TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE MONTREUIL

N° 1404000

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SAS IMMONTAGNE

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M. Quenette

Rapporteur

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M. Bensamoun

Rapporteur public

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Audience du 8 février 2016

Lecture du 15 mars 2016

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19-04-01-02-06-01

19-04-01-04-03

C

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Le Tribunal administratif de Montreuil,

(7^e Chambre)

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 6 mai et 16 décembre 2014 et 5 février 2015, la SAS Immontagne, représentée par M^e Brunet, demande au tribunal :

1°) la décharge des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009 et 2010, en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 8 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— elle apporte la preuve, au sens de l’article 238 A du code général des impôts et de la jurisprudence, que les commissions versées par la SAS Immontagne aux sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art states Inc dans le cadre de la vente de trois chalets correspondent à des prestations réelles de mise en relation avec des clients russes fortunés réalisées par M^me X pour leur compte, laquelle à été la destinataire ultime des sommes versées et que le montant de ces commissions n’est pas exagéré ;

— l’administration a inversé la charge de la preuve en se prévalant à tort des dispositions de l’article 238 A du code général des impôts, rendues inapplicables en matière immobilière par les dispositions de l’article 22-1-N de la loi de finances rectificative du 30 décembre 2009 codifiée à l’article 209 du code général des impôts ;

— l’administration ne peut retenir la qualification de rémunérations occultes au sens de l’article 111 c du code général des impôts, dès lors que ces rémunérations ont été régulièrement déclarées dans la DAS 2 et communiquées au commissaire aux comptes ;

— la retenue à la source méconnaît l’exonération prévue par les stipulations des articles 8 et 8-4 de la convention du 19 juillet 1989 conclue avec les Emirats arabes unis ;

— elle ne peut être soumise, dès lors que le tribunal reconnaîtrait la déductibilité des commissions en litige, à des retenues à la source au titre de l’article 182 B du code général des impôts aux termes de la doctrine administrative et de la jurisprudence ;

Par des mémoires en défense, enregistrés le 6 octobre 2014 et le 16 janvier 2015, l’administratrice générale des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal de Rhône-Alpes Bourgogne conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention entre le gouvernement de la république française et le gouvernement des Emirats arabes unis du 19 juillet 1989 modifiée par un avenant du 6 décembre 1993 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Quenette, rapporteur ;

— et les conclusions de M. Bensamoun, rapporteur public.

1. Considérant que la SAS Immontagne, qui exerce une activité d’agent immobilier, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre des exercices clos les 30 septembre 2009, 2010 et 2011, à l’issue de laquelle l’administration a remis en cause la déductibilité des sommes versées aux sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art states Inc domiciliées respectivement aux Emirats arabes unis et aux Îles Vierges britanniques en exécution d’une prestation de mise en relation avec des clients russes pour l’acquisition de trois chalets dénommés Tahion (chalet C) vendu le 30 mai 2008 pour 29 millions d’euros, XXX vendu le 4 juin 2009 pour 29 millions d’euros et Lumière (chalet A) vendu le 16 décembre 2009 pour 17, 8 millions d’euros et a soumis à une retenue à la source des sommes réputées distribuées assortie d’intérêts de retard et de majorations ; que la SAS Immontagne demande la décharge des retenues à la source au titre des exercices clos les 30 septembre 2009 et 2010 et des intérêts de retard et majorations correspondants ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l’application des dispositions de l’article 238 A du code général des impôts et la charge de la preuve :

2. Considérant qu’aux termes des dispositions de l’article 238 A du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : « Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d’exploitation, de brevets d’invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l’établissement de l’impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré. / Pour l’application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l’Etat ou le territoire considéré si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies. / Les dispositions du premier alinéa s’appliquent également à tout versement effectué sur un compte tenu dans un organisme financier établi dans un des Etats ou territoires visés au même alinéa. » ; qu’il résulte de ces dispositions que, lorsqu’elle s’en prévaut pour contester la déduction de rémunérations, l’administration doit justifier que le bénéficiaire de ces rémunérations est soumis hors de France à un régime fiscal privilégié par comparaison avec celui auquel il serait soumis s’il les percevait en France ou a reçu un versement sur un compte tenu dans un organisme financier établi dans un Etat ou territoire soumis à un régime fiscal privilégié ;

3. Considérant qu’il est constant que les sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art states Inc sont domiciliées respectivement aux Emirats arabes unis et aux Îles Vierges britanniques ; que, pour apporter la preuve qui lui incombe que ces territoires bénéficient d’un régime de fiscalité privilégiée, l’administration s’est fondée sur les circonstances que l’impôt sur les sociétés aux Emirats arabes unis s’applique exclusivement aux entreprises des secteurs bancaires et pétroliers et que les entreprises installées aux Iles Vierges britanniques bénéficient d’un taux d’imposition sur les bénéfices de 0% depuis 2005 ; que l’administration établit donc que les charges litigieuses entrent dans le champ des dispositions précitées de l’article 238 A du code général des impôts ; que, par suite, la SAS Immontagne supporte la charge d’établir que les rémunérations versées aux sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art states Inc relatives aux prestations de service que cette dernière prétend réaliser pour la société requérante au titre des exercices 2009 et 2010 correspondaient à des opérations réelles et ne présentaient pas un caractère exagéré ; que si la SAS Immontagne entend se prévaloir des dispositions des articles 209 et 164 B du code général des impôts, desquels il ressort que sont considérés comme des revenus de source française imposables en France les profits relatifs à des immeubles situés en France, il revient à la société requérante d’apporter préalablement la preuve de la réalité des prestations de service réalisées au profit de la SAS Immontagne par les sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art states Inc afin de combattre utilement la preuve apportée par l’administration que ces sociétés bénéficieraient d’un régime de fiscalité privilégiée ; qu’au surplus, il résulte de l’instruction, que les sommes en litiges ont été versées, concernant les virements au profit de la société Horizon Chronos Commercial Investements LLC, sur un compte tenu dans un organisme financier établi sur un territoire soumis à un régime fiscal privilégié ; qu’il résulte de ce qui précède que la société requérante n’est pas fondée à soutenir que l’administration aurait inversé la charge de la preuve de la réalité de la mise en relation avec des clients russes en la mettant à la charge de la société requérante ;

En ce qui concerne la réalité des prestations contestées :

4. Considérant, d’une part, que la SAS Immontagne soutient que la société Art States Inc l’a mise en relation par l’intermédiaire de M^me X avec des acheteurs russes pour les trois chalets Lumière, Tahion et Elektra et que M^me X était la bénéficiaire finale des sommes qu’elle lui a versées en tant que sa représentante ; qu’elle produit, à l’appui de ses allégations, des lettres établies par ses soins adressées à la société Art States Inc datées du 11 mai 2007 et du 3 septembre 2008 prévoyant les commissions, des factures afférentes aux commissions versées, une lettre de la société Art States Inc du 20 juillet 2012 précisant que M^me X est sa représentante et des ordres de virement de la société Art States Inc au profit de M^me X du 23 mars 2010 pour un montant de 48 500 $ et du 29 juillet 2010 pour un montant de 26 000 $ ; que, toutefois, l’administration établit que les lettres d’engagement prévoyant le versement des commissions à la société Art States Inc sont datées antérieurement à la date d’immatriculation de la société Art States Inc le 5 février 2009 ; que la société requérante n’établit pas que M^me X serait la représentante de la société Art States Inc et la bénéficiaire des commissions versées, par la seule production d’une lettre postérieure de deux ans aux premières ventes et de virements tardifs sans commune mesure avec les sommes en litige ; que dès lors, et à supposer que M^me X ait effectivement mis en relation la SAS Immontagne avec des acheteurs russes, la SAS Immontagne n’apporte pas la preuve qui lui incombe de la réalité des prestations de mise en relation de la société requérante avec des acheteurs russes qu’aurait effectuées la société Art States Inc ;

5. Considérant, d’autre part, que la SAS Immontagne soutient que la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC l’a mise en relation par l’intermédiaire de M^me X avec des acheteurs russes pour les deux chalets Tahion et Elektra et que M^me X était la bénéficiaire finale des sommes qu’elle lui a versées en tant que sa représentante ; qu’elle produit, à l’appui de ses allégations, des factures afférentes aux commissions versées ; que, toutefois, la société requérante n’apporte aucun élément pour établir que M^me X était la représentante de la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC et la bénéficiaire des commissions versées ; que dès lors, et à supposer que M^me X ait effectivement mis en relation la SAS Immontagne avec des acheteurs russes, la SAS Immontagne n’apporte pas la preuve qui lui incombe de la réalité des prestations de mises en relation de la société requérante avec des acheteurs russes qu’aurait effectuées la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC ;

6. Considérant qu’il résulte de ce qui précède que l’administration était fondée à rapporter au bénéfice imposable de la société requérante les charges comptabilisées au nom des sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art States Inc ;

En ce qui concerne la retenue à la source contestée

7. Considérant, d’une part, qu’aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) / c. Les rémunérations et avantages occultes (…) » ; qu’aux termes du 1 de l’article 109 du code précité : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital » ; qu’aux termes du 2 de l’article 119 bis du même code : « Sous réserve des dispositions de l’article 239 bis B, les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l’application d’une retenue à la source dont le taux est fixé par l’article 187-1 lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France (…) » ;

8. Considérant, d’autre part, qu’aux termes de l’article 8 de la convention entre le gouvernement de la république française et le gouvernement des Emirats arabes unis du 19 juillet 1989 modifiée : « 1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d’un Etat à un résident de l’autre Etat ne sont imposables que dans cet autre Etat, si ce dernier résident en est le bénéficiaire effectif. Il est entendu que les dispositions du présent paragraphe n’affectent pas l’imposition de la société au titre des bénéfices qui servent au paiement des dividendes. (…) / 4. Le terme « dividende » employé dans le présent article désigne les revenus provenant d’actions, actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l’exception des créances, ainsi que les revenus soumis au régime des distributions par la législation fiscale de l’Etat dont la société distributrice est un résident. » ;

9. Considérant que si l’administration a soumis à la retenue à la source les commissions versées aux sociétés Horizon Chronos Commercial Investments LLC et Art States Inc en tant que revenu occulte aux sens des dispositions précitées de l’article 111 c du code général des impôts, la société requérante conteste toutefois le caractère occulte des commissions versées, dès lors qu’il est constant qu’elles ont fait l’objet d’une déclaration régulière auprès de l’administration sur la DAS2 ; que, cependant, l’administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu’une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d’aucune des garanties de procédure prévues par la loi ; que l’administration entend fonder sa décision de soumettre les commissions versées aux retenues à la source aux termes des dispositions de l’article 109 du code général des impôts ;

10. Considérant, en premier lieu, qu’il résulte de ce qui précède que la SAS Immontagne n’est pas fondée à contester la déductibilité des sommes litigieuses versées à la société Art States Inc ; que, dès lors, ces sommes ont été qualifiées à juste titre de revenus distribués au profit de la société Art States Inc ; que, par suite, c’est à bon droit que l’administration a soumis les commissions versées à la société Art States Inc à la retenue à la source en application des dispositions précitées des articles 109 et 119 bis du code général des impôts ;

11. Considérant, en second lieu, qu’il résulte de ce qui précède que la SAS Immontagne n’est pas fondée à contester la déductibilité des sommes litigieuses versées à la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC ; que, dès lors, ces sommes ont été qualifiées à juste titre de revenus distribués au profit de la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC ; que ces revenus distribués constituent des dividendes au sens des stipulations de l’article 8.4 de la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement des Emirats arabes unis du 19 juillet 1989, contrairement à ce que soutient l’administration en tant que revenus soumis au régime des distributions par la législation fiscale française à laquelle est soumise la SAS Immontagne ; qu’ils doivent, par suite, être exonérés de retenue à la source aux termes des stipulations des 1 et 4 de l’article 8.1 de ladite convention ; que la société requérante est ainsi fondée à demander la décharge de la retenue à la source sur les commissions versées à la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC ;

Sur le bien fondé des pénalités :

12. Considérant qu’il résulte de ce qui précède que la SAS Immontagne n’est fondée à demander la décharge des retenues à la source des années 2009 et 2010 qu’en ce qui concerne les commissions versées à la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC ; qu’en conséquence, ses conclusions tendant à la décharge des intérêts de retard et des majorations mises à sa charge ne doivent être accueillies qu’en ce qui concerne les commissions versées à la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC ;

13. Considérant que doivent être rejetées, dans les circonstances de l’espèce, ses conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

D E C I D E :

Article 1^er : La SAS Immontagne est déchargée des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009 et 2010 en droits et pénalités en ce qui concerne les commissions versées à la société Horizon Chronos Commercial Investments LLC.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Immontagne et à l’administratrice générale des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal de Rhône-Alpes Bourgogne.

Délibéré après l’audience du 8 février 2016, à laquelle siégeaient :

M^me Vidal, présidente,

M. Cozic, conseiller,

M. Quenette, conseiller.

Lu en audience publique le 15 mars 2016.

Le rapporteur, La présidente,

Signé Signé

M. Quenette S. Vidal

Le greffier,

Signé

G. Bellebeau

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.