Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société d’exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) DTA Avocats a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 et, à titre subsidiaire, de surseoir à statuer jusqu’à ce que le juge pénal se prononce sur sa plainte.

Par un jugement n° 2213150/1-2 du 19 novembre 2024, le tribunal administratif de Paris a déchargé la société DTA Avocats des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 à concurrence de la réduction des bases taxables correspondant à la différence entre les sommes regardées, par l’administration, comme des encaissements résultant de l’examen du journal des opérations diverses et celles correspondant aux honoraires perçus par M^e Baquian sur ses comptes bancaires personnels et a rejeté le surplus de la demande de la société.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 8 janvier et 7 novembre 2025, la SELARL DTA Avocats, représentée par M^e Albert, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Paris en tant qu’il a rejeté le surplus de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement attaqué est irrégulier dès lors qu’en considérant que la preuve des encaissements devait être regardée comme rapportée compte tenu des sommes créditées sur le compte courant d’associé de M^e Baquian les premiers juges ont procédé d’office à une substitution de motif qui n’était pas sollicitée par l’administration et que cette substitution de motif a eu une incidence sur la procédure et sur la possibilité de soumettre le litige à la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qu’elle ne distingue pas les deux chefs de rectification afférents, d’une part, à la taxe sur la valeur ajoutée encaissée par M^e Baquian et, d’autre part, à la taxe sur la valeur ajoutée portant sur les « écarts inexpliqués » ;

- elle ne peut être regardée comme ayant encaissé les sommes relatives aux prestations réalisées par M^e Baquian dès lors que celui-ci encaissait directement sur son compte bancaire personnel les honoraires versés par ses clients sans les reverser sur le compte de la société ;

- l’administration ne pouvait invoquer l’existence d’une compensation au sens de l’article 1347 du code civil ;

- la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifiée.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 8 octobre et 3 décembre 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête de la SELARL DTA Avocats.

Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Zeudmi Sahraoui,

- et les conclusions de M^me Jurin, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SELARL DTA Avocats a pour activité l’exercice en commun de la profession d’avocat et est détenue par M^e Baquian et M^e Turczynski qui sont également co-gérants. A l’issue d’une vérification de comptabilité, l’administration a notifié à la société des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 assortis des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré. Par un jugement du 19 novembre 2024, le tribunal administratif de Paris a déchargé la société DTA Avocats des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 à concurrence de la réduction des bases taxables correspondant à la différence entre les sommes regardées, par l’administration, comme des encaissements résultant de l’examen du journal des opérations diverses et celles correspondant aux honoraires perçus par M^e Baquian sur ses comptes bancaires personnels et a rejeté le surplus de la demande de la société. La société DTA Avocats fait appel de ce jugement en tant qu’il n’a pas fait entièrement droit à sa demande.

Sur la régularité du jugement :

2. Il résulte de l’instruction que le service a initialement établi les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en reconstituant les encaissements enregistrés dans la comptabilité de la société DTA Avocats et en tenant compte notamment des sommes créditant un compte client et portées dans le journal de opérations diverses. L’administration fiscale indiquait dans le mémoire en défense, d’une part, que « les prestations rendues par M^e Baquian ont été inscrites sur un compte client 411 et que ces sommes ont été créditées du compte 411 par un débit de son compte-courant » et, d’autre part, que « l’encaissement des sommes non déclarées a été matérialisé lors du débit du compte client 411 par le crédit du compte courant d’associé 4554, ouvert au nom de M^e Baquian ». Ainsi, contrairement à ce que soutient la société requérante, l’administration devait être regardée comme sollicitant la substitution de ces motifs à celui initialement retenu dans la proposition de rectification de sorte que les premiers juges n’ont pas procédé d’office à une substitution de motif. Contrairement à ce que soutient la société DTA Avocats, elle n’a pas été privée de la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires dès lors que cette commission a été effectivement saisie du différend qui l’opposait à l’administration quant à la réalité des encaissements en litige et a rendu un avis favorable aux rectifications qui lui ont été notifiées. La circonstance que le motif retenu par les premiers juges aurait mis en lumière un conflit d’intérêts entre la société et M^e Baquian alors que celui-ci a été, au cours de vérification de comptabilité, l’interlocuteur de l’administration, est sans incidence sur le bien fondé de la substitution de motif opérée par le tribunal. Dès lors, le moyen tiré de l’irrégularité du jugement doit être écarté.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

3. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 de ce livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées.

4. La proposition de rectification du 21 décembre 2017 précise les impositions concernées, le montant des rehaussements envisagés, les années en cause et les motifs retenus par l’administration pour établir les redressements notifiés à la société. L’administration a notamment relevé à ce titre qu’elle a procédé à un examen des encaissements enregistrés dans la comptabilité de l’entreprise pour chacun des exercices vérifiés et a tenu compte du solde des écritures créditant ou débitant un compte client (411) portées dans les différents journaux de banque et des écritures constituant une opération soumise à la taxe sur la valeur ajoutée et créditant un compte client portées dans le journal des opérations diverses et que cet examen a permis de révéler une insuffisance de taxe sur la valeur ajoutée collectée par rapport à celle portée sur les déclarations déposées par la société. Contrairement à ce que soutient la société requérante, la circonstance que la proposition de rectification ne distingue pas entre les sommes qui ont été encaissées directement par M^e Baquian et celles consistant en des « écarts inexpliqués » est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition, et notamment sur la motivation de la proposition de rectification, dès lors que le service n’avait pas entendu fonder les redressements sur une telle distinction. Dès lors, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 21 décembre 2017 doit être écarté.

Sur le bien fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

5. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 ou le comité prévu à l’article L. 64 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d’office à l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ».

6. Il résulte de l’instruction que pour établir les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige le service a constaté une insuffisance de déclaration des bases imposables à cette taxe en comparant les montants déclarés avec les montants des encaissements tels qu’ils ressortaient de la comptabilité de la société DTA Avocats. La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ayant été saisie, l’administration, qui n’a pas considéré que la comptabilité de la société comportait de graves irrégularités, supporte la charge de la preuve du bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à cette société.

En ce qui concerne la réalité des encaissements soumis à la taxe sur la valeur ajoutée :

7.Aux termes de l’article 269 du code général des impôts : « (…) / 2. La taxe est exigible : (…) / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d’après les débits. (…) ».

8. En l’absence de remise en cause du caractère régulier, sincère et probant de la comptabilité de la société, l’administration fiscale ne peut, pour apporter la preuve qui lui incombe de ce que celle-ci n’aurait pas déclaré la taxe sur la valeur ajoutée grevant l’ensemble des recettes encaissées, recourir à une méthode d’évaluation moins précise que les écritures comptabilisées. En particulier, le recours exclusif à une méthode susceptible de révéler l’existence d’anomalies dans les déclarations de la société contribuable ne saurait apporter, faute d’établir que la source des écarts ainsi révélés résulte d’une dissimulation de recettes et non de pratiques commerciales régulières pouvant les expliquer, la preuve que les écarts ainsi relevés doivent faire l’objet de rappels de taxe. Il est en revanche loisible à l’administration de procéder à des tests de cohérence des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée en les rapprochant d’autres éléments tirés de la comptabilité de la société, tels les soldes des comptes de produits et ceux des comptes des clients, corrigés de leurs variations entre l’ouverture et la clôture de la période considérée.

9. A l’issue de la vérification de comptabilité de la SELARL DTA Avocats, le service a reconstitué les encaissements réalisés par cette société en tenant compte du solde des écritures créditant ou débitant un compte client portées dans les différents journaux de banque. La prise en compte de ces encaissements n’est plus contestée en appel par la société requérante. L’administration a également tenu compte des opérations créditant un compte client portées dans le journal des opérations diverses.

10. Les encaissements restant en litige, à la suite du jugement du tribunal administratif de Paris, correspondent à des sommes payées par les clients de M^e Baquian et que celui-ci a directement encaissées sur ses comptes bancaires personnels sans les remettre sur le compte de la société. La SELARL DTA Avocats soutient qu’elle n’a jamais encaissé la taxe sur la valeur ajoutée relative à ces opérations et ne peut donc être regardée comme redevable de cette taxe. Toutefois, ainsi que l’ont relevé les premiers juges dans le cadre de la substitution de motif, l’encaissement par M^e Baquian des honoraires versés par les clients donnait lieu à l’inscription sur son compte courant d’associé d’opérations de débit du même montant de sorte que l’intéressé se trouvait redevable de ces sommes à la société DTA Avocats. Ce même compte était crédité tout au long de la période vérifiée et également au moment de la clôture des exercices 2014, 2015 et 2016 de sommes dont certaines étaient versées à titre de rémunération. Ces opérations de crédit avaient ainsi pour effet d’éteindre la dette de M^e Baquian envers la société DTA Avocats de sorte que celle-ci devait être regardée comme ayant encaissé les honoraires que M^e Baquian avait initialement encaissés sur son compte personnel. Contrairement à ce que soutient la société requérante ni l’administration ni les premiers juges n’ont entendu faire application de la compensation au sens des dispositions de l’article 1347 du code civil. Si la société requérante soutient qu’elle a déposé une plainte contre M^e Baquian en raison des détournements de fonds qu’il a réalisés, cette circonstance est sans incidence sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Il résulte par ailleurs des mentions du jugement du tribunal correctionnel de Paris que M^e Baquian et M^e Turczynski, co-gérants de la société, étaient informés de ce qu’une partie de la taxe sur la valeur ajoutée, celle relative aux prestations réalisées par M^e Baquian, n’était pas déclarée. Enfin, si la société requérante invoque l’existence d’erreurs dans la comptabilisation des créances au moment de leur facturation elle n’apporte aucun élément à l’appui de ses allégations. Dès lors, l’administration rapporte la preuve de la réalité des encaissements contestés par la société et a donc pu à bon droit notifier à celle-ci les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ces encaissements non déclarés.

Sur la majoration pour manquement délibéré :

11. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. (…) »

12. En premier lieu, pour appliquer la majoration de 40 % pour manquement délibéré, l’administration après avoir rappelé le montant des encaissements non déclarés par la SELARL DTA Avocats, a indiqué, dans la proposition de rectification du 21 décembre 2017 qu’au vu des montants éludés et du pourcentage important de taxe sur la valeur ajoutée non reversé par rapport au montant de la taxe sur la valeur ajoutée due, de la répétition dans le temps de ce manquement et de la nature de l’activité exploitée par la société vérifiée, que celle-ci ne pouvait ignorer avoir indument lésé le Trésor de sommes importantes et qu’en tant que professionnels du droit, et plus particulièrement du droit fiscal, les gérants de la société ne peuvent prétendre avoir commis une simple erreur ou négligence. Contrairement à ce que soutient la SELARL DTA Avocats le service a ainsi suffisamment motivé l’application de la majoration pour manquement délibéré s’agissant des omissions résultant des recettes encaissées par elle et de celles encaissées par M^e Baquian.

13. En second lieu, la société requérante soutient que seul M^e Baquian pouvait être regardé comme un professionnel du droit fiscal et que seul celui-ci encaissait sur ses comptes bancaires personnels les honoraires qui auraient dû être versés sur les comptes de la société. Toutefois il résulte du jugement du tribunal correctionnel de Paris du 31 août 2023 que les insuffisances de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée étaient connues du co-gérant, M^e Turczynski. Dès lors, compte tenu des éléments dont se prévaut l’administration fiscale, mentionnés au point précédent, celle-ci doit être regardée comme rapportant la preuve, qui lui incombe, de l’intention délibérée de la société DTA Avocats d’éluder l’impôt.

Sur le terrain de la doctrine :

14. La société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de la doctrine référencée BOI-CF-INF-10-20-20 n° 30 qui concerne la procédure d’imposition.

15. Il résulte de tout ce qui précède que la SELARL DTA Avocats n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de sa demande. Les conclusions présentées par la société requérante au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la SELARL DTA Avocats est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SELARL DTA Avocats et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 26 mai 2026, à laquelle siégeaient :

- M^me Chevalier-Aubert, présidente de chambre,

- M. Gallaud, président assesseur,

- M^me Zeudmi Sahraoui, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 juin 2026.

La rapporteure,

N. Zeudmi SahraouiLa présidente,

V. Chevalier-Aubert

La greffière,

C. Buot

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.