Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société civile immobilière Lacroix a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de l’exercice 2018.

Par un jugement n° 2006223 du 14 novembre 2023, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 21 décembre 2023, la société Lacroix, représentée par M^e Rieu-Castaing, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 14 novembre 2023 ;

2°) à titre principal, de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie pour l’année 2018 au titre de la cession d’un bien immobilier ;

3°) à titre subsidiaire, en cas de non-application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, de prononcer la décharge correspondant aux montants de la taxe déductible relative aux travaux réalisés au cours des années 2013 à 2018 ;

4°) de prononcer le sursis de paiement en application de l’article L. 277 du livre des procédures fiscales ;

5°) et de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- c’est à tort que l’administration a appliqué à la cession immobilière du 15 mai 2018 le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total ; au contraire, le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge était applicable dès lors que la condition d’identité de l’immeuble entre son acquisition initiale et sa revente ne faisait pas défaut et que le cédant n’a pas bénéficié du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée lors de l’acquisition de ce bien ;

- ainsi, la condition relative à l’absence de modification du bien, résultant de l’article 392 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, est bien remplie en l’espèce ;

- la taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 23 009 euros, correspondant à la taxe grevant les factures de fournisseurs, acquittées au cours des années 2015, 2016, 2017 et 2018, pouvait être déduite sans que lui soit opposable la péremption du droit au report de déduction prévue au I de l’article 208 de l’annexe II au code général des impôts.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 13 mai et 2 octobre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la procédure de sursis de paiement n’a pas d’application en appel ;

- les moyens soulevés par la société Lacroix ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 2 octobre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 14 octobre 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Crassus,

- les conclusions de M^me Fougères, rapporteure publique,

- et les observations de M^e Rieu-Castaing pour la société Lacroix.

Considérant ce qui suit :

La société civile immobilière (SCI) Lacroix, créée le 11 février 2013, a pour activité la location et la vente de biens immobiliers. Assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée à raison des opérations qu’elle réalise, elle a acquis, le 28 novembre 2013, un bien-immobilier à Lacroix-Falgarde (Haute-Garonne) qu’elle s’est engagée à revendre dans un délai de cinq ans pour bénéficier du régime prévu à l’article 1115 du code général des impôts. Le 15 mai 2018, la société Lacroix, qui avait acquis le bien pour un montant de 200 000 euros, l’a revendu au prix de 449 000 euros. Elle a fait l’objet d’un contrôle sur pièces, et par proposition de rectification en date du 13 mai 2019, l’administration fiscale a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au motif que la cession de l’immeuble du 15 mai 2018 devait être assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total. Par jugement du 14 novembre 2023, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté la demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels a été assujettie la société Lacroix, qui relève appel de ce jugement.

Sur les conclusions tendant au sursis de paiement des impositions litigieuses :

2. Aucune disposition législative ou règlementaire ne prévoit une procédure de sursis de paiement des impositions contestées pendant la durée de l’instance devant la cour administrative d’appel. Ainsi, il y a lieu d’accueillir la fin de non-recevoir opposée en défense et de rejeter comme irrecevables les conclusions de la société Lacroix tendant au sursis de paiement des impositions auxquelles elle a été assujettie.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

3. En premier lieu, le I de l’article 257 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux d’immeubles neufs, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du b du 2 de l’article 266 du même code, l’assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. L’article 392 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : « Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n’a pas eu droit à déduction à l’occasion de l’acquisition, la base d’imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d’achat ». L’article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit que : « S’agissant de la livraison d’un terrain à bâtir (…) si l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d’imposition est constituée par la différence entre : / 1° D’une part, le prix exprimé et les charges qui s’y ajoutent ; / 2° D’autre part, selon le cas : / a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l’acquisition du terrain ou de l’immeuble ; / b) soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu’il a effectués (…) ».

4. Les dispositions de l’article 268 du code général des impôts, qui doivent être interprétées à la lumière des objectifs de la directive du 28 novembre 2006 dont elles assurent la transposition en droit interne, permettent d’appliquer le régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir aussi bien lorsque leur acquisition a été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, sans que l’assujetti qui les revend ait eu le droit de déduire cette taxe, que lorsque leur acquisition n’a pas été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée alors que le prix auquel l’assujetti-revendeur a acquis ces biens incorpore un montant de taxe sur la valeur ajoutée qui a été acquitté en amont par le vendeur initial. Il résulte toutefois de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne qu’en dehors de ces hypothèses, le régime de taxation sur la marge ne s’applique pas à des opérations de livraison de terrains à bâtir dont l’acquisition initiale n’a pas été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, soit qu’elle se trouve en dehors de son champ d’application, soit qu’elle s’en trouve exonérée.

Dans son arrêt du 30 septembre 2021 Icade Promotion SAS (aff. C-299/20), la Cour de justice de l’Union européenne a dit pour droit que l’article 392 de la directive 2006/112 doit être interprété en ce sens qu’il exclut l’application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l’assujetti, des terrains à bâtir, mais qu’il n’exclut pas l’application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l’objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l’assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu’une division en lots ou la réalisation de travaux d’aménagement permettant l’installation de réseaux desservant lesdits terrains, à l’instar, notamment, des réseaux de gaz ou d’électricité. Dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l’économie, des finances et de la relance c. Les Anges d’Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l’Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l’article 392 de la directive TVA s’applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu’ainsi, l’application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu’il s’agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de « terrain à bâtir » au sens de l’article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d’application de son article 392.

Il résulte ainsi des dispositions de l’article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive du 28 novembre 2006 dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti, notamment quand le bâtiment qui y était édifié a fait l’objet d’une démolition de la part de l’acheteur-revendeur ou quand le bien acquis a fait l’objet d’une division parcellaire en vue d’en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d’assiette du bâtiment ou encore quand les parcelles, quoique ayant déjà fait l’objet d’une autorisation de division, ou d’une division effective, lors de l’acquisition, avaient, au regard des indications figurant dans l’acte de vente, été vendues non comme terrain à bâtir, mais comme terrain bâti, ensemble avec la parcelle sur laquelle était édifié un bâtiment.

Il résulte de l’instruction que par un acte du 28 novembre 2013, la société requérante a acquis une maison destinée à l’habitation en l’état hors d’eau et hors d’air avec un terrain attenant à Lacroix-Falgarde, située sur les parcelles cadastrées … et …. Le 15 mai 2018, la société Lacroix a cédé à des particuliers un immeuble désigné dans l’acte de vente comme « maison d’habitation mitoyenne avec terrain attenant, piscine et pool house », situé sur les parcelles … et 72. Pour contester le changement de qualification du bien acquis puis revendu, précédemment décrit, la société Lacroix soutient que l’opération d’acquisition-revente porterait en réalité sur un immeuble d’habitation construit depuis plus de cinq ans, et qui n’était donc pas un terrain à bâtir comme le prétend l’administration. Elle soutient, à cet égard, qu’un immeuble supportant une construction d’habitation inachevée, en l’état hors d’eau et hors d’air, ne peut être qualifié de terrain à bâtir. Toutefois, il résulte de l’instruction que cette construction était inachevée et impropre à l’occupation lorsque la société Lacroix en a fait l’acquisition en 2013 et qu’elle est devenue, après travaux, une maison d’habitation avec terrain attenant, piscine et pool house comme le confirment en outre les mentions figurant dans l’acte de vente du 15 mai 2018. Dans ces conditions, dès lors que la société Lacroix a bien acquis en 2013 un terrain à bâtir qu’elle a ultérieurement revendu avec une construction nouvelle achevée, la condition tenant à l’identité juridique, rappelée ci-dessus, fait défaut. Alors même que la condition tenant à l’absence de déductibilité de taxe sur la valeur ajoutée lors de l’acquisition du bien serait remplie, la société Lacroix n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a remis en cause l’application du régime de taxation de la valeur ajoutée sur la marge au motif que la cession du 15 mai 2018 portait sur un immeuble bâti qui, lors de son acquisition, avait le caractère d’un terrain à bâtir. L’administration était dès lors fondée à appliquer le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total de cette cession.

En second lieu, aux termes du I de l’article 271 du code général des impôts : « 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. (…) / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance ». Aux termes du 1 de l’article 287 du même code : « Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l’administration. ». Aux termes de l’article 208 de l’annexe II à ce code : « I. – Le montant de la taxe déductible doit être mentionné sur les déclarations déposées pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, à condition qu’elle fasse l’objet d’une inscription distincte, la taxe dont la déduction a été omise sur cette déclaration peut figurer sur les déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l’omission. Les régularisations prévues à l’article 207 doivent également être mentionnées distinctement sur ces déclarations. / II. – Lorsque, sur une déclaration, le montant de la taxe déductible excède le montant de la taxe due, l’excédent de taxe dont l’imputation ne peut être faite est reporté, jusqu’à épuisement, sur les déclarations suivantes. Toutefois, cet excédent peut faire l’objet de remboursements dans les conditions fixées par les articles 242-0 A à 242-0 K ».

Il résulte des dispositions précitées que le délai imparti pour réparer une omission de déclaration de la taxe sur la valeur ajoutée déductible court à compter de la date d’exigibilité de la taxe chez le redevable, et expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date à laquelle la déclaration devait être effectuée. Lorsqu’un assujetti a omis de reporter le montant de la taxe déductible qu’il a déclaré dans les délais prévus, le délai de régularisation de son omission, à peine de péremption du droit à déduction, expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date limite à laquelle il devait déclarer ce premier report.

L’administration a rejeté la demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée en opposant à la société Lacroix la péremption du délai légal dont elle disposait pour exercer son droit à déduction de la taxe au titre des factures émises en 2015 et 2016. Il est constant que la société Lacroix n’a déposé aucune déclaration de taxe sur le chiffre d’affaires au titre des années 2014, 2015, 2016, 2017 et 2018 alors qu’elle était tenue d’y procéder au plus tard en mai de chacune des années suivantes, ni aucune demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée au titre de ces années. Ainsi, la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les factures présentées à l’administration fiscale durant les opérations de contrôle qui se sont déroulées en 2019 ne pouvaient faire l’objet ni d’une déduction ni d’un remboursement de crédit de taxe alors qu’en outre, pas plus en appel que devant les premiers juges, la société n’a fourni de justificatifs permettant d’établir le règlement effectif par ses soins des factures versées au titre des travaux réalisés au cours des années 2015, 2016 et 2018 en dépit des demandes de justificatifs adressées par l’administration. Dans ces conditions, la société Lacroix n’est pas fondée à soutenir que la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures présentées devrait être déduite du prix total du bien cédé le 15 mai 2018 ni ouvrir droit à remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée.

En ce qui concerne les pénalités :

Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / a. 10 % en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l’acte dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ».

Il résulte de l’instruction que la société requérante n’a pas déposé de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période vérifiée. Par suite, c’est à bon droit que la majoration prévue par les dispositions précitées a été appliquée.

Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que la société Lacroix n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande.

Sur les frais d’instance :

Les conclusions présentées par la société Lacroix, partie perdante dans la présente instance, au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la société Lacroix est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière Lacroix et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l’audience du 20 novembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Faïck, président,

M. Lafon, président-assesseur,

M^me Crassus, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 décembre 2025.

La rapporteure,

L. Crassus

Le président,

F. Faïck

La greffière,

E. Ocana

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière en chef,