COUR D’APPEL

DE

VERSAILLES

1^re chambre 1^re section

ARRÊT N°

CONTRADICTOIRE

Code nac : 91C

DU 17 NOVEMBRE 2020

N° RG 19/00447

N° Portalis DBV3-V-B7D-S5CY

AFFAIRE :

Y X

C/

Le DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES DE PROVENCE-ALPES- COTE-D’AZUR ET DU DÉPARTEMENT DES BOUCHES-DU-RHÔNE

Décision déférée à la cour : Jugement rendu le 12 Décembre 2018 par le Tribunal de Grande Instance de CHARTRES

N° Chambre : 1

N° Section :

N° RG : 18/00164

Expéditions exécutoires

Expéditions

Copies

délivrées le :

à :

— M^e Anne-laure DUMEAU,

— la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

LE DIX SEPT NOVEMBRE DEUX MILLE VINGT,

La cour d’appel de Versailles, a rendu l’arrêt suivant dans l’affaire entre :

Monsieur Y X

né le […] à […]

[…]

[…]

représenté par M^e Anne-laure DUMEAU, avocat postulant – barreau de VERSAILLES, vestiaire : 628 – N° du dossier 42520

M^e Myriam BEN SALEM, avocat – barreau de VALENCE, vestiaire : 12

APPELANT

****************

M o n s i e u r L e D I R E C T E U R R É G I O N A L D E S F I N A N C E S P U B L I Q U E S D E P R O V E N C E – A L P E S – C O T E – D ' A Z U R E T D U D É P A R T E M E N T D E S BOUCHES-DU-RHÔNE

domicilié en ses bureaux, agissant sous l’autorité du Directeur général des Finances publiques

[…]

[…]

représenté par M^e Martine DUPUIS de la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES, avocat – barreau de VERSAILLES, vestiaire : 625 – N° du dossier 1961362

INTIMÉ

****************

Composition de la cour :

En application des dispositions de l’article 805 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue à l’audience publique du 08 Octobre 2020 les avocats des parties ne s’y étant pas opposés, devant Monsieur Alain PALAU, Président chargé du rapport.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la cour, composée de :

Monsieur Alain PALAU, Président,

Madame Anne LELIEVRE, Conseiller,

Madame Nathalie LAUER, Conseiller,

Greffier, lors des débats : Madame Natacha BOURGUEIL,

Vu le jugement du tribunal de grande instance de Chartres en date du 12 décembre 2018 qui a statué ainsi :

Déboute M. Y X de l’ensemble de ses demandes ;

Condamne M. Y X aux dépens.

Vu la déclaration d’appel de M. X en date du 21 janvier 2019.

Vu les dernières conclusions en date du 19 avril 2019 de M. X qui demande à la cour de :

Le dire et juger bien fondé en ses demandes, fins et conclusions.

En conséquence y faisant droit,

Infirmer le jugement.

A titre principal :

Rejeter l’argumentation adverse comme non fondée en fait et en droit ;

Déclarer que la décision de rejet du 24 octobre 2017 est entachée d’illégalité ;

Déclarer qu’il a été privé d’une voie de recours ;

En conséquence y faisant droit,

Ordonner la décharge des impositions contestées à hauteur de 58. 112 euros, en droits, et par voie de conséquence celle des intérêts de retard pour 10 228 euros ;

A titre subsidiaire,

Dire et juger que le principe du contradictoire a été bafoué, l’administration fiscale n’ayant pas versé aux débats les pièces sur lesquelles elle s’est fondée pour opérer les reprises contestées ;

Dire et juger qu’il a été privé d’une autre voie de recours, aucune indication ne lui ayant été donnée quant à la commission compétente à saisir pour connaître du litige ;

Dire et juger que les actes notariés ont force probante jusqu’à inscription de faux ;

En conséquence y faisant droit,

Ordonner la décharge des impositions litigieuses qui s’élèvent à la somme de 58 112 euros en droits et par voie de conséquence celle des intérêts de retard pour 10 228 euros :

En tout état de cause,

Condamner l’Administration fiscale à la somme de 10 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ainsi qu’aux entiers dépens de l’instance.

Vu les dernières conclusions en date du 10 mai 2019 du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes-Côte-d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône qui

demande à la cour de':

Confirmer le jugement entrepris en tous ses points,

Débouter M. X de toutes ses demandes, fins et conclusions,

Condamner l’appelant à verser à l’administration fiscale 3 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

Condamner l’appelant aux entiers dépens, dont distraction pour ceux-là concernant au profit de Lexavoue Paris-Versailles, en application de l’article 699 du code de procédure civile.

Vu l’ordonnance de clôture du 21 novembre 2019.

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FAITS ET PROCÉDURE

E F, veuve X, est décédée le […].

Elle a laissé pour seul héritier M. Y X, son fils unique, issu de son union avec Z X, décédé le […].

La déclaration principale de succession a été enregistrée au Service des Impôts des Entreprises (SIE) de Chartres le 31 mars 2014 pour un actif net déclaré de 540 041 euros et rectifiée le même jour, l’actif net étant ramené à 528 512 euros.

L’administration fiscale a proposé un droit de reprise de 58 112 euros en principal et 10.228 euros en intérêts de retard.

Après échanges, elle a maintenu son rehaussement.

Par acte d’huissier en date du 21 décembre 2017, M. X a fait assigner la Direction générale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches du Rhône devant le tribunal de grande instance de Chartres qui a prononcé la décision dont appel.

Aux termes de ses écritures précitées, M. X invoque à titre principal l’illégalité de la décision de l’administration fiscale du 24 octobre 2017.

Il relate les échanges entre l’administration fiscale et lui et indique qu’un avis de mise en recouvrement a été émis le 3 mai 2017, rendu exécutoire en vertu des articles L. 256 et L. 257 A du livre des procédures fiscales, (LPF), pour un montant en droits à hauteur de 58 112 euros outre intérêts de retard.

Il affirme qu’alors que son conseil n’a jamais introduit de réclamation contentieuse, l’administration fiscale a rendu une décision de rejet le 24 octobre 2017.

Il déclare qu’à cette date, son conseil, pourtant dûment mandaté, n’avait pas reçu l’avis de mise en recouvrement.

Il indique que, par courrier du 13 novembre 2017, son mandataire a saisi à nouveau l’administration fiscale afin d’obtenir l’avis de mise en recouvrement, indispensable à l’introduction de la réclamation contentieuse, conformément aux dispositions de l’article R 196-1-a du LPF.

Il estime que les observations complémentaires du 24 avril 2017 ne peuvent en aucun cas être analysées comme une réclamation contentieuse car celle-ci serait irrégulière pour vice de forme en l’absence d’AMR.

Il fait valoir qu’en qualifiant à tort ces écritures du 24 avril 2017 de réclamation contentieuse, alors qu’il s’agit d’observations, comme stipulé en marge du courrier, le Pôle de contrôle revenus et patrimoine (PCRP) l’a privé du droit fondamental de solliciter, sur le fondement de l’article L 277 du LPF, une demande de sursis à paiement.

Il souligne qu’en cas de réclamation assortie d’une demande de sursis à paiement, le service du recouvrement en est informé et que, par application des dispositions de l’article L 277 précité, l’exigibilité de la créance est suspendue jusqu’à la décision statuant définitivement sur cette contestation.

Il fait valoir que, privé de cette prérogative légitime, il n’a pas pu, dans le respect des termes de l’article R 277 du LPF, donner les garanties nécessaires.

Il conclut que, compte-tenu de l’illégalité affectant la décision de rejet du 24 octobre 2017 et de la privation par l’administration fiscale d’une voie de recours, la décharge des impositions doit être ordonnée.

A titre subsidiaire, il invoque l’absence de fondement des reprises proposées.

Il soutient que la procédure est viciée.

Il rappelle qu’il lui est reproché de ne pas avoir présenté les relevés des opérations bancaires de E X malgré ses deux demandes des 15 avril et 1^er juillet 2014 et, qu’en conséquence, le Pôle de Contrôle Revenus Patrimoine de Chartres a exercé, le 12 décembre 2014, son droit de communication auprès des établissements bancaires sur le fondement des articles L. 81, L. 89 et L. 102 B du LPF, le service précisant avoir pu obtenir tous les documents sollicités le 8 juin 2015.

Il affirme que celui-ci ne lui a pas communiqué la liste de toutes les pièces justificatives et les documents qu’il a, ainsi, obtenus.

Il fait valoir qu’en l’absence des pièces, qui ne sont pas versées aux débats mais au moyen desquelles le PCRP a proposé ses différentes reprises, le débat «'oral et contradictoire'» est bafoué et, donc, que les reprises proposées par la notification no 2120 du 28 septembre 2016 sont viciées et dès lors nulles et non avenues et ce, sur le fondement de l’article L. 57 du LPF.

Il ajoute, citant des arrêts, que le contribuable doit être informé de tous les renseignements que l’administration a obtenus de tiers pour établir son imposition, même s’il a pu en avoir connaissance par ailleurs.

Il souligne que cette obligation d’information n’est pas limitée aux renseignements et documents obtenus de tiers par l’exercice du droit de communication mais s’étend aux informations contenues dans des déclarations souscrites par des tiers dont l’administration a tiré les conséquences pour reconstituer la situation du contribuable vérifié,

Il expose que le service n’a pas puisé les informations dans des documents librement accessibles au public.

Il précise que les banques, auprès desquelles l’administration fiscale a recueilli les éléments servant de base aux rappels contestés, n’ont pas répondu aux diverses sollicitations du notaire, Maître Borg, qui a déposé les déclarations de succession initiale et complémentaire.

Il relève que l’administration fiscale indique que sa réponse aux observations du contribuable du 3 avril 2017 comporte 6 feuilles ainsi que 8 pièces qui seraient jointes.

Il affirme ne pas avoir reçu la pièce n° 8 qu’il a réclamée en vain le 24 avril 2017.

Il ajoute que, conformément aux indications figurant en page une de la réponse du 3 avril 2017, il a invité l’administration fiscale à lui communiquer, avant toute mise en recouvrement, l’ensemble des documents sur lesquels son argumentation s’est fondée pour établir les impositions litigieuses.

Enfin, il affirme que l’administration n’a pas précisé clairement le fondement légal de sa demande relative aux intérêts de retard, l’article 1727 ou l’article 1729 du code général des impôts.

Il conclut que les reprises sont la conséquence d’un contrôle fiscal frappé d’illégalité et dès lors vicié, et sont, ainsi, nulles et non avenues.

Il invoque l’absence d’indication dans la réponse précitée de l’administration sur la saisine éventuelle de la Commission départementale, ou nationale, des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires.

Il indique également qu’aucune référence n’est faite à la Commission départementale de conciliation et au Comité des abus de droit.

Il estime que, même si ces organismes n’étaient pas compétents pour connaître du litige, il y avait lieu de préciser au contribuable les motifs pour lesquels il n’avait pas à les saisir.

Il conclut de ce vice de forme affectant la réponse aux observations du contribuable et du fait qu’il a été privé d’une autre voie de recours à la décharge des impositions.

Il invoque les comptes indivis de E X.

Il rappelle que l’administration se fonde sur les dispositions de l’article 753 du code général des impôts qui énonce qu’à défaut de preuve contraire, les comptes d’indivision sont réputés appartenir à concurrence égale à chaque co-indivisaire et cite un arrêt de la Cour de cassation du 2 juin 1992.

Il soutient qu’elle ne rapporte pas la preuve que les comptes de E X- qu’elle détenait avec sa s’ur, G A, avec MM. Y, C X et avec M^me H X- n’appartenaient pas à concurrence égale aux co-indivisaires.

Il réitère que les banques, qui sont seules à détenir l’antériorité de ces comptes, ont refusé de produire les pièces justificatives sollicitées par le notaire en charge de la succession de E X.

Il fait donc valoir qu’il se trouve privé du droit de rapporter la preuve contraire des affirmations de l’administration, qu’il conteste.

Il ajoute que le PCRP ne produit ni les pièces sur lesquelles il fonde ses prétentions ni les coordonnées des banques, auprès desquelles il a pu obtenir les renseignements.

Il invoque les comptes indivis de E X avec les neveux et nièces de Y X.

Il précise qu’il est encore très affecté par le décès de sa mère avec laquelle il entretenait des relations fusionnelles étant précisé que son père, Z, est décédé en 1987.

Il expose que, pour rapporter la preuve contraire permise par l’article 753 du CGI, il a vainement recherché la déclaration de succession de son père et que, malgré sa demande, l’administration fiscale

ne la lui a pas communiquée.

Il en infère que le principe du débat oral et contradictoire n’a pas été respecté ce qui justifie la décharge des impositions.

Il invoque l’absence de preuve d’erreurs affectant la déclaration successorale de E X.

Il rappelle que les actes notariés ont force probante jusqu’à inscription de faux et que toute déclaration de succession est établie en fonction du patrimoine de la défunte au jour de son décès.

Il estime que l’étude notariale a parfaitement exercé sa mission.

Il ajoute que les comptes qui n’existent plus au décès de E X ne peuvent être mentionnés dans la déclaration de succession.

Il reproche en outre à l’administration de prétendre que la défunte n’aurait pas pu dépenser son propre argent de son vivant.

Il invoque l’absence de pièces justifiant les donations de 19.800 euros et 23.000 euros prétendues ce qui ne lui permet pas de répondre.

En réponse à l’intimé, il rappelle que la cour peut lui allouer une indemnité au titre de ses frais irrépétibles.

Il réitère que le service a omis de porter à sa connaissance la liste de toutes les pièces justificatives qu’il a pu recueillir et les documents obtenus ce qui justifie la décharge des impositions.

Il réitère que l’obligation d’informer le contribuable de tous les renseignements que l’administration a obtenus de tiers pour établir son imposition est une obligation substantielle.

Il reprend ses développements sur l’absence de communication des pièces.

Il ajoute que l’intimé reconnaît qu’il n’a pu avoir connaissance des pièces qu’il a réclamées que le 2 mai 2017 et estime qu’afin de respecter le principe du contradictoire et le droit du contribuable de se défendre utilement, l’administration fiscale aurait dû lui accorder un nouveau délai de 30 jours dans la mesure où elle a adressé très tardivement les documents sollicités.

Il souligne que, dans sa réponse à ses observations, elle lui a précisé qu’il pouvait adresser de nouvelles observations concernant les sanctions fiscales « qui sont mentionnées dans le présent courrier », et s’étonne qu’elle rejette ses observations en indiquant qu’aucune sanction fiscale n’était appliquée.

Il réitère que les pièces ne lui ont été adressées que postérieurement à la réponse aux observations du contribuable no 3926 du 3 avril 2017 soit le 2 mai 2017.

Il lui fait grief d’avoir assimilé son courrier du 10 juillet 2017 à une réclamation contentieuse alors qu’il visait expressément la mise en demeure valant commandement de payer du 27 juin 2017.

Il se prévaut de décisions du Conseil d’Etat ayant refusé de considérer des courriers comme une réclamation contentieuse et excipe de l’article R 197-3 du LPF qui énonce les mentions et pièces que doit contenir une réclamation.

Il en infère que son courrier du 10 juillet 2017 ne peut être analysé comme une réclamation contentieuse.

Il ajoute que l’administration ne lui a pas demandé de régulariser cette prétendue réclamation contentieuse.

Il réitère qu’il a précisé qu’il n’avait jamais reçu l’avis de mise en recouvrement correspondant.

Il conclut que l’administration fiscale a procédé à une mise en recouvrement prématurée.

Il indique qu’il n’a reçu que le 20 novembre 2017 la lettre recommandée datée du 15 novembre 2017 du responsable du Service des Impôts des Entreprises à laquelle était joint l’avis de mise en recouvrement du 13 juin 2017.

Il souligne que, dans sa décision du 24 octobre 2017, l’administration fiscale n’a pas rejeté sa prétendue réclamation contentieuse pour vice de forme alors même que le rôle supplémentaire n’était pas annexé à son courrier du 10 juillet 2017 et en conclut qu’il a été privé d’une voie de recours.

Il fait état d’une procédure bâclée par l’administration fiscale.

Il réitère qu’elle a procédé à une mise en recouvrement prématurée.

Il soutient, visant des arrêts, qu’en conséquence, elle doit prononcer la décharge des sommes rehaussées mises en recouvrement de manière prématurée et qu’elle ne peut établir sur les mêmes bases une nouvelle imposition sans avoir, préalablement informé le contribuable de son intention de l’imposer.

Il se prévaut de sa lettre.

Il réitère ses développements fondés sur l’article L 277 du LPF et la demande de sursis au paiement.

Il conteste avoir bénéficié d’un tel sursis alors qu’aucune demande expresse n’a été formulée en ce sens par lui, qu’il n’a jamais saisi le service du recouvrement et que l’administration fiscale n’a jamais sollicité la constitution de garantie, comme prévu par l’article R 277.

Il précise qu’il n’a pas présenté une telle demande dans la mesure où il n’avait introduit aucune réclamation contentieuse.

Il fait valoir que l’administration fiscale était informée depuis le 20 octobre 2016, qu’il avait, compte-tenu de ses nombreuses absences, mandaté un conseil et relève que toutes les pièces de procédure ont toujours été adressées par ce conseil.

Il reproche à l’administration de ne pas avoir adressé l’avis de mise en recouvrement à son conseil, dûment mandaté.

Il réitère que l’avis de mise en recouvrement est daté du 31 mai 2017 et est devenu exécutoire le 13 juin 2017 et que, le 10 juillet 2017, son mandataire ad litem avait précisé à l’administration fiscale qu’il n’était toujours pas en possession de cet avis, renouvelant sa demande le 13 novembre et le recevant le 20 novembre.

Il soutient qu’alors qu’elle savait qu’il avait saisi un avocat, l’administration n’a pas respecté ses droits en n’adressant pas l’avis de mise en recouvrement à celui-ci.

Il ajoute qu’elle était informée de ses absences répétées et justifiées.

Il fait valoir qu’au décès de E X, le versement des fonds restant sur les comptes a été effectué, comme précisé par la déclaration de succession, à hauteur de 50 % sur le compte de Mme

A, les 50 autres % ayant été intégrés à la succession.

Il conclut qu’il n’a pas bénéficié de ces sommes et qu’il n’a pas à acquitter les droits y afférents.

Il précise que M^me A est décédée en mai 2013, soit 6 mois après E X et qu’en sa qualité de neveu, il a hérité pour moitié de ses biens, y compris des comptes bancaires, s’acquittant des droits sur la succession à hauteur de 60 %.

Il en infère qu’il a respecté ses obligations déclaratives.

Il rappelle qu’il s’est adjoint les services d’un notaire afin de connaître l’ensemble du patrimoine de sa mère, qu’il n’a pu retrouver la déclaration de succession de son père et que l’administration fiscale ne la lui a pas adressée malgré sa demande.

Il souligne que la charge de la preuve incombe à l’administration fiscale qui notifie des rehaussements et la considère défaillante.

Il observe qu’elle dispose notamment du droit de communication, que toute succession lui est déclarée et qu’elle en conserve la trace dans ses archives.

Il étaie sa demande formée au titre de l’article 700 du code de procédure civile et conteste devoir produire des factures.

S’agissant des commissions, il rappelle qu’il n’a pas été informé de leur existence et infère d’un arrêt acceptant que l’administration fiscale raye toute mention inutile que toutes les commissions doivent être «'listées'» et si besoin être rayées si elles ne sont pas compétentes pour connaître du litige.

Il relève que tel n’a pas été le cas.

Aux termes de ses écritures précitées, le Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes-Côte-d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône expose qu’à l’issue du contrôle de ses déclarations et de l’examen des relevés des comptes bancaires, le service a adressé à M. X une proposition de rectification en date du 28 septembre 2016, que, par courriel daté du 21 octobre 2016 et par lettre reçue le 26 octobre 2016, Maître Ben Salem, avocate mandatée pour défendre les intérêts du contribuable, a demandé une prorogation de délai pour présenter des observations et que M. X les a faites parvenir par l’intermédiaire de son avocat, reçues d’une part par courriel daté du 25 novembre 2016 puis par lettre recommandée avec accusé de réception le 30 novembre 2016.

Il expose également que le service a répondu aux observations du contribuable le 3 avril 2017 avec copie des documents sur lesquels il s’est fondé pour établir les rectifications et qu’une copie de la réponse aux observations a été adressée en courrier simple à son avocat à la même date.

Il indique que, par courriel du 24 avril 2017 et lettre reçue le 27 avril 2017, M. X par l’intermédiaire de son avocat, a présenté des observations complémentaires.

Il indique également que, par lettre du 25 avril 2017 adressée en recommandé avec accusé de réception, le service a informé le contribuable et son conseil que la procédure de rectification était close et qu’ils conservaient la possibilité de présenter une réclamation contentieuse après réception de l’avis de mise en recouvrement.

Il précise que les documents sur lesquels l’administration s’est fondée pour établir les rectifications ont été de nouveau adressés en annexe de ladite lettre, sur demande de l’avocat, et que ce pli, présenté par la poste le 29 avril 2017, a fait l’objet d’un retour au service le 27 juin 2017 avec la

mention «'pli avisé et non réclamé'».

Il ajoute qu’une copie de ce courrier et des documents annexés a également été adressée le 25 avril 2017 au conseil, sur sa demande, qui en a accusé réception le 2 mai 2017.

Il déclare que l’avis de mise en recouvrement, édité le 31 mai 2017, a été adressé au contribuable le 13 juin 2017 par le Service des Impôts des Entreprises, que M. X en a été avisé le 16 juin 2017 et que ce pli a été retourné au service expéditeur avec la mention «'pli avisé non réclamé'».

Il fait état d’une mise en demeure de payer éditée le 15 juin 2017, adressée le 27 juin 2017 par le SIE et dont M. X a accusé réception le 30 juin 2017.

Il expose que, par courriel du 10 juillet 2017 et lettre reçue le 11 juillet 2017, destinés au, responsable du SIE, le conseil du contribuable a présenté des observations concernant la mise en recouvrement et que, par lettre du 27 juillet 2017, le Pôle de Contrôle des Revenus et du Patrimoine a informé le conseil que sa demande était assimilée à une réclamation contentieuse, concernant la procédure de mise en recouvrement, une copie de ce courrier étant adressée à M. X qui en a accusé réception le 31 juillet 2017.

Il précise que l’administration a rejeté la demande le 24 octobre 2017 et relate la procédure et les moyens de l’appelant.

S’agissant de la mise en recouvrement, l’intimé expose qu’en application des dispositions de l’article L57 du livre des procédures fiscales, l’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler des observations ou de faire connaître son acceptation, que l’article R 57-1 du même livre dispose que le contribuable dispose d’un délai de 30 jours à compter de la réception de la proposition de rectification, prorogé le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article L57 ( de 30 jours supplémentaires), pour y répondre et qu’en application des dispositions de l’article L57 dernier alinéa, lorsque l’administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit être également être motivée.

Il ajoute que l’administration est réputée avoir mis en 'uvre régulièrement la garantie prévue par l’article L57 A du LPF lorsqu’elle adresse sa réponse aux observations du contribuable par lettre n° 3926-SD.

Il reprend la chronologie ci-dessus et conclut qu’au 2 mai 2017 M. X était en possession’de la réponse du service à ses observations et’de l’ensemble des pièces sur lesquelles le service a fondé ses rectifications, la procédure ayant ainsi été respectée.

Il souligne que le délai de 30 jours mentionné dans la réponse aux observations ne concerne que les sanctions fiscales et ne donne pas ouverture à un nouveau délai pour présenter des observations complémentaires sur les rectifications maintenues par le service.

Il déclare que, le délai de 60 jours, prévu aux articles L57 et R 57-1 du LPF, étant expiré, seul un recours contentieux permet d’examiner les nouveaux arguments présentés par le contribuable ou son mandataire.

Il relève qu’aucune sanction fiscale n’a été appliquée, seul l’intérêt de retard, prévu à l’article 1727 du CGI – qui ne constitue pas une sanction fiscale mais la réparation du préjudice subi par le Trésor du fait du paiement différé de l’impôt- ayant été appliqué aux droits supplémentaires dus à la suite du contrôle.

Il déclare que le service a reçu le 24 avril 2017 des observations complémentaires mais que celles-ci

n’ont jamais été considérées comme une réclamation et ont fait l’objet d’un courrier de courtoisie du 25 avril 2017, le service expliquant que ces observations complémentaires ne pouvaient être considérées comme valables dès lors que la procédure de rectification était close, le contribuable conservant la possibilité d’introduire une demande contentieuse après mise en recouvrement.

Il précise que la réclamation a été reçue le 10 juillet 2017.

Il rappelle les pièces énumérées par l’article R 197-3 d du LPF nécessaires pour que la réclamation soit recevable.

Il indique que le défaut de production de l’un de ces documents peut être réparé jusqu’à la décision de l’administration.

Il fait valoir que, si la réclamation est entachée d’une déchéance ou d’un vice de forme la rendant définitivement irrecevable, l’administration fiscale doit en prononcer le rejet pour ce motif mais que si l’instruction révèle que cette réclamation doit également être rejetée pour des motifs de fond, il convient de faire connaître au contribuable les motifs de fond pour lesquels sa réclamation ne peut, en tout état de cause, qu’être rejetée.

Il conclut que, même en l’absence de présentation dans la réclamation d’une copie de l’avis de mise en recouvrement, le service peut prononcer le rejet de la réclamation, ce qui a été le cas en l’espèce.

Il estime qu’il ne peut être reproché à l’administration fiscale d’avoir répondu au contribuable sur les raisons du rejet de sa réclamation sans lui avoir fait perdre une voie de recours dans le cadre de la procédure suivie à son encontre qui lui a permis d’obtenir toutes les garanties de ses droits.

Il ajoute, citant un arrêt, qu’en tout état de cause, l’irrégularité de la décision de rejet d’une réclamation a pour seul effet de ne pas faire courir le délai imparti au contribuable pour contester cette décision devant le tribunal de grande instance.

Il considère que M. X commet un contresens lorsqu’il considère sa lettre de réclamation comme irrégulière au regard des obligations posées par l’article R 179-3 d du LPF.

Il soutient qu’il ne peut reprocher à l’administration d’avoir répondu à son courrier du 10 juillet 2017 et considéré ce courrier comme régulier puisque l’administration lui a adressé une décision de rejet circonstanciée et motivée, sans lui faire perdre la possibilité d’agir en justice.

Il conclut au rejet du moyen fondé sur la nullité de la réclamation.

Il ajoute qu’il n’a pas assimilé le courrier du 24 avril 2017 à une réclamation, la décision de rejet visant la réclamation formée le 10 juillet 2017.

Il fait en outre valoir que l’avis de mise en recouvrement, édité le 31 mai 2017, a bien été adressé au contribuable le 13 juin 2017 par le SIE, que M. X a été avisé de ce pli le 16 juin 2017 et que celui-ci a fait l’objet d’un retour au service expéditeur avec la mention «'pli avisé non réclamé'».

Il expose que l’avis de mise en recouvrement est notifié au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence, ou de son siège, soit à l’adresse qu’il a lui-même fait connaître à l’administration fiscale et relate la procédure que doit suivre La Poste en cas de non délivrance du pli.

Il considère que c’est à juste titre que l’avis de mise en recouvrement a été envoyé au domicile du contribuable et que l’administration a considéré qu’il en était régulièrement informé dès lors qu’elle était en possession de la preuve du dépôt de l’avis d’instance.

Il ajoute que M. X n’a pas été privé de la possibilité de bénéficier de l’article R277 du LPF et du sursis de paiement, celui-ci lui ayant été accordé dans le cadre de la réclamation formée par lui le 10 juillet 2017.

Enfin, il fait valoir qu’aucun texte ne prévoit que l’avis de mise en recouvrement puisse être envoyé au conseil du contribuable, même dûment mandaté.

S’agissant de la procédure prétendument viciée, il expose que, conformément à l’article L. 57 du LPF, l’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.

Il précise que l’article 76 B du LPF énonce que l’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition et doit communiquer, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande.

Il souligne que, selon la doctrine administrative, la demande doit être formulée par le contribuable par écrit avant la mise en recouvrement.

Il considère donc que c’est à juste titre que le service a adressé la proposition de rectification sans avoir joint l’ensemble des documents fondant les rectifications proposées, mais en ayant précisé l’origine et la teneur des renseignements et des documents obtenus des tiers sur lesquels il s’est fondé pour établir les rectifications.

Il ajoute que la procédure engagée est une procédure de rectification contradictoire qui permet de formuler des observations, en vertu de l’article L. 57 du LPF ce qu’a fait M. X le 30 novembre 2016.

Il affirme que l’administration fiscale a explicité les rectifications envisagées dans le cadre d’une réponse aux observations du contribuable qui contenait les pièces à communiquer.

Il expose que ces pièces étaient numérotées de 1 à 7 avec une pièce 1 bis, que M. X a renvoyé des observations complémentaires le 27 avril 2017 en demandant de nouveau les pièces, que le courrier supplémentaire du 25 avril 2017 lui a fait remarquer que huit pièces lui avaient bien été envoyées, numérotées de 1 à 7 y compris la pièce 1 bis et que l’administration lui a renouvelé alors l’envoi de ces pièces.

Il en conclut que M. X a été récipiendaire à deux reprises des pièces ayant permis à l’administration de fonder les rectifications.

Il fait également valoir que l’obligation de motivation ne s’applique pas à l’intérêt de retard – qui ne constitue pas une sanction mais la réparation pécuniaire du préjudice subi par l’ Etat – mais que le service a reproduit l’article 1727 du CGI qui cite lui-même l’article 1729 qui vise les insuffisances.

Il en conclut que le service a parfaitement motivé et justifié le recours à l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI, la proposition de rectification énonçant que’le rappel des sommes dues est assorti de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI, au taux de 0,40'% par mois.

S’agissant de la saisine des commissions, il rappelle le rôle de la Commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires et souligne que le litige concernant la succession de E X ne relevait pas de sa compétence.

Il rappelle également le rôle du Comité d’abus de droit fiscal qui ne peut être saisi que si un abus de droit est reproché ce qui n’est pas le cas ce dont il résulte que la saisine du comité d’abus de droit

fiscal ne pouvait lui être proposée.

Il rappelle enfin le rôle de la Commission départementale de conciliation et affirme, se prévalant d’arrêts, que l’administration n’est pas tenue de proposer au contribuable, dans la réponse à ses observations, la faculté de recourir à la commission de conciliation lorsque celle-ci n’a manifestement pas compétence pour apprécier la contestation.

Il conclut que le service n’avait pas à proposer à M. X la saisine de cette commission dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable puisque le litige ne porte pas sur une insuffisance de prix ou de valeur.

S’agissant des comptes indivis de E X, il rappelle l’article 753 du code général des impôts et, excipant d’un arrêt, déclare que’l'administration apporte la preuve que la totalité des sommes appartenait au défunt en établissant que les fonds figurant sur le compte joint proviennent de dépôts effectués par lui à l’aide de fonds lui appartenant en propre.'

Concernant les comptes joints de E X et G A, il soutient que les relevés des opérations bancaires examinées, relatives au compte dépôt à vue joint n° 02119103162, ouvert à la Banque Populaire d’Epernon, démontrent que ce compte était approvisionné uniquement par les pensions et retraites que percevait E X.

Il ajoute que le paiement des dividendes du compte titres associé à ce compte dépôt y était versé.

Il en infère que les fonds figurant sur ce compte joint proviennent uniquement de fonds propres appartenant à E X et, donc, que les fonds de ces deux comptes n’appartenaient pas à parts égales à leurs co-indivisaires.

Il réitère qu’il a communiqué ces pièces à M. X.

Il affirme, concernant la non-communication des coordonnées des banques auprès desquelles le service a obtenu les renseignements, que l’ensemble des éléments est littéralement rapporté dans la déclaration de succession de E X signée par l’appelant et dont un exemplaire a dû lui être remis par le notaire chargé du règlement de cette succession.

Concernant les comptes indivis de E X avec MM Y et C X et M^me H X, il précise que les références de ces comptes joints figurent dans la proposition de rectification et expose que l’administration a reconstitué la quote-part de ces deux comptes en fonction des éléments qu’elle détenait.

Il déclare que le compte dépôt à vue et le compte titres ouverts à la Banque Populaire d’Epernon ont fait l’objet d’une demande d’éclaircissement adressée à M. X, le 10 août 2015, afin, notamment, que celui-ci justifie la quote-part de ces deux comptes revenant à sa mère, portée pour un quart à sa propre succession.

Il déclare avoir formé une nouvelle demande – les éléments produits étant insuffisants – et relate les échanges intervenus.

Il précise qu’il a vainement demandé à M. X la copie de la déclaration de succession de son père.

Il fait valoir qu’au vu des éléments recueillis – communiqués à M. X -, le compte dépôt à vue n° 02119123558 a été ouvert à la Banque Populaire le 19 juillet 1988 soit bien avant la vente de la résidence principale de E X réalisée le 18 décembre 1997.

Il fait également valoir que les affirmations de M. X quant aux différentes opérations qui auraient été réalisées sur ces deux comptes entre leur date d’ouverture et le décès de E X n’étaient pas étayées.

Il indique que, «'compte-tenu du peu d’implication'» de l’intéressé à répondre, le service a dû étudier la situation au vu des actes en sa possession et des quelques informations transmises par lui.

Il expose qu’il a pu constater que E X avait opté pour l’usufruit des biens composant la succession de son époux- et non pas du quart en pleine propriété et de l’usufruit pour le reste comme l’avait prétendu M. X dans son courriel daté du 27 octobre 2015-, les deux enfants du défunt recueillant donc la nue-propriété.

Il cite également un acte de vente du 18 décembre 1997 par les consorts X d’une maison d’habitation sise à Hanches, pour un montant total de 1 650 000 francs’et l’acquisition par eux, le 19 janvier 1999, d’un bien à Epernon pour un montant total de 1 150 000 francs, provenant de la vente du 18 décembre 1997.

Il affirme que, comme il l’a précisé dans sa réponse, le service a pu déterminer la quote-part de chaque co-indivisaire non réinvestie et laissée sur les comptes joints soit, pour celle revenant à la succession de E X, la somme de 25.409,69 euros au lieu de 7.626,37 euros.

Il réitère que les documents sur lesquels le service a fondé ses prétentions ont déjà été envoyés à M. X.

S’agissant des comptes n’existant plus au jour du décès, il rappelle que l’exercice d’une procédure de contrôle ne met pas en cause les compétences et le professionnalisme de l’étude notariale chargée du règlement d’une succession et ne nécessite pas une inscription de faux contre ce notaire.

Il rappelle également qu’il peut, en application des articles L. 10, et L. 19 à 21 du LPF, lors du contrôle d’une déclaration de succession, demander des éclaircissements ou des justifications.

Il rappelle enfin que si les justifications produites sont estimées insuffisantes, l’administration peut rectifier les déclarations de succession en se conformant à la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 55 du LPF.

Il relève que M. X ne précise pas quels comptes n’auraient plus existé et affirme qu’il ne justifie pas non plus que la défunte aurait pu dépenser son propre argent de son vivant.

Il ajoute que des comptes à terme associés aux comptes dépôts à vue ouverts au nom de la défunte existaient à son décès ainsi qu’il résulte des relevés des opérations bancaires de ces comptes.

S’agissant des donations antérieures, concernant le don manuel de 23 000 euros, il relève que ce don manuel a fait l’objet d’une déclaration enregistrée au Service des Impôts des Entreprises de Valence, le 22 janvier 2009 ce qui justifie sa réintégration.

Concernant la donation de 19 800 euros, il indique que le service a seulement fait un rappel des donations relatées, en page 16 de la déclaration de succession établie par l’étude notariale, dans la rubrique «'donations antérieures'».

Il souligne que M. X est le seul signataire de cette déclaration de succession en sa qualité d’unique héritier et, donc, a confirmé sa validation des éléments portés sur la déclaration.

Il souligne que le service ne les a pas remises en cause et en conclut qu’il n’avait pas à justifier de leur existence.

Il rappelle que, pour la perception des droits de mutation à titre gratuit, il y a lieu de déduire le montant total des donations passées depuis moins de quinze ans.

Il considère donc que la rectification de l’anomalie est justifiée.

S’agissant de la demande formée au titre des frais irrépétibles, il rappelle que les sommes allouées présentent un caractère indemnitaire et estime la demande inéquitable et pour le moins excessive dans son montant, notamment au regard de l’imposition contestée.

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Sur la procédure

Considérant qu’en application de l’article L 57 du livre des procédures fiscales, l’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation'; qu’elle l’invite, en même temps, à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, délai prorogé, le cas échéant dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ;

Considérant que, par lettre recommandée avec demande d’avis de réception du 28 septembre 2016, l’administration fiscale a notifié à M. Y X qu’elle envisageait de modifier les impositions et lui a imparti, pour présenter ses observations, un délai de trente jours, prorogeable ;

Considérant que par lettre recommandée avec demande d’avis de réception doublée d’un courriel du 20 octobre 2016, le conseil de M. Y X a sollicité la prorogation du délai ; qu’il a été satisfait à cette demande';

Considérant que M. X, par son conseil, a adressé ses observations à l’administration fiscale par lettre recommandée avec demande d’avis de réception du 25 novembre 2016 ;

Considérant que, par lettre du 3 avril 2017, la Direction générale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches du Rhône lui a répondu que les rectifications étaient maintenues en totalité, lui a donné les raisons de sa décision et l’a informé que la mise en recouvrement interviendrait prochainement';

Considérant que c’est donc à juste titre que l’administration fiscale a fait valoir, en réponse à de nouvelles observations de M. X, par son conseil, du 24 avril 2017 que cette phase de la procédure était close et que de nouveaux arguments ne pourraient être invoqués que dans le cadre d’une procédure contentieuse mais seulement après l’émission de l’avis de mise en recouvrement';

Considérant qu’en l’absence de sanction fiscale, l’appelant ne pouvait bénéficier d’un nouveau délai';

Considérant que l’avis de mise en recouvrement a été établi le 31 mai 2017 et adressé à M. X le 13 juin 2017 ; que l’administration n’était nullement tenue, en l’absence de texte le prévoyant, de l’adresser à son conseil';

Considérant que l’administration fiscale n’a donc pas émis prématurément un avis de mise en recouvrement';

Considérant également que c’est à bon droit qu’elle n’a pas considéré le courrier du 24 avril 2017 comme une réclamation contentieuse';

Considérant que M. X n’a donc pas été privé du droit de demander qu’il soit sursis à

paiement';

Considérant que, le 10 juillet 2017, M. X a, par son conseil, sollicité la décharge des impositions';

Considérant que cette demande ne pouvait s’inscrire que dans le cadre d’une réclamation contentieuse compte tenu de la notification de l’avis de mise en recouvrement';

Considérant que l’administration l’a examinée puis a exposé les moyens lui permettant, en tout état de cause, de rejeter au fond sa demande le 24 octobre 2017';

Considérant qu’aucune irrégularité n’a ainsi été commise et qu’aucun préjudice n’a été causé à M. X qui a été informé des motifs de fond du rejet de sa réclamation contentieuse';

Considérant que sa décision a permis à M. X de saisir le tribunal de grande instance de Chartres';

Considérant que la procédure a donc été respectée';

Sur le vice entachant la procédure

Considérant, s’agissant de la communication des pièces par l’administration fiscale, que l’article L 76 B du livre des procédures fiscales dispose que celle-ci est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition de redressement';

Considérant qu’elle en a informé M. X’lorsqu’elle lui a adressé la proposition de rectification ;

Considérant qu’elle doit, aux termes du même article, communiquer avant la mise en recouvrement, une copie de ces documents susmentionnés au contribuable si celui-ci en fait la demande ;

Considérant, d’une part, que M. X ne justifie pas qu’il a formé une telle demande avant la clôture de la procédure';

Considérant, d’autre part, que l’administration fiscale démontre qu’elle a communiqué ces pièces tant dans sa réponse aux observations faites par M. X le 30 novembre 2016 que dans un courrier complémentaire du 25 avril 2017';

Considérant que les commissions évoquées par M. X n’ont aucune compétence pour connaître du litige'; que l’administration fiscale n’était donc pas tenue de mentionner la possibilité de les saisir'; qu’en tout état de cause, M. X ne justifie pas du préjudice causé par l’absence de mention de commissions incompétentes au regard du litige';

Considérant, s’agissant des intérêts de retard, que seul l’article 1727 du code général des impôts était applicable, l’article 1729 concernant des pénalités de 40 % ou 80 % non réclamées en l’espèce';

Considérant, en outre, que, dans la mesure où l’intérêt de retard ne constitue pas une sanction mais la réparation du préjudice causé à l’administration fiscale par le retard dans le paiement des impositions considérées, la décision relative à cet intérêt n’avait pas à être spécialement motivée ;

Considérant que la procédure suivie a donc été régulière';

Sur le fond

Considérant qu’aux termes de l’article 753 du code général des impôts, les sommes portées sur des comptes indivis sont considérées, pour la perception des droits de mutation par décès, comme appartenant conjointement aux déposants et dépendant de la succession de chacun d’eux, pour une part virile, sauf preuve contraire';

Considérant que l’administration fiscale peut rapporter cette preuve en démontrant que les fonds figurant sur le compte joint proviennent de dépôts effectués par le défunt à l’aide de fonds lui appartenant en propre';

Considérant, s’agissant du compte indivis que E X détenait avec sa soeur, M^me A, que l’intimé démontre, par les relevés des opérations bancaires, que le compte ouvert dans les livres de la société Banque Populaire Val de France n° 02119103162 était uniquement alimenté par les pensions de retraite de E X';

Considérant, s’agissant des comptes que E X détenait en indivision avec M. Y X, ainsi qu’avec M. C et M^me H X ses petits-enfants, que l’administration fiscale établit que le compte avait été ouvert en 1988 soit bien avant la vente de l’immeuble de Hanches survenue le 18 décembre 1997 mais peu de temps après le décès de Z X, le […], et que, contrairement à ce qu’avait prétendu l’appelant, E X – bénéficiaire d’une donation entre époux- avait opté pour l’usufruit de tous les biens';

Considérant qu’elle établit également qu’une partie des fonds provenant de la vente du bien de Hanches n’a pas été réinvestie dans l’achat, le 19 janvier 1999, d’un appartement à Epernon';

Considérant qu’elle a exactement recalculé la part revenant à chacun des co-indivisaires au vu, notamment, des revenus et charges de E X';

Considérant, s’agissant des donations, que la déclaration de succession mentionne expressément que M. Y X avait été bénéficiaire d’une donation en avance de part successorale le 29 mai 2007, pour la somme de 19 800 euros';

Considérant que l’administration justifie également, par la production d’un acte enregistré au Service des Impôts des Entreprises de Valence le 22 janvier 2009, que M. X a bénéficié d’un don manuel de 23.000 euros';

Considérant que l’administration fiscale justifie donc du bien fondé du redressement opéré étant observé que le résultat de ses investigations, permises par les articles L 10 et L 19 à 21 du livre des procédures fiscales, ne remet pas en cause le travail du notaire et «'ne revient pas à supputer la faute'» de celui-ci comme l’estime l’appelant';

Considérant que les impositions réclamées sont donc justifiées';

Sur les conséquences

Considérant que le jugement sera confirmé en toutes ses dispositions';

Considérant que M. X devra payer la somme de 2.500 euros au titre des frais irrépétibles exposés par l’intimé en cause d’appel'; que, compte tenu du sens du présent arrêt, sa demande aux mêmes fins sera rejetée';

PAR CES MOTIFS

La Cour statuant par arrêt contradictoire et mis à disposition ;

CONFIRME le jugement en toutes ses dispositions,

Y ajoutant':

CONDAMNE M. X à verser à l’administration fiscale la somme de 2.500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

CONDAMNE M. X aux dépens, dont distraction pour ceux-là concernant au profit de Lexavoue Paris-Versailles , en application de l’article 699 du code de procédure civile,

— prononcé par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile,

— signé par Monsieur Alain PALAU, président, et par Madame Natacha BOURGUEIL, greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

Le Greffier, Le Président,