liée par l’autorisation d’ouverture de l’organisme accordée par le recteur de l’académie de Paris. D’autre part, il appartient au juge de l’impôt de constater, au vu de l’instruction dont le litige qui lui est soumis fait l’objet, et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, si les recettes réalisées par le contribuable entrent dans le champ d’application d’une exonération de la taxe sur la valeur ajoutée.

6. En l’espèce, à l’issue de la vérification de comptabilité dont la SASU PEBS a fait l’objet, le service a estimé que cette dernière ne constituait pas un établissement privé d’enseignement supérieur à distance et qu’elle ne pouvait pas, dès lors, bénéficier de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions précitées de l’article 261 du code général des impôts.

7. Toutefois, il résulte de l’instruction que la SASU PEBS, qui y a été autorisée par le recteur de l’académie de Paris à compter du 1er octobre 2014, propose aux étudiants titulaires d’un diplôme de niveau Bac+3 qui y souscrivent, sept enseignements en matière de marketing communication, banque finances, audiovisuel cinéma, journalisme, métiers du luxe et de la mode, architecture et gestion immobilière et droit international. La société a facturé, concernant cette activité économique, 339 667 euros au titre de la période de janvier à décembre 2018,

319 483 euros au titre de la période de janvier à décembre 2019 et, suivant la reconstitution du service fondée sur la déclaration de résultat, 366 187 euros au titre de la période de janvier à décembre 2020. La formation, qui se déroule sur une période de douze mois et se conclut, le cas échéant, par une « attestation de réussite », s’effectue par un enseignement théorique de 200 heures et, sous le contrôle des services du rectorat qui l’ont également autorisée par courrier du 23 juillet 2018, à proposer un stage en entreprise. La formation théorique se concrétise par l’envoi aux élèves – ou la mise à leur disposition sur une plate-forme numérique de e-learning – de plaquettes sous format PDF ainsi que de vidéos de cours préenregistrés. Les évaluations sont réalisées par l’intermédiaire de questionnaires à choix multiples, disponibles sur la plate-forme numérique, dont la réussite conditionne le passage d’un module de formation au module suivant. Alors même que, à la seule exception de M. A, la société n’emploie pas d’enseignants de manière permanente, il n’est pas sérieusement contesté que les supports de cours distribués par la société à ses clients sont réalisés par des intervenants qu’elle rémunère. Dans ces conditions, et indépendamment de la valeur des contenus et suivis pédagogiques, qu’il n’appartient pas à l’administration fiscale d’apprécier, fût-ce en la rapprochant des moyens humains déployés par l’entreprise, la SASU PEBS doit être regardée comme ayant exercé, au cours de la période en litige, une activité d’enseignement à distance au sens et pour l’application de l’article 261 du code général des impôts.

8. Il résulte de ce qui précède que la SASU Paris Executive Business School doit être exonérée de taxe sur la valeur ajoutée au titre des opérations économiques dont la qualification juridique et fiscale a été remise en cause à tort par le service et qu’elle est, par suite, et sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, fondée à demander au tribunal la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie ainsi que des pénalités pour manquement délibéré et intérêts de retard correspondants.

En ce qui concerne le bien-fondé des amendes :

S’agissant de l’amende pour défaut de présentation de pièces comptables :

9. D’une part, aux termes de l’article 1729 D du code général des impôts :

«  I. – Le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l’article

L. 47 A du livre des procédures fiscales entraîne l’application d’une amende égale à 5 000 € ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, d’une majoration de 10 % des droits mis à la charge du contribuable. ". Aux termes de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales :

« I. – Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l’objet d’une vérification de comptabilité satisfait à l’obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l’article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables (). »

10. D’autre part, aux termes du II de l’article 1729 D du code général des impôts : " Le défaut de transmission de la comptabilité dans les délais et selon les modalités prévus au 1 de l’article L. 47 AA du même livre entraîne l’application d’une amende de 5 000 €. « . Aux termes de l’article L. 47 AA du livre des procédures fiscales : » 1. Dans un délai de quinze jours à compter de la réception d’un avis d’examen de comptabilité, le contribuable adresse à l’administration, sous forme dématérialisée répondant aux normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables. "

11. En l’espèce, en premier lieu, il est constant que la SASU Paris Executive Business School, qui n’a pas fait l’objet d’une vérification de comptabilité, n’était pas passible de l’amende visée par les dispositions du I de l’article 1729 du code général des impôts. Toutefois, l’administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier d’une pénalité en en modifiant le fondement juridique, à la double condition que la substitution de base légale ainsi opérée ne prive le contribuable d’aucune des garanties de procédure prévues par la loi et que l’administration invoque, au soutien de la demande de substitution de base légale, des faits qu’elle avait retenus pour motiver la pénalité initialement appliquée. Or, il résulte de l’instruction que l’amende dont l’administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Île-de-France demande la substitution est fondée sur une absence de remise à l’administration d’écritures comptables sous format dématérialisé. Ces faits sont identiques à ceux ayant fondé l’amende du I de l’article 1729 D du code général des impôts. Il s’ensuit qu’une substitution de base légale peut être opérée entre ces deux amendes, dès lors que cette substitution ne prive la société contribuable d’aucune garantie.

12. En second lieu, l’amende ainsi infligée l’ayant été sur le fondement de dispositions législatives, la société requérante ne peut utilement soutenir devant le juge de l’impôt, qui n’a pas le pouvoir d’en moduler le montant, qu’un tel montant présenterait un caractère excessif.

13. Il résulte de tout ce qui précède qu’il y a lieu de substituer à l’amende infligée à l’intéressée sur le fondement du I de l’article 1729 D du code général des impôts, dans la limite du plafond légal de 5 000 euros, l’amende fondée sur les dispositions du II du même article.

S’agissant de l’amende pour défaut d’autoliquidation :

14. Aux termes du 4 de l’article 1788 A du code général des impôts : « Lorsqu’au titre d’une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l’article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l’application d’une amende égale à 5 % de la somme déductible. ». Aux termes de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales : « Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l’administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu’elles tendent à obtenir soit la réparation d’erreurs commises dans l’assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d’un droit résultant d’une disposition législative ou réglementaire. ». Aux termes de l’article R. 190-1 du même livre : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de la direction générale des finances publiques ou de la direction générale des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l’imposition. ».

15. En l’espèce, il ne résulte pas de l’instruction que la SASU Paris Executive Business School a, préalablement à la saisine du présent tribunal, saisi l’administration fiscale d’une demande tendant au dégrèvement de l’amende susvisée. Par suite, ses conclusions à fin de décharge de cette amende sont irrecevables et ne peuvent, dès lors, qu’être rejetées.

Sur frais liés à l’instance :

16. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la SASU Paris Executive Business School et non compris dans les dépens.

D E C I D E:

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer, à hauteur de 2 234 euros, sur les conclusions de la SASU Paris Executive Business School tendant à la décharge des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts.

Article 2 : La SASU Paris Executive Business School est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période de janvier 2018 à novembre 2020 ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 3 : L’Etat versera à la SASU Paris Executive Business School une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SASU Paris Executive Business School est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la SASU Paris Executive Business School et à l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée du contrôle fiscal d’Île-de-France.

Délibéré après l’audience du 6 mai 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Le Roux, présidente,

M. Amadori, premier conseiller ;

M^me Alidière, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 mai 2025.

Le rapporteur,

Signé

A. AMADORI

La présidente,

Signé

M.-O. LE ROUX La greffière,

Signé

V. FLUET

La République mande et ordonne à la ministre auprès du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.

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