Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 23 mai 2022 la société à responsabilité limitée (Sarl) Odelsachs, représentée par M^e Ciaudo, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009, 2010, 2011 et jusqu’au 30 avril 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période couverte par ces exercices ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

S’agissant de la régularité de la procédure :

— le service ne pouvait mettre en œuvre l’article 47A du livre des procédures fiscales dès lors que la société ne disposait pas d’une comptabilité informatisée ;

S’agissant du rejet de la comptabilité :

— le rejet du caractère probant de la comptabilité à partir des anomalies constatées sur la journée du 29 octobre 2010 méconnaît le principe de la spécialité des exercices ;

— le rejet de la comptabilité fondé sur l’état des stocks est erroné dès lors qu’une ventilation entre les produits utilisés dans les prestations de service et ceux qui sont revendus en l’état n’est pas une anomalie comptable ;

— les écarts entre les tubes de coloration achetés et ceux revendus sont erronés dès lors qu’ils résultent d’une erreur de comptabilisation des tubes de colorations utilisés par prestation ;

— les écarts matières concernant les ventes de marchandises sont erronés ;

— l’erreur de comptabilisation des ventes de marchandises est minime et ne saurait emporter rejet de la comptabilité ;

— la comptabilité est régulière pour être appuyée de toutes les pièces justificatives de recettes et dépenses ;

S’agissant de la méthode de reconstitution des recettes :

— elle est radicalement viciée car elle ne prend pas en compte les conditions réelles d’exploitation de l’entreprise ;

— le dosage retenu par prestation de coloration est erroné dès lors que les produits de la gamme DIA ne sont pas utilisés exclusivement pour les prestations de mèches et de balayage mais aussi pour d’autres prestations, que d’autres produits sont utilisés pour les patines mèches et balayages, que des prestations mèches et balayages sont réalisées sans patine et que l’affectation aux seules prestations de colorations des tubes autres que ceux de la gamme symbio et dia est sans fondement ;

— les coefficients de marge après reconstitution sont hors normes ;

— la société ne disposait pas du personnel suffisant pour réaliser le chiffre d’affaires évalué par l’administration ;

S’agissant de la majoration pour manquement délibéré :

— elle doit être écartée au motif que l’administration n’établit pas la mauvaise foi de la société.

Par un mémoire en défense, enregistré le 31 août 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par la Sarl Odelsachs n’est fondé.

Vu :

— les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Raison,

— et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société Odelsachs, qui exerce une activité de salon de coiffure haut de gamme, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 prorogée au 30 avril 2012. L’administration lui a notifié, par une proposition de rectification du 6 décembre 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des rehaussements d’impôts sur les sociétés selon la procédure de rectification contradictoire prévue par l’article L. 55 du livre des procédures fiscales au titre des années 2009, 2010 et 2011 ainsi qu’une amende pour distribution occulte. Par sa requête, la Sarl Odelsachs demande la décharge en droits et pénalités, des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge.

2. Aux termes de l’article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : « Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l’ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l’élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l’exécution des traitements. ». Aux termes de l’article L. 47 A de ce même livre dans sa version applicable à la procédure d’imposition en litige : " I.-Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à l’obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l’article 54 du code général des impôts en remettant, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. L’administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s’assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L’administration restitue au contribuable, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis et n’en conserve aucun double. II.-En présence d’une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu’ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l’administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l’une des options suivantes : a) Les agents de l’administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l’administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l’entreprise. Il met alors à la disposition de l’administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L’administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n’en conserve pas de double. L’administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l’envoi de la proposition de rectification mentionnée à l’article L. 57. ".

Sur la régularité de la procédure :

3. Doivent être regardés comme des systèmes informatisés de tenue de comptabilité, au sens des dispositions précitées, dont les données sont soumises au contrôle qu’elles prévoient, les progiciels de comptabilité sur lesquels sont reportées les recettes journalières ainsi que les caisses ou équipements de nature comparable dotés de logiciels informatiques participant, même indirectement, à la centralisation des recettes journalières dès lors qu’ils concourent effectivement à l’établissement de la comptabilité. Est à cet égard sans incidence la circonstance que les données de ces caisses ou équipements ne soient pas transmises de manière informatique au progiciel de comptabilité.

4. Il est constant qu’au cours de la vérification dont la société Odelsachs a fait l’objet, le vérificateur, estimant que la comptabilité était tenue au moyen de systèmes informatisés, a demandé à effectuer certains traitements informatiques sur les données issues de l’application informatique Windev utilisée par la société. En réponse à cette demande, le gérant de société a transmis au vérificateur les données informatiques qu’il avait conservées, nécessaires à la réalisation des traitements informatiques envisagés. L’administration fait valoir, sans être contredite, que la société utilise une application informatique de type Windev permettant de saisir les données non séquencées puis d’éditer les données comptables nécessaires à l’établissement des déclarations de résultat et des déclarations sur le chiffre d’affaires. Les données issues de ce logiciel concourent ainsi à la formation de ses résultats comptables et sont par suite, soumises au contrôle prévu par l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, nonobstant la circonstance que le gérant utilise des supports papiers avant de les enregistrer dans la comptabilité.

5. Par suite, l’administration a pu, à bon droit, valablement mettre en œuvre la procédure de contrôle des comptabilités informatisées prévue par les dispositions susvisées.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

6. Aux termes du deuxième alinéa de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : « Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge ». Il résulte de l’instruction que les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société au titre des années 2009, 2010, 2011 et 2012 résultant de la reconstitution de recettes de la société requérante n’ont pas été soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. Les impositions contestées ont été établies suivant la procédure de redressement contradictoire et n’ont pas été acceptées par le contribuable. Dans ces conditions il incombe à l’administration d’établir le bien-fondé de la reconstitution de recettes à laquelle elle s’est livrée.

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

7. Aux termes du premier alinéa de l’article 54 du code général des impôts : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. ». Aux termes du 3° du I de l’article 286 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit () Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d’affaires tel qu’il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. () ». Aux termes de l’article L. 102 B du livre des procédures fiscales : « I. – Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s’exercer les droits de communication, d’enquête et de contrôle de l’administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l’article L. 169. Les pièces justificatives d’origine relatives à des opérations ouvrant droit à une déduction en matière de taxes sur le chiffre d’affaires sont conservées pendant le délai prévu au premier alinéa. Le registre des opérations mentionné au 9 de l’article 298 sexdecies F est conservé pendant dix ans à compter du 31 décembre de l’année de l’opération. II. – Lorsqu’ils ne sont pas déjà visés au I, les informations, données ou traitements soumis au contrôle prévu au deuxième alinéa de l’article L. 13 doivent être conservés sur support informatique jusqu’à l’expiration du délai prévu au premier alinéa de l’article L. 169. La documentation relative aux analyses, à la programmation et à l’exécution des traitements doit être conservée jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle à laquelle elle se rapporte. ».

8. Pour écarter la comptabilité des exercices 2009 à 2012 de la Sarl Odelsachs comme étant non probante, aux motifs qu’elle présentait des défauts de présentation et de conservation ne permettant pas de réaliser les traitements requis par les dispositions susvisées, l’administration s’est fondée sur les circonstances que les données communiquées ont présenté d’importantes lacunes, qu’elles n’ont pas pu faire l’objet d’exploitation, et que la carence d’archivage n’a pas permis d’effectuer les traitements informatiques requis au titre de la période en litige. En effet, à partir des « notes papier », établies jour par jour contenant le détail des prestations effectuées, enregistrées quotidiennement sur le programme Windev, l’administration a pu accéder aux détails par mois ou par journée du chiffre d’affaires, dont elle a constaté de nombreuses lacunes, en l’absence de numérotation desdites « notes papier », de détail des tickets, des produits ou des services vendus, de ventilation entre les différents taux de TVA, de disparition de certaines « notes papier » conservées par le client pour justifier de la prestation, de regroupement des notes par moyen de paiement, et de comptabilisation des ventes de produits par note séparée, y compris lorsque la vente accompagne la prestation. En outre, l’exécution du programme utilitaire fourni par la requérante, seul à même de permettre de lire les données figurant sur les CDROM remis, si elle a permis à l’administration de visualiser les données communiquées, n’a pas permis la conversion du ficher en vue de son exploitation afin d’effectuer les traitements requis par les dispositions de l’article 47 susvisé. Enfin, l’absence de comptabilisation de stocks de marchandises, non contestée par la requérante, et qui fausse le coefficient de prestations de service/achats revendus de matières premières, participe au rejet de la comptabilité de la société Odelsachs. Si la Sarl Odelsachs s’emploie à démontrer qu’aucun de ces éléments n’est, pris isolément, de nature à mettre en doute le caractère probant de sa comptabilité, il résulte de l’accumulation de ces irrégularités ainsi que des incohérences et lacunes constatées, notamment au terme du contrôle matière opéré par le service, que la comptabilité de la Sarl Odelsachs pour les années en litige doit être regardée comme non probante. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a rejeté la comptabilité de la requérante pour ces années et a procédé à la reconstitution du chiffre d’affaires de la société.

En ce qui concerne la reconstitution des recettes :

9. Il résulte de l’instruction que pour procéder à la reconstitution des recettes de la Sarl Odelsachs correspondant aux prestations et ventes réalisées au cours des exercices clos en 2009, 2010, et 2011, le service vérificateur a déterminé, dans un premier temps, à partir des statistiques présentées, un coefficient de chiffre d’affaires de prestations de coloration et de vente de marchandises par rapport au chiffre d’affaires total réalisé. Ce coefficient a été calculé à partir de la division de la somme des chiffres d’affaires issus des prestations de coloration, de mèches, et de balayages par le chiffre d’affaires total. Ce coefficient est de 29,12 % pour 2009, 30,61 % pour 2010 et, 45 % pour 2011. Dans un second temps, le service a reconstitué à partir des factures d’achats présentées et comptabilisées, en tenant compte des inventaires de stocks, les achats revendus en matière de coloration, auquel a été appliqué un abattement de 25 % après l’interlocution départementale du 5 octobre 2015. Par extrapolation, l’application du coefficient sur le chiffre d’affaires total déclaré a permis de reconstituer le chiffre d’affaires réalisé.

10. Pour contester la méthode de reconstitution dite des colorants retenue par le service vérificateur qui serait, selon la requérante, arbitraire, irréaliste, et reposerait sur un parti pris sans analyse des conditions réelles d’exploitation, la Sarl Odelsachs soutient, en premier lieu, que les dosages de produits de coloration retenus par l’administration sont irréalistes, aux motifs qu’ils sont exagérés et erronés, certains tubes de coloration étant utilisés uniquement pour des patines, et donc non facturés, tandis qu’il arrive qu’un tube entier soit utilisé pour une seule prestation, et que l’administration a affecté arbitrairement aux prestations de mèches et balayages les produits des gammes DIACOLOR et SYMBIO. Il ressort cependant de la proposition de rectification que l’administration a retenu des dosages de produits colorants à partir des caractéristiques des produits de teinture et des recommandations du fournisseur L’Oréal, fournisseur exclusif de la requérante, ainsi que des déclarations de M. B, gérant de la Sarl Odelsachs en date du 18 septembre 2012. Ainsi, ont été retenus, concernant les couleurs dite INOA, MAJIREL ou SIMPLE, les dosages respectifs de 1 tube, 1, 5 tube et 0, 5 tube par prestation, étant relevé que le dépouillement des factures d’achats de coloration L’Oréal a permis de dénombrer que 5576 boites ont été achetées en 2009, 4 803 boites en 2010, et 4 328 boites en 2011. Dès lors, en prenant en compte l’état des stocks et les doses de colorations par tubes, le service a pu calculer précisément les achats revendus, sans que la requérante n’établisse le caractère irréaliste des dosages retenus ni que l’administration n’ait commis d’erreurs dans le type de produits utilisés pour chacune des prestations. A cet égard, les indications données par M. A, directeur technique multimarque de L’Oréal, lesquelles ne sont que des conseils rédigés en termes généraux concernant le dosage moyen de produits en fonction de la longueur des cheveux des clientes, n’apportent aucun élément de nature à établir que la méthode retenue par le service est radicalement viciée.

11. En deuxième lieu, la circonstance que la vérification des salons de coiffure de Cannes et de Saint Laurent du Var gérés par M. B n’ait donné lieu à aucun redressement est sans incidence sur la présente procédure, eu égard à l’indépendance des procédures et à la particularité des conditions d’exploitation de chaque structure.

12. En troisième lieu, la requérante soutient que la méthode de reconstitution est radicalement viciée dès lors que le service a retenu, à tort, qu’une coloration est obligatoirement assortie d’une prestation complémentaire. Il résulte cependant des constatations effectuées par le service et des déclarations du gérant de la société requérante que le chiffre d’affaires brut des tubes de coloration est nécessairement lié à un chiffre d’affaires d’une prestation associée à une « coloration », dès lors que la prestation de coloration s’accompagne à minima d’une prestation de type shampoing.

13. En quatrième lieu, si la requérante soutient que les coefficients de la production vendue par rapport aux achats de matières premières déclarées issus de la reconstitution litigieuse est hors norme, elle ne l’établit pas, alors même que les coefficients retenus par le service vérificateur sont de 11,22 en 2009, 8,61 en 2010 et 8,44 en 2011 et correspondent à la moyenne des établissements hauts de gamme situés dans le quartier dit C " à Nice, laquelle s’élève à 11, 08 pour l’année 2011, soit à un niveau sensiblement identique.

14. En cinquième lieu, si la requérante soutient qu’elle ne disposait pas du personnel nécessaire pour réaliser le chiffre d’affaires tel que reconstitué, elle n’étaye ses allégations d’aucune pièce spécifique, alors même qu’elle a déclaré entre 2009 et 2011 entre 14 et 15 salariés chaque année. Par suite, le moyen doit être écarté.

15. Il résulte de ce qui précède que l’administration fiscale a utilisé une méthode de reconstitution de recettes de la Sarl Odelsachs qui n’est ni radicalement viciée ni excessivement sommaire. Dans ces conditions, et alors que la requérante ne propose pas, par ailleurs, de méthode de reconstitution de recettes alternative, l’administration doit être regardée comme établissant le bien-fondé de la reconstitution de recettes à laquelle elle a procédé.

Sur les pénalités :

16. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ».

17. Pour établir le caractère délibéré du manquement reproché à la Sarl Odelsachs, l’administration s’est fondée, d’une part, sur les graves irrégularités entachant la comptabilité de la société, d’autre part, sur l’importance des minorations de recettes au cours de la période en litige. En se fondant sur ces éléments, l’administration, doit être regardée comme établissant la volonté délibérée de la société contribuable d’éluder une partie des impositions dont elle était redevable. Par suite, la Sarl Odelsachs n’est pas fondée à contester la pénalité due au titre du a de l’article 1729 du code général des impôts.

18. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à la charge de la Sarl Odelsachs au titre des années 2009, 2010, 2011 et 2012 ainsi que des pénalités correspondantes ne peuvent qu’être rejetées.

Sur l’amende :

19. Aux termes de l’article 117 du code général des impôts : « Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu’il résulte des déclarations de la personne morale visées à l’article 116, celle-ci est invitée à fournir à l’administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l’excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l’application de la pénalité prévue à l’article 1759 ». Aux termes de l’article 1759 du code général des impôts : « Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l’impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l’intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l’identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l’entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l’amende est ramené à 75 %. ». Les dispositions instaurent une pénalité fiscale sanctionnant le refus par une personne morale de révéler l’identité des bénéficiaires d’une distribution de revenus. La circonstance que l’administration connaitrait ou serait en mesure de connaître l’identité des bénéficiaires de ces distributions ne lui interdit pas d’adresser à la société la demande de désignation prévue à l’article 117 et ne fait pas obstacle à ce qu’elle applique à la société, à défaut de réponse de sa part, dans le délai imparti, à l’invitation qui lui a été adressée, la pénalité prévue, en pareil cas, par l’article 1759 précité.

20. Il résulte de l’instruction et en particulier des termes de la proposition de rectification en date du 6 décembre 2012 que l’administration, a considéré que les recettes reconstituées au titre de l’exercice litigieux constituent un avantage consenti par la société à des tiers qui n’ont pas été identifiés. Il est constant que la société requérante en dépit d’une demande en ce sens n’a pas procédé à leur désignation.

21. Dès lors qu’il résulte de ce qui précède que c’est à bon droit que l’administration a établi les rehaussements en litige au titre des exercices 2009, 2010, 2011 et 2012, le moyen tiré de l’absence de bien- fondé de l’amende en litige en raison de l’absence de bien-fondé des impositions supplémentaires ayant donné lieu aux distributions, à supposer qu’il soit soulevé, doit être écarté.

22. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la Sarl Odelsachs doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

23. Aux termes de l’article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l’autre partie la somme qu’il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l’équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d’office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu’il n’y a pas lieu à cette condamnation ».

24. Ces dispositions font obstacle à ce soit mis à la charge de l’État, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la Sarl Odelsachs demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la Sarl Odelsachs est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la Sarl Odelsachs au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l’audience du 25 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Sorin, présidente,

M^me Raison, première conseillère,

M. Loustalot-Jaubert, conseiller,

assistés de M. Crémieux, greffier.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 juillet 2025.

La rapporteure,

Signé

L. RAISONLa présidente,

Signé

G. SORIN

Le greffier,

Signé

D. CREMIEUX

La République mande et ordonne au ministre de l’Economie, des Finances et de la Souveraineté Industrielle et Numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier en chef,

Ou par délégation, le greffier

N°2202608