Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 11 janvier 2023 et 30 avril 2024, l’entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) 464 Harbor, représentée par M^e Luciani, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

— la reconstitution de recettes n’est pas correcte du fait de l’exploitation partielle et erronée des fichiers caisses ;

— elle n’a pas bénéficié de toutes les garanties compte tenu de la validation par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires de la reconstitution erronée du service :

— elle n’a pas pu débattre contradictoirement de la dernière reconstitution établie le 29 septembre 2020, tant devant la commission que dans le cadre des recours hiérarchiques ;

— l’administration n’a pas apporté la preuve de la destruction de la copie des fichiers qui lui a été transmise, en violation des dispositions du c du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales ;

— le retraitement effectué en février 2020 dans le cadre de l’interlocution départementale n’a pas respecté les prescriptions du c du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales et de la doctrine administrative référencée Inst. 24-1-2006, 13 L-1-06 n° 153 et BOI-CF-IOR-60-40-30 n° 270, 7-6-2017 ;

Sur le bien-fondé de l’imposition :

— le rejet de sa comptabilité n’est pas justifié : pour l’exercice 2014, le service n’a pas démontré, à partir de la seule absence des tickets de caisse, que la comptabilité était entachée de graves irrégularités ; pour les exercices 2015 et 2016, la seule absence d’inventaire du stock à la clôture de l’exercice 2015 n’est pas suffisante pour conclure que la comptabilité n’est ni sincère ni probante ; la discordance entre les recettes du fichier caisse obtenu en application des dispositions du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales et les recettes déclarées en comptabilité est due à une mauvaise exploitation des fichiers par le service ; l’anomalie entre « achats revendus » et « ventes annuelles » repose sur la reconstitution du chiffre d’affaires, qui repose elle-même sur la démonstration préalable d’une comptabilité non probante ;

— la reconstitution de recettes réalisée par le service est erronée ; au titre de l’exercice 2014, l’examen des tableaux de reconstitution révèle des anomalies et discordances, l’incidence de ventes de vins dans le cadre de repas d’anniversaires et de sociétés n’a pas été prise en compte et la société applique un forfait liquide/solide qui influence nécessairement la reconstitution ; au titre des exercices 2015 et 2016, la reconstitution effectuée selon la méthode dite « des vins » est fondée sur l’exploitation des fichiers dont les résultats sont erronés, le ratio (chiffre d’affaires « vins et champagnes ») / chiffre d’affaires total) est inexact, la reconstitution à partir du chiffre d’affaires « vins et champagnes » omis est erronée ;

Sur les pénalités :

— elle conteste toute intention de minorer ses déclarations fiscales.

Par des mémoires en défense enregistrés les 22 août 2023 et 17 mai 2024, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 31 mars 2025 :

— le rapport de M. Cros ;

— et les conclusions de M^me Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. L’EURL 464 Harbor, qui exerce une activité de restauration sur place à Sanary-sur-Mer, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle, par une proposition de rectification du 21 décembre 2017, le service, après avoir remis en cause le caractère sincère et probant de sa comptabilité et procédé à la reconstitution de ses recettes à partir de la méthode dite « des vins », lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2014, 31 décembre 2015 et 31 décembre 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, établis selon la procédure de rectification contradictoire. La requérante demande au tribunal de prononcer la décharge de ces suppléments d’imposition, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, si l’EURL 464 Harbor soutient, d’une part, que le service a présenté une reconstitution de recettes erronée, tant lors du débat contradictoire que devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, du fait de l’exploitation partielle et erronée des fichiers de caisses et, d’autre part, qu’elle n’a pas été mise en mesure de bénéficier de toutes les garanties compte tenu de la validation de la reconstitution erronée du service par la commission, elle n’assortit pas ces deux moyens de précisions suffisantes, en droit comme en fait, pour permettre au tribunal d’en apprécier le bien-fondé.

3. En deuxième lieu, l’EURL 464 Harbor soutient dans sa requête qu’elle n’a pas pu débattre contradictoirement, tant devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires que dans le cadre des recours hiérarchiques, de la dernière reconstitution établie par l’administration le 29 septembre 2020. Elle ajoute dans son mémoire en réplique qu’elle entend renvoyer, s’agissant de l’absence de débat contradictoire, à son courriel du 29 septembre 2020 adressé à l’interlocutrice départementale. Toutefois, elle ne précise ni dans ce courrier ni dans ses écritures les dispositions législatives ou réglementaires qui auraient été méconnues de ce fait. Dès lors, ce moyen est dépourvu de précisions suffisantes en droit. En tout état de cause, l’administration soutient sans être contredite qu’elle a seulement procédé au réajustement des résultats de la reconstitution de recettes à l’occasion des recours hiérarchiques afin précisément de tenir compte des observations de la requérante, et non à une nouvelle reconstitution de recettes. En outre, les griefs exposés dans le courriel du 29 septembre 2020 ont fait l’objet d’une réponse circonstanciée dans le compte rendu d’interlocution départementale du 5 octobre 2020, auquel la requérante n’apporte pas de contradiction. Dans ces conditions, le prétendu défaut de débat contradictoire n’est pas établi.

4. En troisième lieu, aux termes du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d’imposition en litige : « En présence d’une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu’ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l’administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l’une des options suivantes : / () c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l’entreprise. Il met alors à la disposition de l’administration, dans les quinze jours suivant la formalisation par écrit de son choix, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L’administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l’envoi de la proposition de rectification mentionnée à l’article L. 57. / Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées. L’administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis () ».

5. D’une part, les dispositions de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales interdisent à l’administration fiscale de conserver les copies des fichiers d’écritures comptables après la mise en recouvrement des impositions. Ces dispositions, ainsi que cela ressort des travaux préparatoires dont elles sont issues, sont destinées à garantir au contribuable que des impositions ultérieures ne seront pas établies sur la base des données contenues dans ces fichiers. L’omission de restitution des copies des fichiers en cause ou l’absence de destruction de ces fichiers avant la mise en recouvrement, en méconnaissance des dispositions précitées, est ainsi susceptible d’entacher la régularité des impositions qui viendraient à être ultérieurement établies sur la base des données qu’ils contiennent. Elle est, en revanche, à la supposer établie, sans influence sur les impositions mises en recouvrement après la consultation et l’exploitation des fichiers. Dès lors, l’EURL 464 Harbor ne saurait utilement invoquer, dans le présent litige, un manquement de l’administration à son obligation de destruction des fichiers transmis en février 2020.

6. D’autre part, l’EURL 464 Harbor soutient que le « retraitement effectué en février 2020 dans le cadre de l’interlocution départementale » n’a pas respecté les dispositions précitées du c du II de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales, tenant à ce que l’administration communique au contribuable au plus tard lors de l’envoi de la proposition de rectification, sous forme dématérialisée ou non au choix de celui-ci, le résultat des traitements informatiques donnant lieu à des rehaussements. Toutefois, la requérante ne précise pas de quel « retraitement » il s’agit, et n’apporte aucun élément démontrant que des traitements informatiques au sens de ces dispositions auraient été réalisés par l’administration à cette date sans que les résultats ne lui soient communiqués. Dès lors, ce moyen imprécis ne peut qu’être écarté.

7. En dernier lieu, l’EURL 464 Harbor ne peut pas utilement se prévaloir de l’interprétation administrative de la loi fiscale pour contester la procédure d’imposition. Dès lors, le moyen tiré du non-respect des prescriptions de la doctrine administrative référencée Inst. 24-1-2006, 13 L-1-06 n° 153 et BOI-CF-IOR-60-40-30 n° 270, 7-6-2017 est inopérant.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

S’agissant du rejet de la comptabilité :

8. Aux termes de l’article 53 A du code général des impôts : « () les contribuables () sont tenus de souscrire chaque année () une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l’année ou de l’exercice précédent () ». Selon l’article 54 de ce code : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration () ». En vertu de l’article 209 du même code, ces dispositions sont applicables en matière d’impôt sur les sociétés.

9. Il est toujours loisible à l’administration de justifier le rejet de la comptabilité du contribuable vérifié, même si elle est régulière en la forme, en se fondant sur des motifs pertinents tirés du manque de valeur probante de cette comptabilité, accompagnés de tous éléments de fait permettant de présumer que les résultats déclarés ont été minorés.

10. Enfin, il résulte des dispositions du deuxième alinéa de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales que la charge de la preuve des graves irrégularités affectant la comptabilité incombe à l’administration lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge.

Quant à l’exercice 2014 :

11. Il ressort de la proposition de rectification du 21 décembre 2017 que le service vérificateur s’est fondé, pour rejeter la comptabilité de l’EURL 464 Harbor comme dépourvue de caractère sincère et probant au titre de l’exercice 2014, sur le défaut de pièces justificatives des recettes, l’état des stocks de vins et champagnes et l’existence d’une « anomalie stock ».

12. S’agissant des justificatifs de recettes, le service a d’abord relevé le défaut de tickets de caisse pour la période du 1er janvier au 10 septembre 2014. Il précise que ces tickets étaient nécessaires pour déterminer avec précision la nature et la quantité des produits vendus, rapprocher les ventes des achats et suivre les produits de l’achat à la vente, ce que les seuls états mensuels de recettes (« tickets Z » ou « Z mensuels ») fournis par la requérante ne permettent pas de faire. Si cette dernière fait valoir, ainsi que l’a constaté le rapport d’intervention informatique établi le 18 janvier 2019 par l’expert informaticien mandaté par la société (M. A), que l’absence de tickets de caisse avant le 10 septembre 2014 s’explique par l’installation d’une mise à jour informatique qui a écrasé les données antérieures, cette circonstance est sans incidence sur le constat même de l’absence de ces justificatifs détaillés des recettes. De plus, contrairement à ce que soutient l’EURL 464 Harbor, le service ne s’est pas seulement fondé sur le défaut de présentation des tickets de caisse mais a également pris en compte, d’une part, l’absence de bandes de contrôles (suite chronologique des doubles des tickets de caisse) pour la même période, laquelle empêche d’apprécier la chronologie des enregistrements ainsi que l’individualisation des modes de règlement par client et par produit et, d’autre part, l’absence de conservation sous format dématérialisé des données informatiques issues de l’usage de la caisse enregistreuse. La requérante n’apporte aucune contradiction sur ces deux derniers points. Ces seuls manquements suffisent à retirer à la comptabilité son caractère probant.

13. S’agissant au surplus de l’état des stocks de vins et champagnes, le service a constaté l’absence de valorisation de certains vins figurant en quantité sur l’état détaillé du stock au 1er janvier 2014, ce que la requérante ne conteste pas.

14. Enfin, le service a relevé la présence d’une « anomalie stock » significative, à savoir que le total des « achats revendus » (correspondant à la formule : stock initial + achats annuels – stock final) excède le total des « ventes annuelles » (ressortant de l’analyse des tickets Z remis mensuellement au comptable) à hauteur de 1 017 bouteilles, ce qui représente autant de ventes non comptabilisées. Si la requérante allègue qu’une telle comparaison ne serait « pas recevable » au stade du rejet de la comptabilité, elle ne fait état d’aucune disposition ni d’aucun principe qui s’y opposerait. Les « achats revendus » procèdent d’une analyse des propres données de l’entreprise (stock initial, achats annuels et stock final), de même que les « ventes annuelles » (tickets Z mensuels) et la circonstance que ces données ont été exploitées et comparées pour mettre en évidence des ventes non comptabilisées n’est pas de nature à remettre en cause la pertinence du résultat obtenu. Dès lors, le service pouvait prendre en compte cette anomalie pour apprécier le caractère sincère et probant de la comptabilité vérifiée.

15. Compte tenu de l’ensemble de ces éléments, l’administration apporte la preuve des graves irrégularités affectant la comptabilité de l’EURL 464 Harbor au titre de l’exercice 2014. Par suite, c’est à bon droit qu’elle a rejeté cette comptabilité comme non probante.

Quant aux exercices 2015 et 2016 :

16. Selon la proposition de rectification du 21 décembre 2017, l’administration a rejeté la comptabilité de l’EURL 464 Harbor au titre des exercices 2015 et 2016 en se fondant sur l’état des stocks de vins et champagnes et la présence de deux anomalies.

17. S’agissant de l’état des stocks de vins et champagnes, le vérificateur a constaté l’absence d’état détaillé du stock au 31 décembre 2015 et au 1er janvier 2016, ce que la requérante ne conteste pas.

18. Le service a ensuite relevé un écart entre le chiffre d’affaires porté en comptabilité par l’EURL 464 Harbor et celui qu’elle a enregistré en caisse. D’une part, il est constant que le chiffre d’affaires comptabilisé par la société s’élève à 937 805,81 euros pour 2015 et 1 047 432,03 euros pour 2016 (toutes taxes comprises). D’autre part, il ressort du dernier calcul en date effectué par le service, à savoir celui qui est mentionné dans sa note produite lors de la séance de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du 26 février 2019, que le chiffre d’affaires enregistré en caisse, c’est-à-dire celui qui résulte de l’analyse des bandes de contrôles générées par la caisse enregistreuse, s’élève à 973 336,61 euros pour 2015 et 1'062'565,17 euros pour 2016. Contrairement à ce que soutient la requérante, ces derniers montants excluent expressément le chiffre d’affaires correspondant aux « tickets transférés » c’est-à-dire aux articles transférés de table en table (notamment pour les clients commençant « au bar » et demandant ensuite le transfert de leurs boissons « à table »), afin d’éviter que les mêmes ventes ne soient prises en considération plusieurs fois. Le service a ainsi tenu compte de la critique soulevée dans le rapport précité de l’expert en informatique du 18 janvier 2019 qui pointait l’absence de prise en compte des « transferts de tables ». Il ne résulte pas de l’instruction que le chiffre d’affaires lié aux « tickets transférés » ainsi retenu par le service dans sa note du 26 février 2019 (soit 60 924,22 euros pour 2015 et 42 820,72 euros pour 2016) serait erroné, ni par suite que le chiffre d’affaires enregistré en caisse, tel que déterminé par le service, serait lui-même inexact. La triple circonstance que le service n’avait pas tenu compte des « tickets transférés » dans la proposition de rectification du 21 décembre 2017, qu’il avait retenu des montants de chiffres d’affaires enregistrés en caisse différents entre les pages 5 et 13-14 de cette proposition de rectification, ou encore qu’il aurait mentionné des nombres plus élevés de « tickets transférés » dans un courrier du 22 novembre 2018 d’ailleurs non produit, est sans incidence sur le bien-fondé du calcul apparaissant dans la note du 26 février 2019, qui est postérieur à l’ensemble de ces documents et qui tient compte des éléments apportés par la société en cours de procédure. Par suite, ce calcul peut être pris en compte. Il en résulte que le chiffre d’affaires enregistré en caisse excède le chiffre d’affaires comptabilisé de 35 530,80 euros pour 2015 (973 336,61 – 937 805,81) et de 15 133,14 euros pour 2016 (1'062'565,17 – 1 047 432,03). De telles discordances, qui représentent respectivement 3,78 % du chiffre d’affaires comptabilisé pour 2015 (35 530,80 / 937 805,81) et 1,44 % pour 2016 (15 133,14 / 1 047 432,03), traduisent une minoration des recettes comptabilisées et déclarées par l’EURL 464 Harbor, par rapport à la réalité des recettes enregistrées par sa caisse. Enfin, les allégations de la société selon lesquelles de telles discordances ne seraient « a priori pas possibles » au regard de la comptabilisation des tickets Z remis mensuellement à son comptable sont dépourvues de précision.

19. Enfin, le service s’est fondé sur une « anomalie stock » ou « incohérence matière » concernant les vins et champagnes, consistant en ce que, de la même manière que ce qui a été dit au point 14 concernant l’exercice 2014, le total des « achats revendus » (stock initial + achats annuels – stock final) est significativement supérieur au total des « ventes annuelles » (déterminé à partir de l’analyse des bandes de contrôles de la caisse enregistreuse). Cet écart, initialement fixé à 1 678 bouteilles en 2015 et 462 bouteilles en 2016 dans la proposition de rectification, a été finalement ramené à 1 381 bouteilles en 2015 et 166 bouteilles en 2016 dans le cadre de l’interlocution départementale, soit 1 547 bouteilles sur les deux exercices. Cet excès des « achats revendus » sur les « ventes annuelles » caractérise des ventes non comptabilisées. Ainsi qu’il a été dit au point 13, l’EURL 464 Harbor ne fait état d’aucune disposition ni principe qui s’opposerait à une telle comparaison entre « achats revendus » et « ventes annuelles » afin de vérifier leur cohérence. Les « achats revendus » résultent des propres données de l’entreprise (stock initial, achats annuels et stock final), de même que les « ventes annuelles » (bandes de contrôles), et la circonstance que ces données ont été exploitées puis comparées n’est pas de nature à remettre en cause la pertinence des anomalies relevées. Il ne résulte pas non plus de l’instruction que le chiffre des « ventes annuelles » serait issu d’un traitement informatique erroné, alors que l’administration soutient sans être contredite que ce chiffre a été déterminé après neutralisation des « tickets transférés » évoqués au point 18. Enfin, l’évolution des écarts retenus par le service entre la proposition de rectification et l’interlocution départementale, qui s’explique par la prise en compte des observations formulées par le contribuable en cours de procédure, ne remet pas en cause le bien-fondé de l’analyse menée par le service, alors que la requérante n’apporte elle-même aucun élément de nature à contredire l’écart retenu en dernier lieu par le service, à savoir 1 381 bouteilles en 2015 et 166 bouteilles en 2016, soit 1 547 bouteilles sur les deux exercices. Dans ces conditions, l’administration apporte la preuve que des ventes de bouteilles ont été omises dans la comptabilité de la société. Ce défaut de comptabilisation est particulièrement important pour l’exercice 2015 puisqu’il représente 27,5 % des « ventes annuelles » (1 381 / 5 016). S’il ne représente que 2,9 % des « ventes annuelles » pour l’exercice 2016 (166 / 5 661), il ne résulte pas pour autant de l’instruction qu’un tel écart serait insignifiant ou correspondrait seulement aux pertes, casses, offerts et prélèvements de l’exploitant. Même en raisonnant par moyenne comme le fait la requérante, ces ventes non comptabilisées, qui représentent en moyenne, sur chacun des deux exercices en litige, 773 bouteilles (1 381 + 166 / 2) soit 14,5 % du total des « ventes annuelles » (5 016 + 5 661 / 2), et non pas 10 % comme il est soutenu, ne peuvent être regardées comme un écart moyen mineur.

20. Eu égard au cumul de ces irrégularités et anomalies, l’administration était fondée à rejeter la comptabilité de l’EURL 464 Harbor et à reconstituer ses recettes au titre de l’ensemble des exercices vérifiés.

S’agissant de la reconstitution des recettes :

Quant à la charge de la preuve :

21. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité () ».

22. Il résulte de ces dispositions, conformément à leur finalité, que l’administration fiscale doit être regardée comme ayant établi l’imposition conformément à l’avis exprès de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires lorsqu’elle ne s’écarte, le cas échéant, de cet avis, que dans une mesure favorable au contribuable. Il en résulte également, lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités, que la charge de la preuve incombe au contribuable dès lors que l’administration doit ainsi être regardée comme ayant établi l’imposition conformément à l’avis exprès de la commission départementale des impôts.

23. Il résulte également de ces dispositions que, lorsque l’administration a rejeté la comptabilité d’une entreprise comme dépourvue de valeur probante et qu’elle a procédé à une reconstitution de son chiffre d’affaires selon une méthode qui a été confirmée par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, il appartient à cette entreprise, soit d’établir que la méthode de reconstitution de son chiffre d’affaires suivie par l’administration est excessivement sommaire ou radicalement viciée dans son principe, soit de proposer une méthode de reconstitution plus précise que celle proposée par le service.

24. Ainsi qu’il a été dit aux points 11 à 20, l’administration était fondée à rejeter la comptabilité de l’EURL 464 Harbor et à procéder à la reconstitution de ses recettes. Par son avis du 4 mars 2019, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires a confirmé le rejet de la comptabilité et la reconstitution de recettes réalisée par l’administration. Dès lors, la charge de la preuve de l’exagération des impositions litigieuses incombe à la requérante. Si celle-ci soutient que l’avis de la commission aurait été rendu sur des bases et chiffres « totalement erronés », ses allégations formulées de façon imprécise ne sont pas de nature à remettre en cause la dévolution de la charge de la preuve résultant de l’application des dispositions de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales.

Quant à l’exercice 2014 :

25. Si l’EURL 464 Harbor soutient que les tableaux de reconstitution réalisés par le service comportent des anomalies et des discordances « s’agissant notamment des certains achats annuels et des ventes annuelles », que le service n’a pas pris en compte l’incidence de ventes de vins dans le cadre « de repas d’anniversaires et de sociétés » et qu’elle applique un « forfait liquide / solide » qui influence nécessairement la reconstitution, elle n’assortit aucun de ces points de précisions suffisantes pour permettre au tribunal d’en apprécier le bien-fondé. Le seul renvoi à sa pièce n° 21 intitulée « discordances exercice 2014 », sans autre explication, est insuffisant.

Quant aux exercices 2015 et 2016 :

26. L’EURL 464 Harbor conteste certains paramètres retenus par le service vérificateur dans le cadre de la méthode des vins.

27. En premier lieu, s’agissant du ratio entre le chiffre d’affaires « vins et champagnes » et le chiffre d’affaires total, l’administration a retenu, au titre respectivement de 2015 et 2016, d’abord 24,04 % et 20,83 % dans la proposition de rectification puis finalement 24,10 % et 20,81 % dans la note produite devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, afin de tenir compte des « tickets transférés » mentionnés au point 18 du présent jugement. D’abord, si l’EURL 464 Harbor soutient que ces ratios ont été établis à partir de données extraites de l’analyse et du traitement des données de caisse qui sont erronées, elle ne le démontre pas. Ensuite, elle n’établit pas davantage que ces ratios devraient être fixés à 25,55 % pour 2015 et 21,67 % pour 2016, ni que le service aurait, dans sa note produite devant la commission, retranché à tort du chiffre d’affaires « vins champagnes » la part de ce chiffre d’affaires correspondant aux « tickets transférés » (14 043 euros en 2015 et 9 097,50 euros en 2016). Enfin, si la requérante allègue que le chiffre d’affaires « vins et champagnes » correspondant aux « tickets transférés » mentionné dans cette note ne correspond pas aux données portées à sa connaissance, elle se borne à des affirmations assorties d’un tableau non étayé. Contrairement à ce que soutient la société, la charge de la preuve lui incombe et il lui appartient donc de produire des éléments de preuve précis et vérifiables, ce qu’elle ne fait pas. Au demeurant, ses allégations selon lesquelles le service ne lui aurait pas transmis le fichier détaillé des ventes de vins et champagnes sont démenties par le compte rendu d’interlocution départementale du 5 octobre 2020, qu’elle ne conteste pas utilement.

28. En deuxième lieu, s’agissant du chiffre d’affaires « vins et champagnes » omis par la société, la proposition de rectification du 21 décembre 2017 décrit la méthode de calcul employée par le vérificateur puis fixe le montant de ce chiffre d’affaires omis à la somme de 80 995 euros pour 2015 et de 50 001 euros pour 2016. L’EURL 464 Harbor fait valoir que ces montants sont « quasi identiques » à la discordance retenue par le service entre, d’une part, chiffre d’affaires comptabilisé et, d’autre part, chiffre d’affaires enregistré en caisse, d’un montant de 96 445 euros pour 2015 et de 57 953 euros pour 2016, laquelle est elle-même erronée. Toutefois, ainsi qu’il a été dit au point 18, le service a ramené le montant de cette discordance à 35 530,80 euros pour 2015 et 15 133,14 euros pour 2016 dans sa note produite lors de la séance de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, afin de neutraliser le chiffre d’affaires lié aux « tickets transférés ». Par conséquent, les montants de 96 445 euros pour 2015 et 57 953 euros pour 2016 avancés par la requérante ne sont pas ceux retenus en dernier lieu par le service, de sorte que sa critique manque en fait. En tout état de cause, la société ne démontre pas en quoi le rapprochement avec cette discordance invaliderait le calcul fait par le service du chiffre d’affaires « vins et champagnes » omis.

29. En troisième lieu, s’agissant du chiffre d’affaires « vins et champagnes » réalisé par la société, la proposition de rectification du 21 décembre 2017 retient des montants de 248 599 euros pour 2015 et 230 246 euros pour 2016. L’EURL 464 Harbor soutient d’abord que ces montants sont erronés au regard de « l’erreur de traitement évoquée ci-avant ». Elle n’assortit toutefois pas ses allégations de précisions suffisantes pour en démontrer le bien-fondé. Elle soutient ensuite que ces montants sont surévalués au regard des fichiers caisses remis par le service en mai 2019, qui font apparaître les sommes de 192 531 euros pour 2015 et 205 885 euros pour 2016. Toutefois, les fichiers en question sont intitulés « vins 2015 » et « vins 2016 » et il n’est pas démontré qu’ils concerneraient aussi de façon exhaustive les champagnes. Par suite, le moyen doit être écarté.

30. En quatrième lieu, l’EURL 464 Harbor soutient que l’absence de prise en compte d’un stock initial (au 1er janvier 2016) ou final (au 31 décembre 2015) génère des variations positives ou négatives et que l’administration n’a pris en compte que les variations positives, ce qui engendre nécessairement des biais excessifs. Toutefois et en tout état de cause, il est constant que la variation globale pour chaque exercice est positive, ce qui traduit l’absence de comptabilisation d’achats revendus, à hauteur de 1 381 bouteilles en 2015 et 166 bouteilles en 2016. La requérante ne démontre pas en quoi l’absence de prise en compte des variations positives intermédiaires ou sur certaines références de bouteilles aurait une incidence sur le bien-fondé de la méthode de reconstitution employée par le vérificateur.

31. En cinquième lieu, si l’EURL 464 Harbor fait valoir qu’au titre des variations négatives il ne peut être exclu l’erreur d’imputation du millésime au cours d’une même année, que l’écart est de seulement 10 % en termes de variation globale, qu’il n’est pas tenu compte des casses, pertes, offerts non comptabilisés et prélèvements de l’exploitant, que l’écart de 69 bouteilles pour 2016 n’est pas significatif, que l’administration n’a pas pris en compte un écart de 48 000 euros pour l’année 2015 et enfin que l’impact des variations négatives ne peut être négligé, l’ensemble de ces allégations ne sont pas justifiées. Au surplus, la requérante n’en explique pas l’incidence sur la méthode de reconstitution mise en œuvre par le service.

32. En sixième lieu, les allégations de la requérante selon lesquelles le chiffre d’affaires total « vins et champagnes » serait respectivement pour 2015 et 2016 de 200 023 euros et 233 798 euros ne sont pas établies, y compris par son courrier du 28 septembre 2020 auquel elle renvoie.

33. En dernier lieu, les prétendues erreurs et discordances dans la proposition de rectification concernant le total vente au verre / bouteille, la prise en compte des offerts et le « Pez rouge », à la fois pour 2015 et 2016, ne sont pas établies ni, en toute hypothèse, assorties d’éléments permettant d’en apprécier l’impact sur le bien-fondé de la reconstitution opérée par le service.

En ce qui concerne les pénalités :

34. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ». Selon l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, () la preuve de la mauvaise foi () incombe à l’administration ».

35. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt. Si l’administration se fonde également sur des éléments tirés du comportement du contribuable pendant la vérification, la mention d’un tel motif, qui ne peut en lui-même justifier l’application d’une telle pénalité, ne fait pas obstacle à ce que le manquement délibéré soit regardé comme établi dès lors que les conditions rappelées ci-dessus sont satisfaites.

36. L’administration relève dans la proposition de rectification, notamment, l’importance des omissions de chiffre d’affaires et de résultat par l’EURL 464 Harbor, leur persistance au cours des trois exercices vérifiés, leur pourcentage très important par rapport aux chiffres déclarés par la société et les anomalies marquant les stocks de vins et champagnes. La contribuable se borne à contester son intention de minorer ses déclarations fiscales, sans autre précision. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme établissant l’élément intentionnel du manquement et par suite le bien-fondé de la majoration de 40 % infligée.

37. Il résulte de tout ce qui précède que l’EURL 464 Harbor n’est pas fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des impositions litigieuses.

Sur les frais liés au litige :

38. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée à ce titre par l’EURL 464 Harbor.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de l’EURL 464 Harbor est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l’entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée 464 Harbor, à M^e Simon Laure en qualité de liquidateur de l’entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée 464 Harbor et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l’audience du 31 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Bernabeu, présidente,

M. Riffard, premier conseiller,

M. Cros, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 avril 2025.

Le rapporteur,

signé

F. CROS

La présidente,

signé

M. BERNABEU

La greffière,

signé

G. BODIGER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Et par délégation,

La greffière.