Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A… C… a demandé au tribunal administratif d’Orléans de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016.

Par un jugement n° 2100138 du 14 avril 2023, le tribunal administratif d’Orléans a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 14 juin 2023 et le 2 avril 2024, M. C…, représenté en dernier lieu par M^e Arpaïa, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016 ;

3°) de condamner l’Etat aux entiers dépens et de mettre à sa charge le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— en 2014, les charges rejetées dans la société Maintenance Incendie Protection (MIP), qui constituaient des cadeaux à sa clientèle, ont bien été engagées dans l’intérêt de l’exploitation ; elles ne constituent donc pas des revenus distribués à son profit ;

— en 2015 et 2016, l’existence des revenus distribués n’est pas établie ;

— l’administration n’apporte pas la preuve des graves irrégularités fondant le rejet de la comptabilité de la société MIP ;

les trous de facturation identifiés par l’administration s’expliquent par le processus d’édition des factures, et non par une absence de facturation ou de comptabilisation ; ainsi, en 2014, 404 factures manquantes ont été identifiées ; pour 184 d’entre elles, les factures manquantes ont été comptabilisées sur l’exercice clos en 2013, au moment de la réalisation de la prestation ; pour le reste, les factures manquantes s’expliquent par l’émission de factures d’un montant nul, au nombre de 78 en 2014, de 80 en 2015 et de 165 en 2016, pour des prestations réalisées gratuitement en vertu de ses obligations contractuelles ; en tout état de cause, ces anomalies seraient imputables à l’expert-comptable de la société ;

les sommes encaissées sur les comptes bancaires de M. B… C…, frère du gérant, ne sont pas à prendre en compte dans le chiffre d’affaires de la société MIP ; ces recettes correspondent à une activité professionnelle qui est propre à M. B… C… ; l’attestation écrite pendant le contrôle a été rédigée sous la contrainte ; l’administration n’établit pas le lien entre ces sommes et certaines des factures ; a minima, les sommes encaissées entre janvier et juin 2014, lorsque la société n’avait aucun établissement en Guadeloupe, doivent être extournées des recettes reconstituées ;

l’absence de stocks s’explique par l’activité de la société qu’elle exerce à flux tendus ;

l’intégralité des relevés bancaires de la société MIP, que l’administration aurait pu se procurer par droit de communication, ont été produits  ;

— la méthode de reconstitution des recettes est erronée ; elle n’est pas fiable ni documentée ;

pour 2014, l’administration s’est bornée à prendre en compte les montants figurant dans l’attestation de M. B… C…, elle-même contredite par les constats lors du contrôle ;

pour 2015 et 2016, le prix de vente moyen englobe, à tort, le chiffre d’affaires de M. B… C… ; il est donc indûment majoré ; la reconstitution intègre également des factures émises en réalité pour un montant nul ; enfin, elle comprend des prestations rattachables à des exercices antérieurs à la période vérifiée ;

— il a été procédé à une nouvelle reconstitution exhaustive du chiffre d’affaires ; celui-ci s’élève à 224 238 euros toutes taxes comprises en 2014, 372 458 euros toutes taxes comprises en 2015 et 420 029 euros en 2016 ; ces chiffres sont inférieurs à ceux que la société a déclarés ; les chiffres d’affaires reconstitués sont incohérents par rapport aux effectifs de la société et aux chiffres d’affaires des années précédant et suivant la période vérifiée ;

pour 2014, l’administration n’a pas prouvé que la société a appréhendé les sommes litigieuses encaissées sur les sommes de M. B… C…, de sorte que les impositions ne sont pas fondées ; à titre subsidiaire, la société est fondée à demander le bénéfice du taux de taxe sur la valeur ajoutée de 8,5 % applicable en Guadeloupe ;

pour 2015, l’administration ne s’est pas fondée sur les encaissements réels de la société ; le chiffre d’affaires reconstitué est incohérent avec les usages de la profession en matière de chiffre d’affaires dégagé par collaborateur ;

pour 2016, l’administration réclame le paiement d’une taxe sur la valeur ajoutée à la société MIP qu’elle a déjà déclarée et payée ;

— l’examen de sa situation fiscale personnelle n’a démontré l’appréhension par ses soins d’aucune somme en provenance de la société MIP ;

— s’agissant des rectifications en matière de bénéfices non commerciaux, l’administration a taxé des recettes qui n’avaient fait l’objet d’aucun encaissement, en méconnaissance de la règle fixée par l’article 93 du code général des impôts ; ces sommes doivent être exclues de la base taxable à hauteur de 150 732 euros en 2015 et de 60 000 euros en 2016 ;

— la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifiée ; les insuffisances de déclaration alléguées par l’administration ne sont pas fondées ; en conséquence, il n’y a pas non plus d’élément intentionnel démontré ; la comptabilité de la société MIP, établie par un expert-comptable, est probante ; en tout état de cause, rien ne permet de démontrer qu’en sa qualité de gérant, il aurait eu l’intention de commettre ces manquements.

Par un mémoire en défense enregistré le 16 octobre 2023, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

— les conclusions ne sont recevables que pour la part des cotisations supplémentaires à l’encontre de laquelle le requérant soulève des moyens, c’est-à-dire celles résultant des rectifications dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

— il demande à ce que les rectifications, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, portant sur les charges rejetées dans la société MIP soient fondées sur les dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts, en lieu et place de celles du 2° du 1 de l’article 109 du même code ;

— les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Par un courrier du 31 juillet 2025, les parties ont été informées, conformément aux dispositions de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l’arrêt à intervenir était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office tiré de l’erreur sur le champ d’application de la loi, s’agissant des revenus distribués procédant de la reconstitution des recettes de la société MIP et imposés sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts en 2015 et 2016, dès lors que la seule insuffisance des bénéfices déclarés ne suffit pas à qualifier ces sommes d’avantages ou rémunérations occultes.

Le ministre a présenté des observations le 5 août 2025, dans lesquelles il demande à ce que soient substituées les dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts à celles du c de l’article 111 du même code, s’agissant des revenus issus de la reconstitution de recettes de la société MIP en 2015 et 2016.

M. C… a présenté des observations enregistrées le 6 août 2025.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Liogier,

— et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. A… C…, gérant et associé unique de la SAS Maintenance Incendie Protection (MIP), a fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle et d’une vérification de comptabilité de son activité individuelle d’agent commercial au titre des années 2014 à 2016. A la suite de ces contrôles, il a fait l’objet de rectifications en matière d’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux pour des rehaussements portant sur son activité individuelle, et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, issus de revenus réputés distribués provenant de la SAS MIP, à raison de dépenses personnelles prises en charge par la société et des résultats issus de la reconstitution de recettes de la société. Il fait appel du jugement du 14 avril 2023 du tribunal administratif d’Orléans qui a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions, mises en recouvrement le 31 décembre 2018.

Sur le bien-fondé des impositions :

2. Aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré (…) ». Il résulte de l’instruction que M. C… n’a pas présenté d’observations en réponse aux propositions de rectification qui lui ont été notifiées en matière d’impôt sur le revenu. Dès lors, il supporte la charge de la preuve d’établir le caractère exagéré des impositions en litige.

En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :

3. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés ».

4. Aux termes du 1 de l’article 109 du code général des impôts : « Sont considérés comme revenus distribués : (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. ».

5. Aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (…) ».

6. L’administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l’affaire qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres.

7. Il résulte de l’instruction que, s’agissant de l’année 2014, l’administration a taxé entre les mains de M. C… en sa qualité de maître de l’affaire des revenus réputés distribués à raison de dépenses prises en charge par la SAS MIP à hauteur de 12 040 euros sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. Pour les années 2015 et 2016, l’administration a taxé, sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts, entre les mains du requérant en sa qualité de maître de l’affaire, des revenus réputés distribués à raison de dépenses prises en charge par la SAS MIP et à raison des résultats issus de la reconstitution de recettes de cette société pour un montant total de 90 823 euros en 2015 et de 108 608 euros en 2016.

8. L’administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse suivie devant le juge de l’impôt, y compris en appel, de justifier l’imposition en substituant une base légale à une autre, sous réserve que le contribuable ne soit pas privé des garanties de procédure qui lui sont données par la loi compte tenu de la base légale substituée.

S’agissant des revenus distribués constitués de charges non engagées dans l’intérêt de la société :

9. Le ministre a sollicité que les rectifications de l’année 2014 portant sur les revenus distribués issus du rejet des charges non engagées dans l’intérêt de la SAS MIP soient fondées sur les dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts, en lieu et place de celles du 2° du 1 de l’article 109 du même code. Cette substitution ne privant M. C… d’aucune garantie, il y a lieu d’y faire droit.

10. En premier lieu, si M. C… soutient que les charges rejetées constituaient des cadeaux à la clientèle de la SAS MIP et des frais de mission nécessaires à son exploitation, il n’apporte, pas plus en appel qu’en première instance, aucune preuve au soutien de ces allégations. Par suite, en l’absence de comptabilisation de l’avantage que constituait la prise en charge de ces dépenses, il n’est pas fondé à soutenir que l’administration n’apporte pas la preuve de l’existence et du montant de ces distributions.

11. En second lieu, il résulte de l’instruction que, sur l’ensemble de la période vérifiée, M. C… était le gérant et l’associé unique de la SAS MIP. De ce fait, l’administration pouvait, à bon droit, le considérer comme le maître de l’affaire dans cette société. En se bornant à soutenir que l’administration n’apporte pas la preuve de son appréhension effective des sommes susmentionnées en litige, le requérant ne critique pas utilement sa qualité de maître de l’affaire. Il n’est donc pas fondé à soutenir que c’est à tort que les revenus distribués constitués de charges non engagées dans l’intérêt de la SAS MIP ont été taxés entre ses mains.

S’agissant des revenus distribués constitués des résultats de la reconstitution de recettes de la SAS MIP :

12. Le ministre a sollicité que les rectifications des années 2015 et 2016 portant sur les revenus distribués issus de la reconstitution de recettes de la SAS MIP soient fondées sur les dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, en lieu et place de celles du c de l’article 111 du même code. Cette substitution ne privant M. C… d’aucune garantie, il y a lieu d’y faire droit.

Quant au rejet de comptabilité :

13. Aux termes de l’article 54 du code général des impôts : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (…) ». Aux termes de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales : « I.- Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l’objet d’une vérification de comptabilité satisfait à l’obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l’article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général (…) ».

14. Il résulte de l’instruction que l’administration a rejeté la comptabilité de la SAS MIP comme irrégulière et non probante en raison de l’absence de certains relevés bancaires sur la période, de l’absence de comptabilisation de stocks, du fait d’encaissements sur les comptes personnels du frère de son gérant et d’anomalies dans la facturation. Sur ce dernier point, l’administration a notamment constaté, en analysant les numéros de factures apparaissant en comptabilité et en rapprochant ceux-ci de ceux figurant dans le logiciel commercial, qu’il manquait 735 numéros de factures en 2014, 444 numéros en 2015 et 445 numéros en 2016 et que des doublons figuraient également dans les numéros de certaines factures.

15. En premier lieu, pour contester le rejet de la comptabilité de la SAS MIP, le requérant fait valoir que les ruptures de séquentialité dans les numéros de factures figurant dans sa comptabilité s’expliquent par son fonctionnement interne, les factures, numérotées automatiquement au moment de leur saisie dans le logiciel commercial, étant établies au fur et à mesure de la saisie des bons d’intervention, parfois avec retard. Les factures ainsi numérotées peuvent correspondre à des factures relatives à des exercices antérieurs ou postérieurs à ceux de leur comptabilisation. Pour justifier de ces allégations, il produit des tableaux remplis par ses soins, qui listeraient les factures réputées manquantes par l’administration correspondant en réalité à des prestations se rattachant à d’autres exercices. Toutefois, le requérant, qui ne produit au demeurant pas l’intégralité de ces factures, ne justifie d’aucune des informations mentionnées sur ces tableaux, notamment la date d’intervention ou du paiement, ni de ce que ces factures auraient été prises en compte sur un autre exercice. En outre, l’administration fait valoir, sans être contredite, que certaines factures mentionnées ne font pas partie des factures manquantes mentionnées dans les propositions de rectification. De plus, il ressort des mentions portées sur ces tableaux que les factures auraient été émises tant en aval de l’intervention sur place, qu’en amont de celle-ci, ne permettant pas de corroborer les allégations du requérant sur le fonctionnement de la société, et ce, alors, en plus, que ni la comptabilité de la société, ni le rapport de son expert-comptable, ne font état de prestations échelonnées ou constatées d’avance. Enfin, s’agissant de l’exercice clos en 2016, il ressort des propres écritures du requérant qu’il évalue à environ 420 000 euros le chiffre d’affaires de la société au titre de cet exercice, montant très proche de celui reconstitué par l’administration et très supérieur à celui comptabilisé par la société, confirmant l’existence de factures émises mais non comptabilisées.

16. En deuxième lieu, le requérant fait valoir que les révisions annuelles du matériel vendu étaient parfois comprises dans les contrats conclus et que celles-ci généraient ainsi une facturation d’un montant nul, expliquant une partie des factures considérées comme manquantes par l’administration. Toutefois, pour justifier de ces prestations gratuites, il se limite à fournir, ainsi que le relève l’administration, des exemples de bons d’intervention et de contrats dont toute référence à la gratuité de cette prestation a été apposée de façon manuscrite sur les documents. En outre, à supposer même que ces prestations aient été prévues contractuellement, aucune obligation d’émettre une facture n’était faite à l’occasion de ces révisions. Enfin, si le requérant conteste l’existence de doublons dans ses numéros de factures, il ne conteste ni n’explique les anomalies ainsi relevées par l’administration dans la proposition de rectification.

17. En troisième lieu, le requérant soutient que les sommes encaissées par son frère M. B… C…, agent commercial, sur ses comptes, correspondent au chiffre d’affaires qu’il a développé dans le cadre de son activité individuelle en Guadeloupe, et non pour le compte de la société. Toutefois, il résulte de l’instruction que M. B… C… a attesté, lors de son examen de situation fiscale personnelle en 2017, que les crédits figurant sur son compte à la Banque postale 01 989 69 U 015 et les remises d’espèces figurant sur son compte à la Banque postale 038 88 39 E 033 correspondaient à des sommes revenant à la SAS MIP, aucun élément au dossier ne pouvant laisser présumer que ces attestations auraient été faites sous la contrainte du vérificateur, contrairement à ce que soutient le requérant. La circonstance que, postérieurement à la mise en recouvrement des impositions en litige, cette même personne ait rédigé deux nouvelles attestations, dans des termes exactement contraires, ne suffit pas, en l’absence de tout élément produit sur la réalité et l’étendue de l’activité individuelle de M. B… C… en Guadeloupe et sur ses liens avec les sommes en litige, à contredire sérieusement les attestations initiales qu’il a remises au service. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient le requérant, l’administration a corroboré les informations contenues dans ces attestations en les rapprochant, d’une part, de mentions portées en comptabilité et, en particulier, des numéros manquants de factures, et, d’autre part, de droits de communication auprès de certains clients qui, lorsqu’ils ont répondu en produisant la facture émise, ont tous fait mention d’une facture avec le numéro SIREN de la SAS MIP. Enfin, la seule circonstance que la SAS MIP n’ait créé un établissement secondaire en Guadeloupe qu’à compter de juillet 2014 ne fait pas obstacle à ce qu’elle ait pu exercer son activité sur place avant cette date.

18. En quatrième lieu, pour justifier l’absence de comptabilisation de stocks, le requérant se borne à faire valoir que la SAS MIP fonctionne à flux tendus, ne nécessitant pas de stockage. Toutefois, il résulte des mentions figurant dans les propositions de rectification que la société dispose d’un hangar destiné au stockage de son matériel, ce qu’elle ne conteste pas, en cohérence avec l’activité déclarée d’achat-revente et de maintenance et les volumes d’achat et de vente de marchandises figurant dans les documents comptables produits.

19. En dernier lieu, les erreurs alléguées de l’expert-comptable, qui ne sont d’ailleurs pas établies par les pièces produites, ne sauraient dégager la société de sa responsabilité dans la tenue de ses comptes.

20. Au regard de l’ensemble de ces éléments, quand bien même le requérant fournirait en appel l’intégralité des relevés bancaires de la SAS MIP, l’administration apporte la preuve que la comptabilité de la société était irrégulière et non probante sur l’ensemble des exercices vérifiés.

Quant à la méthode de reconstitution :

21. Il résulte de l’instruction que, pour 2014, l’administration a évalué le chiffre d’affaires éludé, d’une part, à partir des numéros manquants de factures identifiés auxquels a été appliqué le prix moyen de vente calculé à partir des écritures comptables et, d’autre part, à partir des sommes encaissées par M. B… C… au nom de la SAS MIP, ainsi qu’il a été dit au point 17. Elle a retenu le montant de 143 655 euros hors taxes, issu de la seconde méthode, qui était plus faible. Pour les années 2015 et 2016, l’administration a calculé le chiffre d’affaires éludé à partir des numéros manquants de factures identifiés auxquels a été appliqué le prix moyen de vente calculé à partir des écritures comptables, auquel elle a ajouté les encaissements effectués par M. B… C… au nom de la SAS MIP dépassant ce montant. Elle a ainsi évalué le chiffre d’affaires éludé à 115 643 euros en 2015 et 124 348 euros en 2016. Pour l’ensemble des exercices, elle a procédé aux rehaussements d’impôt sur les sociétés et aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ces bases.

22. En premier lieu, le requérant soutient que les chiffres résultant de la reconstitution ne sont pas cohérents au vu de l’activité et des effectifs de la SAS MIP, en s’appuyant sur un courrier de 2024 de la fédération française des métiers de l’incendie. Toutefois, ce courrier ne donne aucune précision s’agissant des entreprises choisies dans l’échantillon, ne permettant pas de savoir si elles sont comparables à la société. De même, la circonstance que les chiffres d’affaires déclarés par la société avant et après la période vérifiée soient inférieurs à ceux retenus par l’administration sur la période litigieuse ne suffit pas à établir que les résultats issus de cette reconstitution sont exagérés.

23. En deuxième lieu, la circonstance qu’aucune preuve ne serait faite de l’appréhension des sommes éludées par la SAS MIP n’a, en matière de reconstitution de recettes, aucune incidence.

24. En troisième lieu, pour 2014, le requérant reproche à l’administration de s’être fondée uniquement sur les montants figurant sur les attestations rédigées en 2017 par M. B… C…. Or, ainsi qu’il a été dit au point 17, l’administration a corroboré ces attestations et les montants y figurant, tant par les écritures comptables de la société que par des droits de communication aux clients. En outre, le chiffre d’affaires éludé a été reconstitué à partir de deux méthodes distinctes, dont l’une ne tient pas compte de ces attestations, qui aboutissent à des résultats très proches. Cette critique ne peut donc qu’être écartée.

25. En quatrième lieu, pour les exercices clos en 2015 et 2016, le requérant fait valoir que la méthode de l’administration inclut, à tort, des factures émises pour un montant nul en raison de révisions offertes contractuellement aux clients, des prestations dont le produit doit être rattaché à d’autres exercices et le chiffre d’affaires développé en son nom propre par M. B… C…. Toutefois, pour les mêmes motifs que ceux détaillés aux points 15 à 17, ces critiques ne peuvent qu’être écartées.

26. Le requérant n’est donc pas fondé à soutenir que la méthode de l’administration serait viciée et aboutirait à des résultats exagérés. Il propose à la cour une méthode alternative de reconstitution, fondée sur les encaissements constatés sur l’intégralité des relevés bancaires de la SAS MIP. Toutefois, il résulte de l’instruction que les prestations de la société sont parfois payées en espèces et que M. B… C…, frère du gérant, a admis encaisser des sommes destinées à la SAS MIP sur ses propres comptes. La production de l’intégralité des relevés bancaires de la société ne suffit ainsi pas à garantir l’exhaustivité des recettes encaissées pour le compte de la société. En outre, le requérant ne fournit aucune explication sur l’analyse portée sur ses tableaux, et notamment sur les raisons le poussant à exclure de la base imposable certains encaissements. Par suite, la méthode du requérant, qui aboutit d’ailleurs en 2016 à un chiffre très proche de celui de l’administration, ne peut être considérée comme une méthode plus fiable que celle retenue par l’administration.

Quant à la taxe sur la valeur ajoutée :

27. D’une part, le requérant revendique l’application du taux de 8,5 % applicable aux opérations imposables en Guadeloupe à raison des sommes encaissées par le frère du gérant de la SAS MIP par des comptes bancaires ouverts sur l’île. Toutefois, la seule circonstance que M. B… C… ait encaissé des sommes sur des comptes ouverts en Guadeloupe ne suffit pas à regarder ces sommes comme rémunérant des ventes et prestations éligibles au taux normal applicable en Guadeloupe en vertu du b du 1° de l’article 296 du code général des impôts.

28. D’autre part, le requérant fait valoir que la société a déclaré dans ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée de l’année 2016 un chiffre d’affaires légèrement supérieur à celui retenu par l’administration. Toutefois, le requérant, qui ne justifie pas du paiement de cette taxe, ni de l’application du taux réduit de 8,5 %, n’établit pas le lien entre la taxe sur la valeur ajoutée collectée déclarée et le chiffre d’affaires éludé relevé par l’administration. Ainsi, à supposer avérée l’affirmation du requérant selon laquelle la société s’est déjà acquittée d’une partie de la taxe sur la valeur ajoutée réclamée, l’état de l’instruction ne permet pas de quantifier l’étendue de la réduction qui devrait être octroyée. Par suite, la demande de décharge sur ce point doit être écartée.

Quant à l’appréhension des revenus distribués :

29. Pour les mêmes motifs qu’indiqués au point 11, l’administration pouvait considérer M. C… comme le maître de l’affaire et taxer entre ses mains les revenus distribués à raison de la reconstitution de recettes de la SAS MIP en 2015 et 2016.

En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux :

30. Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ». En vertu du 1 de l’article 92 de ce code, sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, notamment, les bénéfices des professions libérales. Le 1 de l’article 93 du même code précise que : « Le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession ». Enfin, aux termes de l’article 156 du même code : « L’impôt sur le revenu est établi d’après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal (…), aux professions qu’ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu’aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent (…) ».

31. En application de ces dispositions, constituent des recettes non commerciales, imposables entre les mains du contribuable au titre d’une année donnée, les sommes effectivement encaissées par l’intéressé au cours de cette année ou celles dont il a disposé avant le terme de cette même année, dès lors que ces sommes constituent la contrepartie de services rendus par le contribuable dans l’exercice de son activité non commerciale.

32. Il résulte de l’instruction que la société MIP a comptabilisé des charges correspondant aux prestations rendues par M. C… en sa qualité d’agent commercial. Ces sommes ont été comptabilisées, dans la comptabilité de la société, en vertu des informations données par M. C… à son expert-comptable, selon lesquelles les commissions s’élevaient à 55 % du chiffre d’affaires apporté, au crédit du compte 408 « factures non parvenues », en l’absence de facture émise par ses soins. Les factures justifiant ces charges ont été produites, sur demande du service, pendant le contrôle. Il résulte ainsi de l’instruction que c’est du seul fait de l’abstention de M. C… à émettre les factures correspondant à son activité non commerciale auprès d’une société dont il était l’actionnaire unique et le gérant sur la période vérifiée, que ces sommes n’ont pas pu lui être versées en intégralité et qu’il doit donc être regardé comme ayant renoncé à percevoir ces sommes. C’est donc à bon droit que l’administration l’a taxé sur le montant total de ces commissions, diminué du montant déjà déclaré, alors même qu’une partie des sommes ne lui avaient pas encore été payée.

Sur les pénalités :

33. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ».

34. Pour justifier l’application de la majoration pour manquement délibéré aux rectifications dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2014 et 2015, l’administration fait valoir, d’une part, le caractère personnel des dépenses prises en charge par la SAS MIP qui exclut tout ignorance de la part de la personne en bénéficiant. Elle fait également valoir que les omissions de chiffre d’affaires de la SAS MIP, dont le requérant est l’associé unique et le représentant légal, étaient systématiques sur la période, que leur montant est important, entre 28 % et 75 % des recettes déclarées, et que les omissions résultaient de « trous » dans la facturation dans le logiciel commercial, ne pouvant résulter de simples erreurs, et de sommes encaissées par le frère de M. C… sur ses comptes personnels. Eu égard à l’ensemble de ces éléments, quand bien même la comptabilité aurait été établie par un expert-comptable, l’administration apporte la preuve qui lui incombe du caractère délibéré du manquement à ses obligations déclaratives commis par le requérant.

35. Il résulte de ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’examiner la fin de non-recevoir opposée en défense, que M. C… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d’Orléans a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées. Enfin, en l’absence de dépens, les conclusions tendant à la condamnation de l’Etat à leur paiement ne peuvent qu’être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A… C… et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 8 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Besson-Ledey, présidente,

M^me Hameau, première conseillère,

M^me Liogier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 septembre 2025.

La rapporteure,

C. Liogier

La présidente,

L. Besson-Ledey

La greffière,

T. Tollim

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.