MINUTE N° :

JUGEMENT DU : 05 Février 2025

DOSSIER : N° RG 23/03438 – N° Portalis DBX4-W-B7H-SEFT

NAC : 91C

TRIBUNAL JUDICIAIRE DE TOULOUSE

POLE CIVIL – Fil 2

JUGEMENT DU 05 Février 2025

PRESIDENT

M. LE GUILLOU, Vice-Président

Statuant à juge unique conformément aux dispositions des

articles R 212-9 et 213-7 du Code de l’Organisation judiciaire

GREFFIER lors du prononcé

M. PEREZ,

DEBATS

à l’audience publique du 04 Décembre 2024, les débats étant clos, le jugement a été mis en délibéré à l’audience de ce jour.

JUGEMENT

Contradictoire, en premier ressort, prononcé par mise à disposition au greffe.

Copie revêtue de la formule

exécutoire délivrée

le

à

DEMANDEUR

M. [R] [F]

né le [Date naissance 1] 1973 à [Localité 4], demeurant [Adresse 2]

représenté par Maître Thierry GASQUET de la SCP CAMILLE ET ASSOCIES, avocats au barreau de TOULOUSE, avocats plaidant, vestiaire : 49

DEFENDERESSE

Etablissement public Administration Fiscale, dont le siège social est sis [Adresse 3]

EXPOSÉ DU LITIGE

L’administration fiscale a appris, par le biais d’échanges internationaux, que M. [R] [F], avocat, détenait des comptes bancaires à l’étranger.

Par courrier du 20 octobre 2020, elle lui a demandé de déclarer ses avoirs à l’étranger en déposant des déclarations de revenus rectificatives pour les années 2011 à 2020.

Par la suite, l’administration fiscale, faisant application des dispositions de l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales, a demandé à M. [F] de lui fournir toutes informations ou justifications sur l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs figurant sur ses comptes détenus à l’étranger.

Estimant que les réponses qui lui étaient fournies étaient insuffisantes, l’administration fiscale a mis en demeure M. [F], par courrier du 25 novembre 2021, de compléter sa réponse dans un délai de trente jours en lui communiquant tous documents justificatifs de l’origine des avoirs à l’étranger, l’ensemble de ses relevés bancaires du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2019, ainsi que ses déclarations rectificatives.

Considérant que les réponses de M. [F] n’étaient toujours pas suffisantes, l’administration fiscale lui a adressé, le 21 juillet 2022, une proposition de rectification, en retenant un montant détenu en Espagne de 61 705 euros, et l’assujettissant à des droits de mutation à titre gratuit correspondant à 60 % de ce montant, soit 37 023 euros.

Par courrier du 22 août 2022, M. [F] a refusé ce rehaussement.

L’administration fiscale a maintenu la rectification proposée par courrier de réponse aux observations du contribuable du 29 septembre 2022, et la somme de 37 023 euros a été mise en recouvrement par avis du 15 décembre 2022.

M. [F] a adressé le 16 janvier 2023 une réclamation à l’administration fiscale, qui l’a rejetée par décision du 30 juin 2023.

Par assignation en date du 8 août 2023, M. [F] a saisi le tribunal judiciaire de Toulouse.

Il sollicite de :

— à titre principal, annuler l’avis de mise en recouvrement du 15 décembre 2022 et prononcer la décharge des rappels de droits de mutation à titre gratuit auxquels il a été assujetti, soit la somme de 37 023 euros,

— à titre subsidiaire, interroger la Cour de justice de l’Union européenne, à titre préjudiciel, sur le point de savoir si les articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales, d’une part, 755 et 1649 A du code général des impôts, d’autre part, méconnaissent le droit de l’Union européenne, et notamment le principe de la libre circulation des capitaux prévu aux articles 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne et 40 de l’accord sur l’espace économique européen,

— dans tous les cas, condamner l’administration fiscale à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile, ainsi qu’aux entiers dépens dont distraction au profit du cabinet Camille avocats.

Il soutient que :

— l’administration fiscale a fait une inexacte application des dispositions des articles L. 23 C, L. 71 du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts, dès lors qu’il a apporté des justificatifs suffisants sur l’origine de ses avoirs détenus sur son compte ouvert à la banque espagnole BBVA,

— les articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales et l’article 755 du code général des impôts constituent une restriction aux mouvements de capitaux prohibée par l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne,

— ces dispositions vont au-delà de ce qui est nécessaire pour garantir l’efficacité des contrôles fiscaux et lutter contre la fraude et l’évasion fiscales,

— ces dispositions, qui instituent un droit de reprise au profit de l’administration fiscale excluant l’application de toute prescription, méconnaissent le principe de sécurité juridique,

— l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales méconnaît le principe de non-rétroactivité de loi,

— l’article 755 du code général des impôts institue un régime de preuve irréfragable,

— ces dispositions méconnaissent le droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination et le principe de la présomption d’innocence, garantis par les paragraphes 1 et 2 de l’article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales,

— l’article 755 du code général des impôts méconnaît le principe de proportionnalité des peines.

Par conclusions signifiées à M. [F] par acte de commissaire de justice du 23 novembre 2023, la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte-d’Azur et des Bouches-du-Rhône demande de débouter M. [F] de l’ensemble de ses prétentions, et de le condamner aux dépens.

Elle soutient que les moyens soulevés par M. [F] ne sont pas fondés.

Conformément à l’article 455 du code de procédure civile, il est renvoyé aux écritures respectives des parties pour un plus ample exposé de leurs moyens.

L’ordonnance de clôture de l’instruction a été rendue le 10 octobre 2024, et l’affaire a été fixée à l’audience publique du 4 décembre 2024. À l’issue de cette audience, l’affaire a été mise en délibéré par mise à disposition au greffe à la date du 5 février 2025.

MOTIFS

Sur l’objet du litige :

Il résulte des articles L. 199 et R. 190-1 du livre des procédures fiscales que le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit impérativement adresser à l’administration une réclamation préalable. Si la décision rendue sur cette réclamation ne lui donne pas entière satisfaction, il peut la contester devant le tribunal compétent de sorte que l’objet du litige est limité à la décision prise par l’administration sur cette contestation.

Il n’appartient pas au tribunal d’annuler l’avis de mise en recouvrement mais seulement de statuer sur le bien fondé de l’imposition, pour éventuellement en prononcer la décharge.

Sur le bien fondé de l’imposition :

Aux termes de l’alinéa 2 de l’article 1649 A du code général des impôts : « Les personnes physiques, les associations, les sociétés n’ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l’étranger ».

Il résulte de l’article 344 A de l’annexe III du code général des impôts que cette déclaration de compte doit être jointe à la déclaration annuelle de revenus n° 2042. Elle doit comporter les mentions prévues par l’article 344 B de la même annexe.

Aux termes de l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au présent litige : " Lorsque l’obligation prévue au deuxième alinéa de l’article 1649 A (…) n’a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l’administration peut demander, indépendamment d’une procédure d’examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d’assurance-vie. / Lorsque la personne a répondu de façon insuffisante aux demandes d’informations ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours, en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite ".

Aux termes de l’article L. 71 du même livre : « En l’absence de réponse ou à défaut de réponse suffisante aux demandes d’informations ou de justifications prévues à l’article L. 23 C dans les délais prévus au même article, la personne est taxée d’office dans les conditions prévues à l’article 755 du code général des impôts. / La décision de mettre en œuvre cette taxation d’office est prise par un agent de catégorie A détenant au moins un grade fixé par décret en Conseil d’Etat, qui vise à cet effet la notification prévue à l’article L. 76 ».

Enfin, aux termes de l’article 755 du code général des impôts dans sa version applicable au présent litige : « Les avoirs figurant sur un compte ou un contrat d’assurance-vie étranger et dont l’origine et les modalités d’acquisition n’ont pas été justifiées dans le cadre de la procédure prévue à l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales sont réputés constituer, jusqu’à preuve contraire, un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d’expiration des délais prévus au même article L. 23 C, aux droits de mutation à titre gratuit au taux le plus élevé mentionné au tableau III de l’article 777. / Ces droits sont calculés sur la valeur la plus élevée connue de l’administration des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d’assurance-vie au cours des dix années précédant l’envoi de la demande d’informations ou de justifications prévue à l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales, diminuée de la valeur des avoirs dont l’origine et les modalités d’acquisition ont été justifiées ».

En premier lieu, M. [F] soutient avoir apporté des justificatifs suffisants sur l’origine de ses avoirs détenus sur son compte ouvert auprès de la banque espagnole BBVA. Il fait valoir que ce compte a été ouvert alors qu’il était en instance de divorce, dans un climat très conflictuel, pour protéger son patrimoine en y transférant une partie des fonds dont il disposait.

Toutefois, il ressort des pièces versées aux débats que le divorce de M. [F] a été prononcé par jugement du tribunal de grande instance de Montauban du 11 août 2009 pour acceptation du principe de la rupture du mariage sans considération des faits à l’origine de celle-ci, et alors que les époux s’étaient également accordés sur l’ensemble des conséquences du divorce. Ni M. [F] ni son épouse n’avaient sollicité de prestation compensatoire. Au stade de l’ordonnance de non-conciliation rendue le 22 juin 2007, le seul point en litige concernait la jouissance du domicile conjugal dans l’attente de la vente de ce bien immobilier. Par ailleurs, alors que cette ordonnance de non-conciliation avait désigné un notaire afin de proposer un projet d’acte liquidatif, M. [F] n’établit pas, ni même n’allègue, que les opérations de liquidation et de partage des intérêts patrimoniaux auraient été conflictuelles voire auraient fait l’objet d’un contentieux. Les époux, qui avaient fait précéder leur union de la conclusion d’un contrat de mariage, étaient d’ailleurs vraisemblablement mariés sous le régime de la séparation de biens.

Par suite, M. [F] n’établit pas qu’il existait, à l’époque de son divorce, contrairement à ce qu’il soutient, des motifs de dissimulation d’une partie de son patrimoine à son épouse.

Au demeurant, alors même qu’il a produit trois relevés de comptes ouverts auprès de la Caisse d’épargne de Midi-Pyrénées en date des 11 avril 2008, 11 juillet 2009 et 11 octobre 2009, qui ne comportent aucune information importante justifiant qu’il ait conservé ces relevés plutôt que d’autres, il n’a versé aucun document permettant d’amorcer la preuve qu’il aurait effectivement procédé à la période de son divorce à des transferts de fonds vers son compte ouvert auprès de la banque espagnole BBVA.

Dès lors, M. [F] n’apporte pas les justificatifs suffisants sur l’origine de ses avoirs détenus sur son compte ouvert auprès de la banque espagnole BBVA,

Ainsi, c’est par une exacte application des dispositions des articles L. 23 C, L. 71 du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts que l’administration fiscale a assujetti M. [F] à des droits de mutation à titre gratuit correspondant à 60 % du montant de ses avoirs détenus en Espagne.

En deuxième lieu, M. [F] soutient que les articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales et l’article 755 du code général des impôts constituent une restriction aux mouvements de capitaux prohibée par l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne.

L’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne dispose que « toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers sont interdites ». Cette interdiction est reprise à l’article 40 de l’accord sur l’espace économique européen.

Toutefois, ces dispositions doivent être articulées avec celles de l’article 65 du même traité, aux termes desquelles : " 1. L’article 63 ne porte pas atteinte au droit qu’ont les États membres: / a) d’appliquer les dispositions pertinentes de leur législation fiscale qui établissent une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans la même situation en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont investis ; / b) de prendre toutes les mesures indispensables pour faire échec aux infractions à leurs lois et règlements, notamment en matière fiscale ou en matière de contrôle prudentiel des établissements financiers, de prévoir des procédures de déclaration des mouvements de capitaux à des fins d’information administrative ou statistique ou de prendre des mesures justifiées par des motifs liés à l’ordre public ou à la sécurité publique (…) / 3. Les mesures et procédures visées aux paragraphes 1 et 2 ne doivent constituer ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l’article 63 ".

Il en résulte que la libre circulation des capitaux n’est pas absolue, et qu’elle n’interdit pas aux Etats membres d’instaurer des mesures justifiées par des motifs liés à l’ordre public ou à la sécurité publique, telle que la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, dès lors qu’elles ne constituent ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux.

Les dispositions contestées des articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales et de l’article 755 du code général des impôts, créées par la loi de finances rectificative pour 2012 du 29 décembre 2012, conduisant à la taxation à 60 % des avoirs non déclarés à l’administration et dont le contribuable ne justifie ni de l’origine ni de leurs modalités d’acquisition, constituent précisément un dispositif destiné à assurer l’efficacité de la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales et dès lors une mesure visée à l’article 65 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne.

Ce dispositif ne constitue ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux puisque, d’une part, il ne subordonne pas le transfert de fonds à un compte ouvert à l’étranger ou en provenance de celui-ci à une quelconque autorisation préalable de l’administration et que, d’autre part, il ne fait pas interdiction au contribuable de détenir des fonds sur des comptes ouverts à l’étranger, la présomption d’acquisition des avoirs à titre gratuit pouvant être renversée par le contribuable qui en est titulaire à qui il incombe de conserver les éléments en justifiant sans se retrancher derrière l’obligation des institutionnels de conservation de leurs propres documents comptables.

Dès lors, le moyen tiré de la non-conformité des articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales et de l’article 755 du code général des impôts à l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, ainsi qu’à l’article 40 de l’accord sur l’espace économique européen, doit être écarté.

En troisième lieu, ces articles ne permettent à l’administration de présumer que des avoirs détenus à l’étranger par des personnes physiques fiscalement domiciliées en France constituent des sommes acquises à titre gratuit qu’à la double condition que l’obligation de déclaration n’ait pas été respectée et que l’origine et les modalités d’acquisition de ces avoirs n’aient pas été justifiées. Ainsi, le législateur a retenu des critères objectifs et rationnels au regard du but poursuivi, la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales.

Dès lors, contrairement à ce que soutient M. [F], ces articles ne vont pas au-delà de ce qui est nécessaire pour garantir l’efficacité des contrôles fiscaux et lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.

En quatrième lieu, en application de l’article L.181-0 A du livre des procédures fiscales, par exception au premier alinéa de l’article L. 180 et à l’article L. 181, le droit de reprise de l’administration relatif aux impôts et droits qui y sont mentionnés peut s’exercer jusqu’à l’expiration de la dixième année suivant celle du fait générateur de ces impôts ou droits quand ils sont assis sur des biens ou droits mentionnés aux articles 1649 A, 1649 AA et 1649 AB du code général des impôts.

Par la référence à l’article 1649 A du code général des impôts, l’article L.181-0 A mentionné ci-dessus fait référence aux avoirs détenus à l’étranger et non déclarés par un contribuable résidant en France.

Dès lors, l’affirmation de M. [F] selon laquelle le droit de reprise de l’administration serait en l’espèce imprescriptible est inexacte.

En outre, le contribuable peut y échapper s’il justifie de l’origine et des modalités d’acquisition des fonds dont il conteste la taxation. Les fonds correspondant à la valeur la plus élevée des avoirs figurant sur le compte au cours des dix années précédant l’envoi de la demande d’informations ou de justifications ne sont précisément taxés que si leur origine et leurs modalités d’acquisition n’ont pas été justifiées. Si le contribuable justifie que ces fonds ont été acquis précédemment, et des modalités de cette acquisition, ils ne sont pas taxés.

Ainsi, non seulement le régime du droit de reprise contesté par M. [F] ne consiste pas dans un droit imprescriptible revêtant un caractère disproportionné et, partant, source d’insécurité juridique au sens du droit applicable à la libre circulation des capitaux de l’Union européenne, mais en outre, le contribuable peut mettre en échec la substance de ce droit de reprise en justifiant de l’origine des fonds soumis à la taxation d’office.

En cinquième lieu, le fait générateur de l’impôt ne réside pas dans le manquement déclaratif antérieur à l’entrée en vigueur de l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales au 1er janvier 2013, mais dans l’absence de réponse ou le défaut de réponse du contribuable, à la date d’expiration des délais prévus par cet article, à la demande de l’administration fiscale de lui fournir toutes informations ou justifications sur l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs figurant sur son compte ou son contrat d’assurance-vie détenu à l’étranger.

Dès lors, le moyen tiré de ce que l’article L. 23 C méconnaît le principe de non-rétroactivité de la loi doit être écarté.

En sixième lieu, contrairement à ce que soutient M. [F], les dispositions de l’article 755 du code général des impôts, qui réservent au contribuable la possibilité d’apporter la preuve de l’origine et des modalités d’acquisition des avoirs, n’ont ni pour objet ni pour effet d’instituer une présomption irréfragable d’acquisition à titre gratuit.

En septième lieu, les dispositions contestées, qui prévoient que, dans l’hypothèse où un contribuable n’a pas répondu aux demandes d’information de l’administration fiscale quant à l’origine d’avoirs figurant sur un compte étranger, ces avoirs sont réputés constituer un patrimoine acquis à titre gratuit et, comme tel, taxés au taux de droit commun le plus élevé du barème des droits de mutation à titre gratuit fixé par l’article 777 du code général des impôts et non par application d’un taux particulier visant à sanctionner une fraude, ne visent qu’à établir l’assiette d’une imposition et à en fixer le taux. Elles ne peuvent être qualifiées de sanction ayant un caractère punitif.

Dès lors, les moyens tirés de la méconnaissance du droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination et du principe de la présomption d’innocence, garantis par les paragraphes 1 et 2 de l’article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, doivent être écartés comme inopérants.

En dernier lieu, pour le même motif, M. [F] ne peut utilement soutenir que l’article 755 du code général des impôts méconnaît le principe de proportionnalité des peines.

Il résulte de tout ce qui précède que les demandes de M. [F] tendant à prononcer la décharge des rappels de droits de mutation à titre gratuit auxquels il a été assujetti, soit la somme de 37 023 euros, et à titre subsidiaire à interroger la Cour de justice de l’Union européenne, à titre préjudiciel, sur le point de savoir si les articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales, d’une part, 755 et 1649 A du code général des impôts, d’autre part, méconnaissent le droit de l’Union européenne, doivent être rejetées.

Sur les frais d’instance :

Il y a lieu de condamner M. [F], qui succombe dans la présente instance, aux dépens.

Les dispositions de l’article 700 du code de procédure civile font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante et n’est pas tenu aux dépens, la somme que demande M. [F] au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

PAR CES MOTIFS

Le tribunal, statuant publiquement, par jugement contradictoire, mis à disposition au greffe et en premier ressort :

DÉBOUTE M. [R] [F] de l’ensemble de ses prétentions,

CONDAMNE M. [R] [F] aux dépens.

LE GREFFIER, LE PRÉSIDENT,