Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 17 novembre 2023, le 27 juin 2024 et le 26 juillet 2024, ce dernier n’ayant pas été communiqué, M. A B, représenté par M^e Moyaert, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2021 en droits et intérêts ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— il n’a pas été informé de la teneur et de l’origine de documents obtenus par l’administration en méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

— la réponse à ses observations n’est pas suffisamment motivée en méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

— il n’est pas établi que les acquisitions de biens auprès d’une société suisse constituent des acquisitions intracommunautaires soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ;

— la fourniture d’aligneurs dentaires, qui font partie des prothèses dentaires, est exonérée de taxe sur la valeur ajoutée en application du 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts, du II de l’article 262 ter et du 7° du II de l’article 291 du même code ;

— en tout état de cause, il n’est pas le redevable légal de la taxe sur la valeur ajoutée ;

— la fourniture d’aligneurs dentaires est soumise au taux de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5% en application du a et du b du 2° du A de l’article 278-0-bis de ce code et de la réponse ministérielle apportée le 6 juillet 2023 à la question écrite n°06461 qui renvoie au paragraphe 30 du BOI-TVA-LIQ-30-10-50.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 26 avril 2024 et le 16 juillet 2024, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Ferrari,

— les conclusions de M. Willem, rapporteur public,

— et les observations de M^e Lezer, représentant M. B.

Une note en délibéré a été produite par M. B, le 5 juin 2025, et n’a pas été communiquée.

Considérant ce qui suit :

1. M. B exerce l’activité de chirurgien dentaire orthodontiste. Les revenus tirés de son activité sont soumis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée en application du 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts. Il a fait l’objet d’une vérification de comptabilité sur la période comprise entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2021, à l’issue de laquelle l’administration a estimé que les acquisitions d’aligneurs dentaires auprès de la société néerlandaise Align Technology BV en 2019, et auprès de la société suisse Align Technology Switzerland GMBH en 2020 et 2021 constituaient des acquisitions intracommunautaires soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. M. B demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de cette période pour un montant total, en droits et intérêts, de 14 099 euros.

Sur la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable, après avoir été destinataire de cette information, lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée.

3. Il résulte de l’instruction que pour la période correspondant à l’année 2019, l’administration a estimé que les acquisitions d’aligneurs dentaires auprès de la société néerlandaise présentaient le caractère d’acquisitions intracommunautaires en se fondant, sans en informer M. B avant la mise en recouvrement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui en ont procédé, sur les informations communiquées par les autorités néerlandaises en réponse à sa demande d’assistance administrative internationale, qui lui ont indiqué que les aligneurs dentaires étaient fabriqués au Mexique et ont été importés en 2019 par la société Align Technology BV en Allemagne au moyen de son numéro de taxe sur la valeur ajoutée allemand, Etat depuis lequel ils étaient ensuite livrés à l’intérieur de l’Union européenne. En revanche, pour la période correspondant aux années 2020 et 2021, l’administration a constaté l’existence de ces livraisons en France depuis l’Allemagne en se fondant sur les factures émises par la société suisse Align Technology Switzerland Gmbh obtenues à l’occasion de la vérification de la comptabilité de la société représentant fiscalement cette dernière en France, qui ne constituent pas des informations issues de tiers au sens des dispositions précitées. Il s’ensuit que le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition doit être accueilli en tant seulement qu’il concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée notifié pour la période correspondant à l’année 2019.

4. En second lieu, lorsque l’administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit, en vertu de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, être motivée et intervenir avant la mise en recouvrement des impositions. Le caractère suffisant de cette motivation s’apprécie au regard du contenu des observations du contribuable et de leur précision.

5. Si le requérant reproche à l’administration de ne pas avoir répondu à son observation relative à l’existence d’un établissement stable en France de la société Align Technology Switzerland Gmbh, qui serait seul redevable de la taxe sur la valeur ajoutée pour la période correspondant aux années 2020 et 2021, ni à celle selon laquelle son absence d’identification à la taxe sur la valeur ajoutée faisait également obstacle à ce qu’il soit le redevable légal de cette taxe, l’administration, qui a indiqué qu’en sa qualité d’acquéreur dans le cadre d’une opération d’acquisition intracommunautaire, il était le seul redevable de la taxe et qu’il lui appartenait de solliciter un numéro intracommunautaire individuel d’immatriculation à la taxe sur la valeur ajoutée, puis de déclarer les acquisitions intracommunautaires de biens auxquelles il avait procédé, doit être regardée comme ayant suffisamment motivé sa réponse à ces deux observations.

Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant en litige :

6. En premier lieu, aux termes de l’article 256 bis, I-3° du code général des impôts, est considérée comme acquisition intracommunautaire l’obtention du pouvoir de disposer comme un propriétaire d’un bien meuble corporel expédié ou transporté en France par le vendeur, par l’acquéreur ou pour leur compte, à destination de l’acquéreur, à partir d’un autre État membre de l’Union européenne.

7. L’administration, à laquelle incombe la charge de la preuve dès lors que le contribuable n’a pas accepté les rectifications proposées, a relevé, ainsi qu’il a été dit au point 3, que les factures obtenues à l’occasion de la vérification de la comptabilité de la société représentant fiscalement en France la société de droit suisse Align Technology Switzerland Gmbh, révélaient que la livraison des aligneurs en France s’était effectuée depuis l’Allemagne. Par suite, le moyen tiré de ce que l’administration ne démontrerait pas que les aligneurs dentaires livrés et facturés par cette société suisse proviendraient d’un pays de l’Union européenne et que ces acquisitions présenteraient le caractère d’acquisitions intracommunautaires doit être écarté

8. En deuxième lieu, aux termes de l’article 261 du code général des impôts : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : () 4. (Professions libérales et activités diverses) : 1° Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées () ainsi que () les fournitures de prothèses dentaires par les dentistes et les prothésistes () ». Aux termes de l’article 262 ter du même code : « () II. – Sont également exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens : () 2° Dont l’importation serait exonérée en application du II de l’article 291 du code général des impôts () ». Selon le 7° du II de cet article 291 de ce code, sont exonérées « les prothèses dentaires importées par les dentistes ou prothésistes dentaires ».

9. D’une part, contrairement à ce que soutient le requérant, les aligneurs dentaires ont pour seule fonction, comme leur nom l’indique, de permettre d’obtenir, après un port temporaire, la correction et l’alignement de la dentition d’un patient. Ils ne sauraient être regardés comme des prothèses, qui par définition ont vocation à remplacer un organe, et dont la livraison est exonérée de taxe sur la valeur ajoutée.

10. D’autre part, il résulte de l’instruction que l’administration, dans sa proposition de rectification, a estimé que les acquisitions intracommunautaires d’aligneurs dentaires étaient soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en se fondant sur la circonstance que ces aligneurs ne répondaient pas à la définition d’une prothèse et non en se fondant sur sa propre doctrine comme le soutient le requérant.

11. En troisième lieu, aux termes de l’article 283-0 du code général des impôts : « Pour l’application des articles 283 à 285 A, un assujetti qui réalise une livraison de biens ou une prestation de services imposable en France et qui y dispose d’un établissement stable ne participant pas à la réalisation de cette livraison ou de cette prestation est considéré comme un assujetti établi hors de France. ». Aux termes de l’article 283 de ce code : « 1. La taxe sur la valeur ajoutée doit être acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables, sous réserve des cas visés aux articles 275 à 277 A où le versement de la taxe peut être suspendu. Toutefois, lorsqu’une livraison de biens ou une prestation de services mentionnée à l’article 259 A est effectuée par un assujetti établi hors de France, la taxe est acquittée par l’acquéreur, le destinataire ou le preneur qui agit en tant qu’assujetti et qui dispose d’un numéro d’identification à la taxe sur la valeur ajoutée en France. Le montant dû est identifié sur la déclaration mentionnée à l’article 287. 2. Lorsque les prestations mentionnées au 1° de l’article 259 sont fournies par un assujetti qui n’est pas établi en France, la taxe doit être acquittée par le preneur. 2 bis. Pour les acquisitions intracommunautaires de biens imposables mentionnées à l’article 258 C, la taxe doit être acquittée par l’acquéreur. Toutefois, le vendeur est solidairement tenu avec ce dernier au paiement de la taxe, lorsque l’acquéreur est établi hors de France. () ». Aux termes de l’article 286 bis du même code : « Les personnes mentionnées au 2° du I de l’article 256 bis doivent déclarer qu’elles effectuent des acquisitions intracommunautaires de biens dès qu’elles ne remplissent plus les conditions qui leur permettaient de n’être pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. () ».

12. Ainsi qu’il a été dit précédemment, les acquisitions d’aligneurs dentaires par M. B, qui lui ont été livrés depuis l’Allemagne, Etat membre de l’Union européenne, présentent le caractère d’acquisitions intracommunautaires. En application des dispositions précitées, il appartenait à M. B, redevable de la taxe sur la valeur ajoutée en sa qualité d’acquéreur, de solliciter auprès de l’administration fiscale l’attribution d’un numéro d’immatriculation à la taxe sur la valeur ajoutée. La circonstance que son fournisseur l’aurait induit en erreur en indiquant que l’opération ne devait pas être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée en mentionnant l’exonération sur le fondement du 1° du 4 de l’article 261 alors qu’il aurait dû porter la mention « autoliquidation » est à cet égard sans incidence. Enfin, dès lors qu’il résulte de l’instruction que la livraison des aligneurs dentaires a été effectuée et facturée par la société Align Technology Switzerland Gmbh, et non par l’établissement stable dont cette société disposait en France, M. B n’est pas fondé à soutenir que cet établissement stable serait redevable de la taxe sur la valeur ajoutée.

13. En quatrième lieu, l’article 278-0 bis du code général des impôts soumet au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5.5% : " 2° Les appareillages, équipements et matériels suivants : a) Les appareillages pour handicapés mentionnés aux chapitres Ier et III à VII du titre II et au titre IV de la liste des produits et des prestations remboursables prévue à l’article L. 165-1 du code de la sécurité sociale ; b) Les appareillages pour handicapés mentionnés au titre III de la liste précitée ou pris en charge au titre des prestations d’hospitalisation définies aux articles L. 162-22-6 et L. 162-22-7 du même code et dont la liste est fixée par arrêté conjoint des ministres chargés de la santé et du budget (..) ".

14. Il ne résulte pas de l’instruction que les aligneurs dentaires seraient destinés à des personnes handicapées. M. B ne peut en conséquence se prévaloir du bénéfice de ce taux réduit sur le fondement de la loi fiscale. Il ne peut davantage se prévaloir de la réponse ministérielle n°06461 qui renvoie à l’instruction publiée BOI-TVA-LIQ-30-10-50 relative au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux appareillages et équipements spéciaux pour personnes handicapées, qui ne comporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

15. Il résulte de ce qui précède que M. B est seulement fondé à obtenir la décharge, en droits et intérêts, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été notifié pour la période correspondant à l’année 2019.

Sur les frais liés au litige :

16. L’État n’étant pas la partie perdante pour l’essentiel, les conclusions par lesquelles M. B demande qu’une somme soit mise à la charge de ce dernier au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : M. B est déchargé du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été notifié pour la période correspondant à l’année 2019, en droits et intérêts.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle Aquitaine et du département de la Gironde.

Délibéré après l’audience du 5 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M. Ferrari, président,

M. Pinturault, premier conseiller,

M^me Benzaïd, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 juin 2025.

Le président-rapporteur,

D. FERRARI

L’assesseur le plus ancien dans l’ordre du tableau,

M. PINTURAULT Le greffier,

Y. JAMEAU

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

N°230636