Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée (SAS) Kermina a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et de l’amende qui lui a été infligée sur le fondement de l’article 1759 du code général des impôts.

Par un jugement n° 2213695 du 1er octobre 2024, le tribunal administratif de Paris a rejeté l’ensemble de ses demandes.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés les 28 novembre 2024 et 29 janvier 2026, la SAS Kermina, représentée par M^e Elbaz, demande à la Cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2213695 du 1er octobre 2024 du tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des impositions, pénalités et amendes fiscales en litige ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

La société soutient que :

- la proposition de rectification du 12 décembre 2019 méconnaît les dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales dès lors qu’elle ne mentionne pas les dispositions de l’article 279 du code général des impôts ;

- la méthode des liquides mise en œuvre par l’administration est radicalement viciée dès lors que le vérificateur n’a pas pris en compte les boissons comprises dans les menus vendus ; l’administration reconnaît elle-même que les coefficients pour chaque année en litige, de respectivement 3, 3,8 et 4,2, étaient inférieurs ;

- cette méthode est également excessivement sommaire dès lors que le vérificateur a recouru à des données résultant de l’exercice 2019 non soumises à vérification ; ces données portant sur la période du 1er septembre 2019 au 21 octobre 2019 ne sont pas représentatives de l’activité de l’établissement ; le coefficient pour pertes, casses et offerts fixé à 3 % apparaît inférieur à la moyenne admise dans ce type d’établissement, comprise entre 5 et 10 % ; le montant des recettes reconstituées hors taxe est entaché d’erreurs de calcul ;

- l’amende, qui lui a été infligée sur le fondement de l’article 1759 du code général des impôts, n’est pas justifiée dès lors que la méthode de reconstitution de ses recettes apparaît radicalement viciée et que le résultat auquel parvient le vérificateur est excessivement sommaire ; l’administration a retenu, au titre de l’année 2016, une somme de 84 536 euros en lieu et place de 61 872 euros ;

- elle est insuffisamment motivée.

Par un mémoire en défense enregistré le 17 avril 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Boizot,

- et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Kermina, qui exerce une activité de restauration rapide, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les années 2016 à 2018. A l’issue de celle-ci, l’administration fiscale lui a notifié, par une proposition de rectification du 12 décembre 2019, des cotisations supplémentaires d’impôts sur les sociétés au titre des exercices 2016 à 2018, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et des amendes infligées sur le fondement de l’article 1759 du code général des impôts, pour un montant total de 292 611 euros mis en recouvrement le 30 avril 2021. Par un jugement n° 2213695 du 1er octobre 2024 dont la SAS Kermina interjette régulièrement appel, le tribunal administratif de Paris a rejeté les demandes de celle-ci tendant au prononcé de la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et de l’amende qui lui a été infligée pour chaque année en cause sur le fondement de l’article 1759 du code général des impôts.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. La SAS Kermina soutient que la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard des dispositions de l’article L.57 du livre des procédures fiscales. Pour étayer ses dires, elle relève que la proposition de rectification en date du 12 décembre 2019 ne précise pas les raisons qui ont conduit le vérificateur à retenir un taux de 10 % sur la majeure partie du chiffre d’affaires reconstitué et qu’elle ne mentionne pas les dispositions de l’article 279 du code général des impôts relatif aux différents taux de taxe sur la valeur ajoutée applicables, et notamment les dispositions prévues au n, en vertu desquelles la taxe est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne les ventes à emporter ou à livrer de produits alimentaires préparés en vue d’une consommation immédiate à l’exclusion de celles relatives aux boissons alcooliques qui relèvent du taux prévu à l’article 278. La société requérante ajoute que l’établissement ne pratiquant que deux taux de taxe sur la valeur ajoutée, celui de 5,5 % pour les ventes à emporter et celui de 20 % pour les boissons alcoolisées (bières), elle n’a pas été en mesure de comprendre l’application du taux intermédiaire de 10 %.

3. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ». L’article R.57 du livre des procédures fiscales précise que : « La proposition de rectification prévue par l’article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ».

4. Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et les montants des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées, de manière à lui permettre de formuler utilement ses observations.

5. Il résulte de la proposition de rectification en date du 12 décembre 2019 adressée à la SAS Kermina que celle-ci mentionne les exercices, période d’imposition et impositions concernés, ainsi que la nature, les motifs, les fondements légaux et les montants des rectifications envisagées. S’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, la société Kermina qui est un établissement spécialisé dans la restauration rapide qui a pour activité les ventes à emporter ou à consommer sur places de crêpes, paninis et boissons ne pouvait ignorer au regard des dispositions applicables à ce type d’établissement et notamment de l’article 279 n du code général des impôts qu’elle était soumise au taux intermédiaire de 10 % applicable à la majorité des repas servis sur place, ce taux s’appliquant aussi aux plats à emporter contenant des éléments prêts à consommer (salades , sandwichs, plats chauds) et aux boissons non alcoolisées, comme en attestent les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée adressées à l’administration fiscales dans lesquelles elle a ventilé le chiffre d‘affaires porté sur ses déclarations entre les taux de 10 % et de 20 %, et n’a taxé aucune opération au taux de 5,5 %. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que cette proposition de rectification est insuffisamment motivée, en méconnaissance des dispositions précitées de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, doit être écarté, nonobstant la circonstance que la proposition de rectification ne cite pas expressément les dispositions de l’article 279 du code général des impôts exposant les conditions d’application du taux de 10 %.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

6. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d’office à l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ». Il résulte de ces dispositions qu’en l’absence d’avis rendu par la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, et lorsque le contribuable n’a pas accepté les rehaussements qui lui avaient été notifiés dans le cadre de la procédure contradictoire, il incombe à l’administration d’apporter la preuve du bien-fondé des suppléments d’impôt.

7. Il ressort des motifs de la proposition de rectification en date du 12 décembre 2019 que, pour écarter comme insincère et non-probante la comptabilité de la SAS Kermina, le service vérificateur s’est notamment fondé sur le fait que la société n’a pas été en mesure de présenter de bandes de contrôle permettant de vérifier la comptabilisation des recettes journalières mais seulement les « tickets Z » mensuels. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que la société requérante n’a présenté aucun fichier d’écritures comptables pour l’année 2016. Enfin, les tickets de caisse se rapportant à la période vérifiée ne mentionnaient que les recettes globales toutes taxes comprises, qui ne permettaient pas de connaitre la nature des consommations, leur quantité, leur nature et, par conséquent, les taux de taxe sur la valeur ajoutée qui s’y rattachent. La SAS Kermina, qui ne conteste pas en appel le caractère non probant et insincère de sa comptabilité et le rejet dont elle a fait l’objet, n’a pas sollicité la saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. Ainsi, en l’absence de saisine de la commission départementale, la charge de la preuve est supportée par l’administration.

En ce qui concerne le grief tiré du caractère excessivement sommaire ou radicalement vicié de la méthode de reconstitution du résultat imposable appliquée par l’administration :

8. Il résulte de l’instruction que, pour procéder à la reconstitution des recettes dégagées par la SAS Kermina, le service vérificateur a reconstitué les recettes à partir des achats de boissons et a tenu compte des habitudes de consommations dégagées à partir des tickets de caisse se rapportant à la période comprise entre le 1er septembre et le 21 octobre 2019. Puis, la part des ventes de boissons dans le volume global des recettes a été déterminée à partir de l’analyse des tickets de caisse se rapportant à la période comprise entre le 1er septembre et le 21 octobre 2019. Les ventes de boissons ont, ensuite, été isolées sur les tickets de caisse présentés, et les montants ont été totalisés par catégorie : boissons sans alcool vendues à 2 euros (soda 33 cl et eau 50 cl) et 2,50 euros (soda 50 cl, eau 150 cl et Red Bull), bières vendues à 2,50 euros (33 cl) et à 3,50 euros (50 cl). A partir de ces éléments, le service a calculé le coefficient correspondant au rapport entre le montant des recettes totales hors taxes réalisées et le chiffre d’affaires des boissons. De plus, les recettes générées par les achats revendus de boissons durant la période vérifiée ont été calculées en se fondant sur les tarifs de vente suivants pratiqués par la société entre 2016 et 2018 soit pour les sodas 50 cl et les bouteilles d’eau 150 cl :1,30 euro, pour les bières : 1,60 euro (33 cl) et 2,30 euros (50 cl) et pour les sodas 33 cl, les bouteilles d’eau 50 cl et les Red Bull : 2 euros. Enfin, le service a reconstitué les recettes en multipliant les recettes hors taxes générées par les achats revendus de boissons par le coefficient de 4,90 puis un taux de réfaction de 3 % pour les pertes, les offerts et la consommation du personnel a été appliqué.

9. La société requérante argue que la méthode serait viciée dans son principe au motif que le vérificateur a appliqué la méthode des liquides sans prendre en compte les menus avec boisson, qui constituent l’offre principale vendue à sa clientèle. Elle relève également que sur les 1 611 tickets analysés sur la période du 1er septembre au 21 octobre 2019, le vérificateur a distingué les boissons consommées seules et celles consommées dans les menus mais n’a retenu qu’un seul menu boisson comprise sur cette période alors qu’il résulte de l’examen de ces tickets que la plupart des ventes correspondent à des formules.

10. Si, comme le souligne la société requérante, les tickets de caisse compris entre le 1er septembre et 21 octobre 2019 mentionnaient de nombreux menus, de sorte que le nombre de menus mentionné par l’administration dans la proposition de rectification est erroné, il n’en demeure pas moins que l’administration fiscale a bien tenu compte des boissons incluses dans les menus mais les a classées par erreur dans les boissons consommées seules. En outre, le coefficient de reconstitution de 4,90 a été déterminé à partir du prix des boissons incluses dans le prix des formules, inférieur au prix de vente des mêmes boissons vendues isolément, les coefficients de 3, 3,2 et 3,8 mentionnés dans le mémoire en défense de l’administration étant mentionnés à titre d’illustration d’un calcul effectué à partir du prix de vente de ces boissons hors formule. Par ailleurs, si la société Kermina propose une autre méthode de reconstitution de son chiffre d’affaires consistant à retenir le total des recettes constatées sur la période de 43 jours en 2019, soit 9 027,71 euros HT puis a divisé ce montant par la période de référence retenue pour obtenir un ration de 210 euros HT qu’elle rapporte à l’année pour déterminer un chiffre d’affaires HT de 65 730 euros, cette méthode ne saurait être regardée comme étant plus fiable que celle qu’a utilisée le vérificateur, dès lors que le coefficient de reconstitution qu’il a retenu a été appliqué aux données réelles de l’entreprise constatées au titre des années vérifiées.

11. Si la société requérante fait également valoir que la méthode de reconstitution serait excessivement sommaire, il est loisible tant à l’administration fiscale dans le cadre des opérations de reconstitution de chiffre d’affaires qu’au contribuable pour critiquer la reconstitution ainsi opérée, de se référer aux données de l’activité d’exercices antérieurs ou postérieurs, pourvu que les conditions d’exploitation, établies par tout moyen, de ces exercices n’aient pas varié ou qu’elles puissent être ajustées pour tenir compte de leur évolution.

12. Ainsi, compte tenue de l’absence de présentation par le dirigeant de la SAS Kermina des tickets de caisse permettant d’observer la ventilation des boissons et autres produits sur la période visée par le contrôle, l’administration fiscale lui a demandé de conserver les tickets postérieurs à la première intervention jusqu’au 21 octobre 2019. L’administration fiscale a retenu pour déterminer le chiffre d’affaires des achats revendus de boissons les tarifs pratiqués au cours de la période vérifiée et non ceux de 2019. Par ailleurs, la prise en compte des tarifs de 2019 dans le calcul du coefficient de 4,90 se révèle favorable à l’entreprise, ces derniers étant supérieurs à ceux pratiqués pendant la période vérifiée alors que le prix des formules n’a pas évolué. Enfin, l’échantillon de tickets retenu, soit 1 611 tickets pour une période de 51 jours sur septembre et octobre 2019, apparaît, contrairement à ce que soutient la société, comme suffisamment représentatif de l’activité sur l’ensemble de l’année de la société, qui ne démontre pas en quoi les événements qu’elle évoque (fermeture des commerces alentours, fréquence des concerts à l’Accord Arena de Bercy) influeraient sur la répartition des ventes entre les boissons et les solides.

13. De même, si la société requérante soutient que le coefficient de 3 % pour pertes, casse et offerts serait inférieur à la moyenne admise pour ce type d’établissement, comprise, selon elle, entre 5 % et 10 %, il résulte de la proposition de rectification que le vérificateur n’a pas tenu compte, dans les ventes reconstituées, de certains achats de liquides dès lors que les boissons en cause ne figuraient pas sur la carte. En dépit, des volumes importants concernés, le vérificateur a considéré que ces boissons n’étaient pas destinées à la vente mais qu’elles avaient pu être offertes à la clientèle ou consommées par le gérant alors même que l’établissement ne semblait employer aucun salarié sur la période vérifiée en dehors de son dirigeant, qui s’occupait de l’intégralité des tâches. Dès lors, ces boissons doivent être regardées comme s’ajoutant au pourcentage de 3 % retenu au titre des pertes, de la casse et des offerts. Enfin, l’essentiel des boissons vendues l’étant sous forme de canettes, le risque de casse était ainsi limité. Au regard de ce qui précède, le taux de réfaction de 3 % apparaît réaliste.

14. Enfin, la société requérante considère que le vérificateur a commis des erreurs dans le calcul des recettes reconstituées hors taxes figurant en page 4 de la proposition de rectification. Il ressort des écritures en défense de l’administration fiscale que ces différences, au demeurant peu significatives, résultent de la prise en compte, dans les calculs de l’administration, du coefficient de reconstitution non arrondi (9 027,71 euros / 1 841,74 euros), au lieu de 4,90. Dans ces conditions, la méthode de reconstitution des recettes appliquée par le vérificateur ne peut être regardée comme excessivement sommaire ou radicalement viciée.

Sur l’amende prévue à l’article 1759 du CGI :

15. D’une part, aux termes de l’article 1759 du code général des impôts : « Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l’impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l’intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l’identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées (…) ».

16. D’autre part, aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l’expiration d’un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l’administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu’elle se propose d’appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l’intéressé de présenter dans ce délai ses observations ». Il résulte de ces dispositions que l’administration a l’obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités, d’adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu’elle envisage de lui appliquer et indiquant qu’il dispose d’un délai de trente jours pour présenter ses observations.

17. Il résulte de l’instruction, d’une part, que dans la proposition de rectification du 18 décembre 2017, la SAS Kermina a été invitée à fournir à l’administration, dans un délai de trente jours, toutes les indications relatives à la désignation des bénéficiaires des revenus distribués dont l’identification n’avait pas pu être réalisée, en application des dispositions de l’article 117 du code général des impôts. La proposition de rectification du 12 décembre 2019 indique expressément qu’à défaut d’une telle désignation, serait infligée à la société l’amende fiscale prévue par les dispositions de l’article 1759 du code général des impôts, dont les montants sont de 84 536 euros au titre de l’année 2016, 69 156 euros au titre de l’année 2017 et de 44 829 euros au titre de l’année 2018. Dans ces conditions, la proposition de rectification régulièrement notifiée à la société indique de manière suffisamment précise les motifs de droit en vertu desquels la pénalité de l’article 1759 du code général des impôts peut être liquidée, le taux de cette pénalité et son montant au cas d’espèce pour chacune des trois années en litige. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de cette pénalité doit être écarté, les dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales n’étant au demeurant pas applicables à la notification d’une telle amende.

18. Par ailleurs, si dans ses écritures, la société requérante soutient que le montant de l’amende appliquée au titre de l’exercice 2016, soit 84 536 euros ne pouvait excéder la somme de 61 872 euros , correspondant au total des recettes rehaussées HT (54 375 euros) et du rappel de TVA (7 497 euros), il résulte de l’instruction que la société a également entendu déduire de son résultat des charges exceptionnelles pour un montant de 80 866 euros qui ont été rejetées par l’administration fiscale au motif qu’elle n’a apporté aucun justificatif à l’appui de cette écriture ce qu’elle ne conteste pas dans le cadre de la présente instance. Au regard de ce qui précède, la présomption de distribution s’applique bien aux recettes rehaussées et à la charge exceptionnelle réintégrée, aucune autre charge ne pouvant être retenue dès lors que la reconstitution s’est effectuée à partir des liquides achetés par la société, laquelle n’emploie pas de personnel autre que son gérant. Par suite, l’erreur de calcul alléguée n’est pas établie.

19. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Kermina n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SA Kermina est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Kermina et au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à l’administrateur des finances publiques chargé de la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris (service du contentieux d’appel déconcentré – SCAD).

Délibéré après l’audience du 20 mars 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Carrère, président,

- M. Lemaire, président assesseur,

- M^me Boizot, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 3 avril 2026.

La rapporteure,

S. BOIZOTLe président,

S. CARRERE

La greffière,

E. LUCE

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.