Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 23 novembre 2021, M. A… B…, représenté par M^e Teissier, demande au tribunal :

1°) la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2009 à 2017 ;

2°) de mettre une somme de 2 000 euros à la charge de l’Etat au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- à titre principal, c’est à tort que l’administration fiscale a estimé qu’il a exercé une activité commerciale d’achat et de vente de véhicules d’occasion dès lors que ces véhicules étaient destinés à une utilisation personnelle, pour les besoins de son foyer ; son épouse était également désignée en tant que conductrice et ils étaient amenés à changer fréquemment de véhicules afin de ne pas engager de frais d’entretiens supplémentaires ; il n’avait pas l’intention de générer une sources supplémentaire de revenus et la pratique est assimilable aux opérations de vente de véhicules de collaborateurs ;

- l’activité d’achat et de revente de véhicules d’occasion ne pouvant être assimilée à une activité occulte, la pénalité de 80% qui leur a été infligée sur le fondement des dispositions du 1 de l’article 1728 du code général des impôts est infondée ;

- à titre subsidiaire, si l’activité de vente de véhicules devait être qualifiée de commerciale, il conviendrait dès lors de déduire les charges afférentes afin d’en déterminer le bénéfice net en application des dispositions de l’article 39-1 du code général des impôts ; or, le service vérificateur n’a pas tenu compte des cotisations d’assurance réglées au titre des contrats souscrits ni des frais d’établissement des cartes grises ou encore des frais de déplacement supportés pour récupérer les véhicules achetés ainsi des frais de réparation sur les véhicules vendus et d’avocat au titre d’un litige portant sur un véhicule ; enfin des erreurs ont été constatées sur les données transmises par me service.

Par un mémoire en défense, enregistré le 23 février 2022, le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

La clôture de l’instruction a été fixée au 14 décembre 2022 par une ordonnance du 15 novembre 2022.

Par lettre du 14 février 2023, la proposition de rectification adressée le 6 juin 2019 à M. B… au titre de la vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2017 a été demandée à l’administration fiscale pour compléter l’instruction mais ce document n’a pas été ensuite communiqué aux parties.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Collomb, première conseillère,

- et les conclusions de M^me Sautier, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me B… ont fait l’objet d’un examen contradictoire de l’ensemble de leur situation fiscale personnelle, engagé au titre des années 2016 et 2017, au cours duquel il a été constaté des crédits bancaires correspondant à des ventes de véhicules d’occasion. M. B… a également fait l’objet d’une enquête préliminaire judiciaire notamment pour blanchiment et abus de biens sociaux, concours à une opération de placement, dissimulation ou conversion d’un délit de fraude fiscale aggravée, au cours de laquelle a été révélé l’exercice par l’intéressé d’une activité d’achat-revente de véhicules. L’administration fiscale a alors procédé à une vérification de comptabilité au titre des années 2009 à 2017 portant sur cette activité de vente de véhicules automobiles d’occasion considérée comme ayant été exercée de manière occulte. Aucune comptabilité ni pièce justificative n’ayant été présentée, le service vérificateur a donc procédé à une évaluation d’office des bénéfices industriels et commerciaux à partir des encaissements bancaires obtenus dans le cadre de l’exercice du droit de communication effectué auprès du tribunal de grande instance de Saint-Etienne et demandes d’informations adressées aux acheteurs. La marge réalisée a ainsi été reconstituée pour 67 des 83 véhicules achetés et revendus et l’administration a alors déterminé une marge moyenne qu’elle a appliquée aux cessions des 16 autres véhicules pour lesquels la marge n’a pu être reconstituée à défaut de connaître le prix d’achat ou de vente. Les opérations constatées ont été assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge prévu à l’article 297 A du code général des impôts et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à la charge de M. B… au titre de la période de 2009 à 2017 par une proposition de rectification en date du 6 juin 2019. A la suite du rejet partiel de sa réclamation, M. B… demande au tribunal, par la présente requête, de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant à sa charge pour un montant au titre de cette période.

Sur les conclusions à fin de décharge des impositions :

En ce qui concerne le principe de l’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée :

2. D’une part, aux termes de l’article L. 110-1 du code de commerce : « La loi répute actes de commerce : / 1° Tout achat de biens meubles pour les revendre, soit en nature, soit après les avoir travaillés et mis en œuvre (…) » et en vertu de l’article 34 du code général des impôts : « sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l’exercice d’une profession commerciale, industrielle ou artisanale (…) ». Il résulte de la combinaison de ces dispositions que si l’accomplissement habituel d’opérations ayant le caractère d’actes de commerce, tels que l’achat en vue de la revente de biens meubles, caractérise l’exercice d’une profession commerciale dont les bénéfices sont, sauf disposition législative spécifique, soumis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux en application de l’article 34 du code général des impôts, le seul fait de procéder à la vente de biens meubles, fût-ce de manière répétée, ne suffit pas à traduire l’exercice d’une telle profession lorsque ces biens n’ont pas été acquis en vue de leur revente.

3. D’autre part, aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I.- Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / II.- Est considéré comme une livraison d’un bien, le transfert du pouvoir de disposer d’un bien corporel comme un propriétaire. (… )». Aux termes de l’article 256 A du même code : « Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. / (….) Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l’exploitation d’un bien meuble corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ».

4. Le requérant soutient qu’il n’avait aucune intention spéculative en procédant à des opérations d’achats et de ventes de véhicules d’occasion en faisant valoir que ces véhicules étaient destinés à une utilisation personnelle, pour les besoins de son foyer composé également de son épouse ainsi que pour les besoins de sa « profession sédentaire », qu’aucun stock n’a été constitué et que cette activité a été déficitaire pour une vingtaine de véhicules.

5. Il résulte cependant de l’instruction que le service vérificateur a mis en évidence, sur l’ensemble de la période vérifiée, des achats et des ventes de 83 véhicules à partir des annonces publiées sur le site internet « Le bon coin » lesquelles étaient effectuées immédiatement après l’acquisition de ces véhicules. Le service a également relevé que, s’agissant des 67 véhicules pour lesquels il n’a pas été possible, faute d’informations suffisantes, de reconstituer la marge réalisée, ces véhicules ont été, pour la plupart, cédés à un prix supérieur à celui auquel ils avaient été achetés par l’intéressé, générant, sur l’ensemble de la période vérifiée, une marge moyenne d’un montant de plus de 700 euros. Dans ces conditions, eu égard au nombre d’opérations réalisées, à leur fréquence au cours de la période de 2009 à 2017, aux modalités d’achat et de revente des véhicules et à la recherche systématique d’un profit sur les reventes, l’administration a pu, à bon droit, estimer que les véhicules en cause étaient destinés à être revendus dès leur acquisition et, en conséquence, regarder M. B… comme exerçant une activité commerciale au sens des dispositions de l’article 34 du code général des impôts et assujettir ces opérations de livraisons d’un bien meuble corporel à la taxe sur le valeur ajoutée, sur le fondement des dispositions des articles 256 et 256 A du code général des impôts, sans que M. B… ne puisse utilement se prévaloir d’une pratique assimilable aux opérations de ventes de véhicules de collaborateurs de constructeurs automobiles dès lors qu’il est constant qu’il n’avait pas cette qualité.

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l’activité commerciale occulte exercée par M. B… :

S’agissant de la charge de la preuve :

6. Aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : « Sont taxés d’office : 1° à l’impôt sur le revenu, les contribuables qui n’ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d’ensemble de leurs revenus ou qui n’ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du CGI, les gains nets et les plus-values imposables qu’ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l’article L. 67 ; (…) 3° aux taxes sur le chiffre d’affaires, les personnes qui n’ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; (…) ». Aux termes de l’article L. 73 dudit livre : « Peuvent être évalués d’office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d’entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d’exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l’article 53 A du CGI n’a pas été déposée dans le délai légal ; (…) Les dispositions de l’article L. 68 sont applicables dans les cas d’évaluation d’office prévus aux 1° et 2°. ». Aux termes de l’article L. 68 du même livre : « La procédure de taxation d’office prévue aux 2° et 5° de l’article L. 66 n’est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. Toutefois, il n’y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : (…) 3° Si le contribuable s’est livré à une activité occulte, au sens du troisième alinéa de l’article L. 169 (…) ». Aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « (…) L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale (…) n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite ».

7. Il n’est pas contesté que M. B… n’a déposé aucune des déclarations qu’il était tenu de souscrire au titre de son activité de négoce d’automobiles d’occasion ni fait connaitre son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a estimé que M. B… se livrait à une activité occulte au sens du troisième alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales. Le service était en conséquence fondé, en application des dispositions sus rappelées des articles L. 66, L. 68 et L. 73 du livre des procédures fiscales, à mettre en œuvre la procédure de taxation d’office à l’encontre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. B….

8. Par suite, M. B… ayant été régulièrement taxé d’office ainsi qu’il a été dit précédemment, il supporte la charge de la preuve en application des articles L. 193 et R. 193-l du livre des procédures fiscales.

S’agissant de la détermination du montant de taxe rappelé :

9. En premier lieu, aux termes de l’article 297 A du code général des impôts : « I. 1° La base d’imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d’occasion, d’œuvres d’art, d’objets de collection ou d’antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n’est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d’achat./ (…) ».

10. Il résulte de l’instruction qu’à l’issue du recours hiérarchique la marge moyenne déterminée à partir des informations obtenues concernant les opérations d’achat et de reventes de 67 des 83 véhicules en litige a été ramenée de 790 euros à 703 euros compte tenu des observations présentées par le contribuable. La taxe sur la valeur ajoutée a été calculée sur la marge réalisée au taux de 19,6% puis de 20% à compter du 1er janvier 2014.

11. M. B… soutient que l’administration fiscale aurait dû se fonder sur la marge nette réalisée en prenant en compte les charges supportées. Il résulte toutefois des dispositions précitées de l’article 297 A du code général des impôts que le redevable ayant la qualité d’assujetti-revendeur, la base d’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée était constituée par la différence entre les prix d’achat et de vente des véhicules reconstitués par la vérificatrice et détaillés en annexe 2 de la proposition de rectification. Le moyen doit, par suite, être écarté.

12. En second lieu, d’une part, aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. ». Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d’œuvre, le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire. »

13. D’autre part, aux termes du I l’article 297 D du code général des impôts : « (…) 2° Les assujettis revendeurs ne peuvent pas déduire la taxe sur la valeur ajoutée afférente à l’achat, à l’acquisition intracommunautaire, à l’importation ou à la livraison à soi-même des biens d’occasion, des œuvres d’art, des objets de collection ou d’antiquité dont la livraison est taxée conformément aux dispositions de l’article 297 A ». Il résulte de ces dispositions qu’un négociant en véhicules automobiles d’occasion installé en France, vendant lesdits véhicules sur le marché intérieur français, peut calculer la taxe sur la valeur ajoutée due à raison de la vente de ces véhicules à partir de la marge définie à l’article 297 A du code général des impôts précité et non à partir du prix de vente total, si les véhicules proviennent de personnes implantées en France ou dans un autre Etat membre de l’Union européenne, qui, ou bien ne sont pas redevables de la taxe sur la valeur ajoutée ou bien ne sont pas autorisées à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de ces opérations.

14. M. B…, pour établir le caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge, soutient que c’est à tort que l’administration fiscale n’a pris en compte, pour établir le montant des bénéfices nets réalisés chaque année, les charges supportées telles que les cotisations d’assurance des véhicules, les frais de carte grise, les frais kilométriques et de péage ou encore les frais de réparation des véhicules vendus et d’avocat exposés dans le cadre d’un litige portant sur un véhicule. Toutefois, à supposer même que le requérant ait supporté de la taxe sur la valeur ajoutée sur ces frais et qu’il puisse en justifier, il résulte des dispositions précitées qu’il ne dispose d’aucun droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé l’achat des véhicules d’occasion lequel est en en effet exclu par l’application du régime de la marge. Enfin, il n’est pas établi que le calcul des marges nettes par l’administration serait erroné en raison de ce qu’il serait fondé sur des erreurs constatées sur les données transmises par le service.

Sur les pénalités :

15. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production d’éléments dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droit mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / (…) b. 40% lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ; / c. 80% en cas de découverte d’une activité occulte (…) ».

16. L’administration s’est fondée, pour appliquer la pénalité de 80% prévue par les dispositions du c) de l’article 1728 du code général des impôts aux droits rectifiés en matière d’impôt sur le revenu, sur la découverte d’une activité occulte en relevant que M. B… avait appréhendé des sommes d’argent constituant une source de profit caractéristique d’une telle activité. Le requérant, qui conteste l’existence d’une activité occulte, soutient que les opérations d’achat et de revente de véhicules effectuées au titre de la période en litige ne peuvent être assimilées à une activité occulte. Il résulte toutefois des éléments développés précédemment que le caractère occulte de l’activité commerciale exercé par M. B… doit être regardé comme établi. L’administration fiscale doit, par suite, être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l’activité occulte justifiant qu’une majoration de 80% soit infligée à l’intéressé sur les impositions en litige.

17. Il résulte de tout ce qui précède que M. B… n’est pas fondé à demander la décharge des impositions litigieuses.

Sur les frais liés au litige :

18. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’il en soit fait application à l’encontre de l’Etat, qui n’est pas partie perdante.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A… B… et au directeur régional des finances publiques d’Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône.

Délibéré après l’audience du 4 avril 2023, à laquelle siégeaient :

M. Segado, président,

M. Delahaye, premier conseiller,

M^me Collomb, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 avril 2023.

La rapporteure,

C. Collomb

Le président,

J. Segado

La greffière,

E. Seytre

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition,

Un greffier,