Vu la procédure suivante :

I. Sous le n° 2300885, par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 janvier 2023 2024 et le 27 septembre 2024, M. et M^me B, représentés par M^e Hery, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2016 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 6 180 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— le délai de dix-huit mois, prévu au dernier alinéa du IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts, a été respecté dès lors que les sociétés civiles immobilières (SCI) SCI Cananga LS, Cannelier LS, Citronnier LS et Cocotier LS se sont chacune engagées dès le 2 septembre 2015 en concluant avec la société Procodom des conventions de maîtrise d’ouvrage déléguée, lesquelles donnent mandat à cette société afin de procéder à des recherches puis à l’acquisition d’un terrain en vue de la construction d’un logement ; la société Procodom a pris l’engagement ferme et irrévocable par ces contrats de réaliser les travaux et en exécution de ces contrats, une somme de 90 000 euros lui a été versée par les SCI à la date de signature de ces contrats ;

— seule la date de l’investissement, qui a été réalisé le 2 septembre 2015, doit être prise en compte et non la date du résultat de l’investissement, compte tenu de son objet et des contraintes propres à la construction de logements dans les départements d’outre-mer ;

— l’investissement ne doit pas être confondu avec l’acquisition d’un bien immobilier ;

— l’administration avait retenu une autre interprétation de cette condition de délai dans le cadre des dispositifs fiscaux dits « A » ou « C ».

Par des mémoires en défense enregistrés le 14 mars 2023 et le 23 octobre 2024, le directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et M^me B ne sont pas fondés.

Par une ordonnance de clôture d’instruction immédiate en date du 18 novembre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au même jour.

Un mémoire présenté par M. et M^me B a été enregistré le 13 janvier 2025, postérieurement à la clôture de l’instruction, et n’a pas été communiqué.

II. Sous le n° 2408620, par une requête enregistrée le 7 juin 2024, M. et M^me B doivent être regardés comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018 et 2019, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux et de contribution sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2020, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 6 180 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— la proposition de rectification du 17 décembre 2019 émane d’un service matériellement incompétent pour contrôler le bien-fondé du crédit d’impôt prévu par l’article 199 undecies C du code général des impôts, les articles L. 45 B à L. 45 G du livre des procédures fiscales instaurant une compétence matérielle exclusive pour l’exercice de ce contrôle ;

— le délai de dix-huit mois, prévu au dernier alinéa du IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts, a été respecté dès lors que les sociétés civiles immobilières (SCI) SCI Cananga LS, Cannelier LS, Citronnier LS et Cocotier LS se sont chacune engagées dès le 2 septembre 2015 en concluant avec la société Procodom des conventions de maîtrise d’ouvrage déléguée, lesquelles donnent mandat à cette société afin de procéder à des recherches puis à l’acquisition d’un terrain en vue de la construction d’un logement ; la société Procodom a pris l’engagement ferme et irrévocable par ces contrats de réaliser les travaux et en exécution de ces contrats, une somme de 90 000 euros lui a été versée par les SCI à la date de signature de ces contrats ;

— seule la date de l’investissement, qui a été réalisé le 2 septembre 2015, doit être prise en compte et non la date du résultat de l’investissement, compte tenu de son objet et des contraintes propres à la construction de logements dans les départements d’outre-mer ;

— l’investissement ne doit pas être confondu avec l’acquisition d’un bien immobilier ;

— s’agissant de l’impôt sur les revenus dû au titre de l’année 2016, le droit de reprise de l’administration était prescrit à la date de la mise en recouvrement des impositions supplémentaires litigieuses ;

— l’administration avait retenu une autre interprétation de cette condition de délai dans le cadre des dispositifs fiscaux dits « A » ou « C ».

Par un mémoire en défense enregistré le 9 décembre 2024, le directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

— les requérants ayant obtenu avant l’introduction de la requête le dégrèvement d’une somme de 17 376 euros de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l’année 2018, leurs conclusions aux fins de décharge sont, dans cette mesure, irrecevables ;

— les conclusions relatives aux cotisations supplémentaires mises à la charge des requérants au titre des années 2018, 2019 et 2020 sont dépourvues de moyens ;

— les moyens soulevés par M. et M^me B ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Frelaut, rapporteure,

— les conclusions de M. Huin, rapporteur public,

— et les observations de M^e Hery, avocat de M. et M^me B.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me B ont bénéficié au titre des années 2014 et 2015 d’une réduction de leur impôt sur le revenu en raison des investissements qu’ils ont effectués en Martinique, dans le cadre du dispositif prévu à l’article 199 undecies C du code général des impôts, par l’intermédiaire des SCI Cananga LS, Cannelier LS, Citronnier LS et Cocotier LS dont ils sont associés depuis le 31 décembre 2014. A l’issue d’un contrôle de leur déclaration fiscale, l’administration a, par une proposition de rectification du 17 décembre 2019, remis en cause cette réduction d’impôt au motif que le produit de la souscription n’avait pas été investi dans le délai de dix-huit mois suivant la clôture de celle-ci. Par une proposition de rectification du 15 novembre 2022, l’administration fiscale a également remis en cause la réduction d’impôt consentie aux requérants au titre des années 2016 et 2017 du fait de leurs investissements effectués en Martinique par l’intermédiaire des SCI LSA 16Q, LSA 16R, LSA 16S, LSA 16T, LSA 16U, LSA 17F, LSA 17G, LSA 17H, LSA 17J et LSA 17K. Après le rejet des observations de M. et M^me B, une cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux établie au titre de l’année 2016, assortie de la pénalité prévue à l’article 1758 A du code général des impôts et des intérêts de retard, a été mise en recouvrement le 31 janvier 2021 pour un montant total de 17 228 euros. Des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu établies au titre des années 2018 et 2019, assorties des pénalités prévues à l’article 1758 A du code général des impôts et des intérêts de retard, ont ensuite été mises en recouvrement le 30 avril 2023 pour des montants totaux respectifs de 34 265 euros et 17 666 euros. Un rehaussement de contribution sur les hauts revenus d’un montant de 73 euros et une cotisation supplémentaire de prélèvements sociaux d’un montant de 419 euros ont été mis en recouvrement à cette même date, au titre de l’année 2020. La réclamation des requérants a fait l’objet d’une décision de rejet. Par leurs requêtes, M. et M^me B demandent au tribunal de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux due au titre de l’année 2016 ainsi que des pénalités correspondantes, soit un montant total de 17 228 euros, ainsi que des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018 et 2019 et des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux et de contribution sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2020, correspondant à un montant total en droits et pénalités de 52 423 euros.

2. Les requêtes enregistrées sous les n° 2300885 et 2408620 présentent à juger les mêmes questions et ont fait l’objet d’une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement.

Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions litigieuses :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

S’agissant de la régularité de la procédure :

3. En premier lieu, aux termes de l’article L. 45 F du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : « Dans les départements d’outre-mer, l’administration peut contrôler sur le lieu d’exploitation le respect des conditions de réalisation, d’affectation, d’exploitation et de conservation des investissements ayant ouvert droit au bénéfice des dispositions prévues aux articles 199 undecies A, 199 undecies B, 199 undecies C, 199 septvicies, 199 novovicies, 217 undecies, 217 duodecies, 244 quater W et 244 quater X du code général des impôts. / Dans les collectivités d’outre-mer et en Nouvelle-Calédonie, les contrôles mentionnés au premier alinéa peuvent être réalisés par les agents mandatés par le directeur général des finances publiques. () ».

4. Il ne résulte ni des dispositions précitées de l’article L. 45 F du livre des procédures fiscales, ni d’aucun autre texte ou principe que l’administration soit tenue de mettre en œuvre les prérogatives qui lui sont conférées par ces dispositions afin de s’assurer de la réalité des investissements ayant ouvert droit au bénéfice de la réduction d’impôt prévue par l’article 199 undecies C du code général des impôts. Dès lors, M. et M^me B ne peuvent utilement invoquer la circonstance que l’administration n’a pas mis en œuvre la procédure prévue à l’article L. 45 F du livre des procédures fiscales en l’absence de toute obligation à cet égard pesant sur le service, ni l’incompétence matérielle de l’auteur de la proposition de rectification du 17 décembre 2019.

S’agissant du bien-fondé des impositions :

5. En vertu de l’article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, les contribuables domiciliés en France peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt sur le revenu à raison de l’acquisition ou de la construction de logements neufs destinés au logement social dans les départements d’outre-mer lorsqu’un certain nombre de conditions sont remplies. Aux termes du IV de ce même article : « IV. – La réduction d’impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier régie par les articles L. 214-114 et suivants du code monétaire et financier ou par toute autre société mentionnée à l’article 8 du présent code, à l’exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l’intermédiaire d’une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l’article 4 B, dont la quotepart du revenu de la société est soumise en leur nom à l’impôt sur le revenu (). Dans ce cas, la réduction d’impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l’année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. Lorsque l’investissement revêt la forme de la construction d’un immeuble ou de l’acquisition d’un immeuble à construire, la réduction d’impôt ne s’applique que si la société qui réalise l’investissement s’engage à achever les fondations de l’immeuble dans les deux ans qui suivent la clôture de la souscription et à achever l’immeuble dans les deux ans qui suivent la date d’achèvement des fondations. / () Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. / V.- La réduction d’impôt fait l’objet d’une reprise au titre de l’année au cours de laquelle : 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées () ».

6. Il résulte de ces dispositions, lesquelles, compte tenu de leur caractère dérogatoire, doivent recevoir une interprétation stricte, que la réduction d’impôt sur le revenu qu’elles prévoient porte sur l’acquisition ou la construction de logements neufs dans les départements d’outre-mer. Cette réduction d’impôt peut être acquise, en particulier, au titre des investissements réalisés par une société mentionnée à l’article 8 du code général des impôts, dont le contribuable a acquis des titres en pleine propriété. Dans ce cas, le produit de la souscription de ces titres doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. Dans tous les cas, l’investissement ne peut que revêtir la forme de la construction ou de l’acquisition d’un immeuble d’habitation.

7. En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf disposition contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de sa prétention. Toutefois, les éléments de preuve qu’une seule partie est en mesure de détenir, ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient au juge de l’impôt d’apprécier au terme de son instruction si le contribuable remplit les conditions pour bénéficier du crédit d’impôt institué par l’article 199 undecies C du code général des impôts.

8. Pour justifier que la condition tenant à ce que le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci, qui est prévue au dernier alinéa du IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts, est remplie, M. et M^me B soutiennent que les SCI Cananga LS, Cannelier LS, Citronnier LS et Cocotier LS ont, chacune, conclu le 2 septembre 2015 avec la SAS Procodom un contrat intitulé « convention de maîtrise d’ouvrage déléguée et mandat de recherche et d’acquisition de terrain ». Ils font valoir que, par ces contrats, dont les stipulations sont identiques, ces SCI ont donné à la SAS Procodom, maître d’ouvrage délégué, un « mandat ferme et irrévocable () de faire procéder pour le compte du maître de l’ouvrage et aux délais et prix convenus, à la recherche d’un terrain, à son acquisition et à la réalisation sur ce dernier des travaux » consistant en la création d’un logement de type F4 dont les caractéristiques sont définies par les « plans et descriptifs annexés » à ces conventions et qu’en contrepartie, les SCI se sont engagées à verser à la société Procodom un prix « global, forfaitaire, ferme et définitif » de 250 000 euros selon un échéancier défini par l’article VIII des contrats et, au plus tard, à la livraison des travaux.

9. Il ne résulte pas de l’instruction que la totalité du produit des souscriptions des parts au sein des SCI Cananga LS, Cannelier LS, Citronnier LS et Cocotier LS a été effectivement versée au même mandataire, la SAS Procodom, dans le délai de dix-huit mois qui suit la clôture de ces souscriptions en vue de la construction ou de l’acquisition d’un seul et même logement et des travaux qui s’y rapportent, alors que les requérants se prévalent du seul transfert de fonds au profit de la SAS Procodom en exécution d’un de ces contrats et de l’extrait du journal des ventes de la SAS Procodom sur lequel figure le versement par chaque SCI de la somme de 90 000 euros au cours du mois de septembre 2015. En outre, il n’est pas établi que la société Procodom ait accompli des démarches en exécution des contrats conclus. Enfin, les SCI Cananga LS, Cannelier LS, Citronnier LS et Cocotier LS ont procédé à un investissement dans un immeuble d’habitation par actes authentiques de vente à terme datant du 29 décembre 2017, soit une date intervenue au-delà du délai de dix-huit mois fixé par les dispositions précitées du dernier alinéa du IV de l’article 199 undecies C du code général des impôts. La SAS Procodom n’est pas intervenue en qualité de maître d’ouvrage délégué dans la conclusion de ces contrats de vente. Dès lors, c’est à bon droit que l’administration a estimé que M. et M^me B ne remplissaient pas les conditions requises par les dispositions du IV de l’article 199 undecies C pour bénéficier de la réduction d’impôt litigieuse.

10. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. () ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification () ».

11. Il résulte des dispositions du V de l’article 199 undecies C du code général des impôts que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, les conditions mentionnées au IV n’ont pas été respectées, en l’espèce, à l’expiration du délai de dix-huit mois courant à compter de la clôture de souscription au capital des SCI, soit à la date du 30 juin 2016.

12. Il en résulte que l’administration a pu, par la proposition de rectification du 17 décembre 2019 notifiée le 27 décembre 2019, procéder au titre de l’année 2016 à la reprise de la réduction d’impôt dont avaient bénéficié les requérants au titre de l’année 2014. Cette proposition ayant interrompu la prescription, l’administration, qui a mis en recouvrement la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu le 31 janvier 2021, a procédé à la rectification contestée dans le délai de reprise de trois ans prévu par les dispositions précitées.

13. En dernier lieu, M. et M^me B ne présentent aucun moyen spécifique en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018 et 2019 et de prélèvements sociaux, et en ce qui concerne la contribution sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2020 ainsi que des pénalités correspondantes.

En ce qui concerne l’interprétation de la loi fiscale :

14. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. () ».

15. Si M. et M^me B peuvent être regardés comme se prévalant, sur le fondement de ces dispositions, des énonciations référencées BOI-IR-RICI-230-10-20 et BOI-IR-RICI-200-10, relatives aux dispositifs dits « C » et « A », celles-ci ne sont pas applicables à leur situation et ne sauraient, dès lors, faire obstacle à l’application de la loi fiscale.

16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. et M^me B doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions formées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de M. et M^me B sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me B et au directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique.

Délibéré après l’audience du 13 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Allio-Rousseau, présidente,

M. Barès, premier conseiller,

M^me Frelaut, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 avril 2025.

La présidente,

M.-P. ALLIO-ROUSSEAULa rapporteure

L. FRELAUT

La greffière,

C. MICHAULT

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

N° 2300885, 2408620