Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B… A… a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignés au titre des années 2015, 2016 et 2017.

Par un jugement n° 2200598 du 13 juin 2024, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne après avoir constaté un non-lieu à statuer dans la mesure d’un dégrèvement survenu en cours d’instance, a rejeté le surplus des conclusions de la demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 28 août 2024, M. A…, représenté par M^e Legay, demande à la cour :

1°) d’annuler l’article 2 du jugement du 13 juin 2024 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions laissées à sa charge ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 2 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure est irrégulière en ce qu’il a fait l’objet, eu égard aux investigations réalisées et aux pièces justificatives qui lui ont été demandées, d’un examen de sa situation fiscale personnelle sans en être avisé dans les conditions prévues par l’article L. 47 du livre des procédures fiscales et sans bénéficier des garanties attachées à une telle procédure de contrôle prévues par les articles L. 12 et suivants du livre des procédures fiscales ;

- les rôles d’imposition sont entachées de nombreuses irrégularités, n’ont pas été homologués et comportent un montant supérieur à celui figurant sur les extraits individuels ;

- le dégrèvement de 13 601 euros prononcé en dernier lieu en matière de revenus de capitaux mobiliers est insuffisant compte tenu de la base d’imposition de 69 445 euros, avant abattement de 65 %, retenue en dernier lieu, laquelle devrait conduire à un dégrèvement de 13 956 euros rien qu’en matière de prélèvements sociaux ;

- s’agissant de cette plus-value de cession de droits sociaux, la date d’acquisition à retenir est bien le 4 novembre 2007 et non pas le 7 mars 1985 comme le prétend à tort l’administration qui ne saurait légalement se fonder sur sa propre doctrine BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-30 ; la cession forcée des sept-cents trente actions de la Banque de la Réunion du 18 juin 2015 a occasionné une moins-value dès lors que le cours unitaire de cette action au 4 novembre 2007 était de 261 euros à la cote Euronext conformément à l’article 150-0 D du code général des impôts ; en tout état de cause, il y aurait lieu de tenir compte d’un coefficient d’érosion monétaire depuis 1985, l’article 150-0 D n’y faisant pas obstacle.

Par des mémoires en défense enregistrés le 19 décembre 2024 et le 6 mai 2025, la ministre chargée de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

- les moyens invoqués par M. A… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de l’action sociale et des familles ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la sécurité sociale ;

- l’ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Agnel ;

- les conclusions de M^me Mosser, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. Par une proposition de rectification du 29 octobre 2018, l’administration fiscale a porté à la connaissance de M. A… sa décision de taxer d’office à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, une plus-value de cession de valeurs mobilières au titre de l’année 2015 et qu’elle envisageait au titre des années 2015, 2016 et 2017, selon la procédure contradictoire prévue à l’article L. 55 du livre des procédures fiscales, de procéder à des rectifications en matière de revenus fonciers, de charges déductibles du revenu global et de réductions d’impôt sur le revenu. M. A… a refusé ces rectifications par lettre du 18 décembre 2018 et le service a maintenu sa position par lettre du 11 mars 2019 en répondant aux observations du contribuable. Les suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ont été mis en recouvrement au cours de l’année 2019. Les trois réclamations de M. A… ont fait l’objet d’une décision de rejet et deux décisions d’admissions partielles ayant conduit à deux dégrèvements partiels. M. A… relève appel du jugement du 13 juin 2024 en tant que le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires laissées à sa charge.

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne la procédure de contrôle :

2. Aux termes de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales : « L’administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l’établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / Elle contrôle, également les documents déposés en vue d’obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d’acquitter tout ou partie d’une imposition au moyen d’une créance sur l’Etat. /A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés ». Aux termes de l’article L. 12 du même livre : « Dans les conditions prévues au présent livre, l’administration des impôts peut procéder à l’examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l’impôt sur le revenu, qu’elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu’elles y ont des obligations au titre de cet impôt. / A l’occasion de cet examen, l’administration peut contrôler la cohérence entre, d’une part les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal ». Aux termes de l’article L. 47 du même livre : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification ou par l’envoi d’un avis d’examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ».

3. Il résulte de l’instruction que le service a adressé à M. A…, le 9 août 2018, une demande de renseignements et de justificatifs relatifs aux intérêts d’emprunt de sa résidence principale, à une réduction d’impôt pour investissement outre-mer, aux frais d’emploi à domicile et aux dépenses déduites de ses revenus fonciers au titre des années 2015, 2016 et 2017, qu’il avait portés sur ses déclarations de revenus. Par une lettre du même jour, le service l’a également mis en demeure de déposer dans un délai de trente jours la déclaration modèle 2074 relative à une plus ou moins-value de cession de valeurs mobilières au titre de l’année 2015. A la suite des observations de M. A…, le service, par une lettre du 6 septembre 2018, lui a demandé un complément de justificatifs concernant un immeuble situé à Ajaccio et lui a adressé un formulaire modèle 2074. Par un courriel du 11 octobre 2018, le service a relancé l’intéressé afin d’obtenir des documents manquants. Il ressort de ces actes que l’administration, en l’absence d’accès aux relevés de comptes bancaires, aux flux financiers, aux éléments du patrimoine ainsi qu’aux dépenses de train de vie du contribuable, s’est borné à demander des justifications concernant des éléments déclarés et à demander le dépôt d’une déclaration omise. Dès lors, il ne s’est pas livré à une vérification de la cohérence entre les revenus déclarés par le foyer fiscal et sa situation patrimoniale, de trésorerie ou son train de vie. Par suite, M. A… n’est pas fondé à soutenir que les impositions litigieuses, faisant suite à la proposition de rectification du 29 octobre 2018, auraient pour origine un examen de sa situation fiscale personnelle qui aurait été mené sans lui accorder les garanties prévues par les dispositions ci-dessus reproduites.

En ce qui concerne les rôles supplémentaires :

4. Aux termes de l’article 1658 du code général des impôts : « Les impôts directs et les taxes assimilées sont recouvrés en vertu soit de rôles rendus exécutoires par arrêté du directeur général des finances publiques ou du préfet, soit d’avis de mise en recouvrement ». Aux termes de l’article 1659 du même code : « La date de mise en recouvrement des rôles est fixée par l’autorité compétente pour les homologuer en application de l’article 1658 en accord avec le directeur départemental des finances publiques. Cette date est indiquée sur le rôle ainsi que sur les avis d’imposition délivrés aux contribuables ». Aux termes de l’article L. 252 A du livre des procédures fiscales : « Constituent des titres exécutoires les arrêtés, états, rôles, avis de mise en recouvrement, titres de perception ou de recettes que l’Etat, les collectivités territoriales ou les établissements publics dotés d’un comptable public délivrent pour le recouvrement des recettes de toute nature qu’ils sont habilités à recevoir ». Lorsque l’administration entend procéder au recouvrement d’une créance fiscale en vertu d’un rôle homologué, ce rôle doit comporter l’identification du contribuable ainsi que le total par nature d’impôt et par année des sommes à acquitter.

5. Il résulte de l’instruction que les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux litigieux, en droits et pénalités, procèdent d’un rôle 921, qui a été produit aux débats, régulièrement homologué et dont les extraits relatifs à M. A…, produits devant cette cour, mentionnent l’identité du contribuable, le total dû en matière d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les années concernées. Par ailleurs, l’article 1658 du code général des impôts cité ci-dessus n’impose pas à l’administration de préciser, dans le rôle, les bases et les taux d’imposition, pas plus que le détail des différentes contributions sociales mises à la charge du contribuable. Le rôle supplémentaire 921 étant collectif, concernant ainsi plusieurs contribuables relevant du pôle de recouvrement spécialisé de la Marne, il n’avait pas à mentionner l’identité de chacun des contribuables et leurs cotisations respectives tandis que son montant total est nécessairement supérieur à celui assigné à chaque contribuable. Il ne résulte pas de l’instruction qu’il existerait des discordances entre les montants figurant sur le rôle collectif 921, les extraits de rôle individuel et les avis d’imposition. Par suite, le moyen tiré de l’inexistence d’un rôle et de l’insuffisance de ses mentions manque en fait et doit être écarté.

Sur le bien- fondé des impositions :

En ce qui concerne le dégrèvement prononcé par l’administration :

6. Aux termes de l’article L. 136-10 du code de la sécurité sociale applicable à la détermination des bases d’impositions des prélèvements sociaux assis sur certaines plus-values : « Pour la détermination de l’assiette de la contribution, il n’est pas fait application des abattements mentionnés au I de l’article 125-0 A, au 1 de l’article 150-0 D, à l’article 150-0 D ter et au 2° du 3 de l’article 158 du code général des impôts, ainsi que, pour les revenus de capitaux mobiliers, des dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation du revenu ».

7. Par sa décision d’admission partielle du 9 mars 2023 l’administration a admis que la plus-value brute de cession des actions survenue au cours de l’année 2015 devait être ramenée de 111 179 euros à 69 445 euros réduisant ainsi la base d’imposition à l’impôt sur le revenu à 24 306 après abattement pour durée de détention ainsi qu’à 69 445 euros en matière de prélèvements sociaux et a prononcé en conséquence un dégrèvement de 6 537 euros en matière d’impôt sur le revenu et de 7 064 euros en matière de contributions sociales par sa décision du 9 mars 2023. Si M. A… soutient qu’au regard d’une base imposable de 24 306 euros, le dégrèvement en matière de contributions sociales aurait dû être plus important, il résulte des dispositions ci-dessus reproduites que l’abattement pour durée de détention de l’article 150-0 D du code général des impôts n’étant pas applicable aux plus-values relevant de l’article 150-0 A du même code, la base imposable de la plus-value litigieuse est de 69 445 euros. Par suite, M. A… n’est pas fondé à soutenir que l’administration n’aurait pas suffisamment tiré les conséquences de la nouvelle base imposable qu’elle a admise par sa décision du 9 mars 2023.

En ce qui concerne la plus-value de cession de valeurs mobilières :

8. Aux termes de l’article 150-0 A du code général des impôts, dans sa version applicable à la plus-value en litige : « I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l’intermédiaire d’une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l’article 118 et aux 6° et 7° de l’article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l’impôt sur le revenu ». Aux termes de l’article 150-0 D du même code : « 1. Les gains nets mentionnés au I de l’article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d’acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d’impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues à l’article 199 terdecies-0 A, ou, en cas d’acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation ». Il résulte de ces dispositions que, pour le calcul du montant de la plus-value taxable en cas de cession de titres, le prix d’acquisition des titres obtenus à titre gratuit doit être fixé à la valeur retenue pour le calcul des droits de mutation. Cette valeur doit en principe être prise en compte, qu’elle procède d’une déclaration du contribuable au titre des droits d’enregistrement ou, le cas échéant, d’une rectification définitive de cette déclaration par l’administration fiscale. Dans l’hypothèse où aucune valeur n’a été déclarée pour la détermination des droits de mutation, l’administration peut affecter aux titres en cause une valeur nulle, à moins que le contribuable ne soit en mesure de justifier leur valeur d’acquisition à la date de cette dernière.

9. M^me A… a cédé, le 18 juin 2015, sept cent trente actions de la société Banque de la Réunion, cotée à Euronext, moyennant le prix de 111 179 euros. M^me A… avait recueilli la nue-propriété de ces actions dans la succession de son père dont le décès est survenu le 7 mars 1985, l’usufruit de ces mêmes actions étant attribué à la mère de l’intéressée. Lors du décès de cette dernière, le 4 novembre 2007, M^me A… a recouvré la pleine propriété des actions litigieuses par extinction de l’usufruit qui les grevait jusqu’alors. Afin de calculer la plus-value imposable dégagée par cette cession, l’administration, après avoir retenu dans un premier temps une valeur nulle en l’absence de valeur déclarée aux droits de mutation, a retenu comme second terme de la différence avec le prix de vente, le cours de l’action de la Banque de la Réunion au 7 mars 1985 tel qu’il ressortait de la cote Euronext.

10. L’extinction de l’usufruit des actions recueillies par M^me A… à la suite du décès de sa mère le 4 novembre 2007 n’était pas soumise aux droits de mutation à titre gratuit. Dès lors, le cours de l’action à cette date ne saurait en aucun cas servir pour la détermination de la base d’imposition de la plus-value de cession en vertu des dispositions ci-dessus reproduites de l’article 150-0 A du code général des impôts. Par suite, c’est à juste titre que le service a retenu le cours de l’action au 7 mars 1985 lequel, s’agissant d’une société cotée, a nécessairement à l’époque servi de base pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit.

11. Les dispositions précitées de l’article 150-0 A du code général des impôts fixent l’assiette de la plus-value constatée sur les droits sociaux cédés à l’excédent du prix de cession sur leur prix d’acquisition ou leur valeur déclarée aux droits de mutation à titre gratuit sans qu’il puisse être tenu compte de l’évolution générale des prix entre les deux dates de référence autrement que par l’application de l’abattement pour durée de détention en matière d’impôt sur le revenu précisément destiné à la prise en compte de ce phénomène. Par suite, M. A… n’est pas fondé à demander qu’un coefficient d’érosion monétaire soit appliqué à la valeur d’origine des actions de la Banque de la Réunion.

12. Il résulte de tout ce qui précède que M. A… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Par suite, sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B… A… et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Délibéré après l’audience du 19 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Rousselle, présidente,

M. Agnel, président assesseur,

M^me Antoniazzi, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 avril 2026.

Le rapporteur,

Signé : M. AgnelLa présidente,

Signé : P. Rousselle

La greffière,

Signé : C. Schramm

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

C. Schramm