Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 juillet 2020 et le 14 janvier 2021, la société par actions simplifiée unipersonnelle M^es Bourgognes, représentée par CMS Francis Lefebvre avocats, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2015 et 2016 et des intérêts de retard et pénalités correspondants ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mise à sa charge au titre de la période courant du 27 août 2014 au 31 août 2016 et des intérêts de retard et pénalités correspondants ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens.

Elle soutient que :

En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés :

— elle conteste la prise en compte de prix d’achat à zéro pour le calcul du coefficient de marge utilisé pour effectuer la reconstitution de recettes ; la société est un distributeur acheteur-revendeur et non un producteur ; le coefficient de marge retenu par l’administration a été surévalué par la prise en compte d’un prix d’achat égal à zéro pour certaines bouteilles ; les écarts sont modestes au regard du volume annuel de vente (1,83% des ventes de l’exercice 2015 et 2,58 % des ventes de l’exercice 2016) ; les écarts s’expliquent par des erreurs de plume dans le libellé du millésime sur la facture client, à des disparités entre la facture fournisseur et la facture client au niveau de l’identification du vin pour des parcellaires ; le service aurait dû chercher à déterminer un véritable prix de revient ;

—  les bouteilles vendues sous un millésime erroné ne doivent pas être considérées comme des ventes intervenues au comptoir ;

— les ventes avec marges exceptionnelles ne doivent pas être prises en compte dans le calcul du coefficient de marge ; les ventes de certaines bouteilles rares et prestigieuses lui permettent de dégager des marches considérables qui restent exceptionnelles et une facture est systématiquement émise pour ce type de transaction ;

— elle conteste la pertinence des éléments confortatifs avancés par l’administration ; la somme de 2 000 euros n’est pas représentative des ventes au comptoir ; la liste des ventes utilisée par l’administration comporte des bouteilles à marge supérieure ; la référence aux normes Insee de la profession n’est pas pertinente dès lors qu’elle a une politique agressive vis-à-vis de la concurrence et a dû pratiquer des prix attractifs pour débuter son activité ; elle a réalisé un comparatif de ses prix avec ceux de cavistes français qui indique que ses prix sont en moyenne moins chers de 21,97 % ;

— il n’a jamais été démontré que les prétendus vols de bouteille ont bénéficié à la société ; l’administration fiscale ne fait état que de soupçons dans son mémoire en défense sans apporter de preuves ;

— la formulation de l’option pour l’une des modalités prévues par l’article L. 47 A II du livre des procédures fiscales a été contrainte et forcée ; l’instruction BOI-CF-IOR-60-40-30 du 7 juin 2017 §120 et 160 prévoit que la formulation du choix doit être effectuée dans un délai déterminé par le service vérificateur ; elle n’a pas disposé d’un délai suffisant pour opter ;

— les traitements informatiques ont été effectués en contradiction avec les spécifications décrites dans le courrier de mise en œuvre du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; il n’est pas indiqué dans la demande de traitements qu’un rapprochement entre les quantités d’achats et les quantités vendues était à effectuer ;

— le service vérificateur n’a pas laissé la possibilité à l’entreprise de pouvoir disposer des fichiers résultats des traitements informatiques en méconnaissance du c) du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; les documents remis sous format PDF sont difficilement exploitables ;

— il n’est pas décrit, ni dans les lettres de comptes rendus ni dans la proposition de rectification la méthodologie de rapprochement entre les fichiers des achats et des stocks utilisée pour établir les états résultats C1 et C2 en méconnaissance des dispositions de l’article 57 du livre des procédures fiscales ; les fichiers constitués par le service ne lui ont pas été transmis pour vérification des achats et des stocks ; le respect des droits de la défense constitue un principe général du droit et est établi au point 2c de l’article 41 de la charte des droits fondamentaux de l’Union Européenne ; le respect des droits de la défense impose de communiquer à l’administré les algorithmes mis en œuvre ; la nécessaire communication des algorithmes associés aux traitements est à rapprocher des dispositions de l’article R. 311-1-2 du code des relations entre le public et l’administration ;

— les écarts négatifs mis en évidence par le service sont erronés ; s’agissant des ventes sur facture, un agrégat a été effectué indépendamment de la contenance des bouteilles ; plusieurs lignes peuvent ressortir pour le même produit dans le fichier résultat ; le service ne tient pas compte des erreurs de plume de la société alors que les erreurs de millésime ne concernent qu’un nombre limité de produits ; s’agissant du bourgogne rouge les Riaux 2013 du Domaine Boyer Renaud, seules sept bouteilles ont été vendues sur factures au lieu de 15 ; l’écart négatif relatif au produit dossier Maume, appellation Gevrey-Chambertin, millésime 2012, est erroné dès lors que l’on prend en compte l’appellation Gevrey-Chambertin indépendamment du nom de domaine ; l’écart négatif identifié pour le produit Mazis Chambertin rouge du domaine Maume millésime 2012 est erroné dès lors que le nombre de ventes facturées prises en compte est erroné, les ventes facturées étant au nombre de 48 indépendamment du nom de domaine et non de 66 ; l’écart négatif relatif au produit Meursault Narvaux du domaine Pierre-Yves Colin-Morey millésime 2012 est erroné dès lors qu’elle justifie avoir acheté trente-six bouteilles de Meursault village de ce millésime à ce domaine et que le producteur atteste lui-même que le Meursault Narvaux est un Meursault village ; l’écart négatif relatif au produit Meursault Chevalières 2012 du domaine Fichet est erronée dès lors que les ventes facturées sous cette appellation correspondant aux achats de Meursault Gruyaches du même domaine ; au regard de ces exemples, le rejet de comptabilité au motif que des écarts négatifs ont été mis en évidence par le service est erroné ;

— il n’a pas été tenu compte des démarques connues et inconnues dans le cadre de la détermination des rehaussements ; les quantités de bouteilles destinées à la dégustation représentant 4,81% du total des stocks en quantité pour l’exercice clos en 2015, selon son fichier ; un taux de démarque inconnue (casse, vol, perte) de 2% en montant sur les stocks par exercice apparaît normal ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée et le profit sur le trésor :

— elle conteste les redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de profit sur le trésor pour les motifs déjà développés ;

En ce qui concerne les pénalités pour manquement délibéré :

— le rejet de la comptabilité ne suffit pas à écarter la bonne foi du contribuable ;

— la comparaison effectuée par l’administration fiscale pour établir l’ampleur de l’insuffisance de chiffre d’affaires n’est pas pertinente.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 novembre 2020 et le 17 mai 2021, le directeur régional des finances publiques de la région de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d’Or conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Les parties ont été informées par une lettre du 5 novembre 2020 que cette affaire était susceptible, à compter du 14 décembre 2020, de faire l’objet d’une clôture d’instruction à effet immédiat en application des dispositions de l’article R. 611-11-1 du code de justice administrative.

La clôture de l’instruction a été fixée au 11 juin 2021 par une ordonnance du même jour.

Un mémoire produit pour la SASU M^es Bourgognes a été enregistré le 10 septembre 2021, postérieurement à la clôture de l’instruction, et n’a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code des relations entre le public et l’administration ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me C B,

— les conclusions de M. Thierry Bataillard rapporteur public,

— et les observations de M^e Agez et de M^e Leboff, représentant la SASU M^es Bourgognes.

Une note en délibéré produite pour la SASU M^es Bourgognes a été enregistrée le 25 octobre 2022.

Considérant ce qui suit :

Sur les conclusions aux fins de décharge :

1. La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) M^es Bourgognes, qui a pour activité le commerce de détail de vins sous l’enseigne « M^es Bourgognes », a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle l’administration fiscale lui a notifié son intention de mettre à sa charge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée par une proposition de rectification datée du 9 avril 2018. Malgré les observations du contribuable, un recours hiérarchique, une interlocution départementale et la saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaire, les rectifications proposées ont été partiellement maintenues et mises en recouvrement le 31 juillet 2019, pour un montant total en droits et pénalités de 39 822 euros, s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, et de 61 419 euros, s’agissant de l’impôt sur les sociétés. Par une décision explicite du 18 mai 2020, l’administration fiscale a rejeté la réclamation préalable de la société reçue le 18 octobre 2019. Par sa requête, la société demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016 et la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge au titre de la période courant du 27 août 2014 au 30 juin 2017, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondants.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, aux termes du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " En présence d’une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu’ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l’administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l’une des options suivantes : / a) Les agents de l’administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, après, le cas échéant, la remise des copies prévue au second alinéa du présent b, l’administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / () c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l’entreprise. Il met alors à la disposition de l’administration, dans les quinze jours suivant la formalisation par écrit de son choix, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L’administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l’envoi de la proposition de rectification mentionnée à l’article L. 57 () ".

3. Il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d’indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu’il souhaite effectuer, c’est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l’objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n’est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d’effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification.

4. Si la société soutient que l’administration fiscale ne lui a pas exposé de manière exhaustive la nature des investigations envisagées, il résulte de l’instruction que celle-ci lui a remis en mains propres le 18 octobre 2017 un courrier du même jour indiquant qu’elle envisageait de procéder à trois types de traitements portant respectivement, pour le premier, sur la vérification des données de facturation et d’inventaire saisies sous Excel correspondant aux données portées en comptabilité et sur les liasses fiscales et le contrôle du respect des obligation de conservation, pour le deuxième, sur l’appréciation du caractère probant de la comptabilité par l’analyse de la cohérence et de la concordance des données de facturation et d’inventaire, en effectuant des contrôles portant, d’une part, sur la séquentialité des enregistrements et la chronologie des factures et, d’autre part, sur la comptabilité matière (total des quantités vendues ou stockées par article, détermination des prix HT unitaires de chaque article vendu ou stocké et vérification de la cohérence des données comptabilisées) et, pour le troisième, sur la validation des montants de taxe sur la valeur ajoutée collectée. Le courrier indiquait également que pour réaliser ces investigations, il serait nécessaire d’utiliser les fichiers des écritures comptables, les fichiers Excel de facturation et les fichiers Excel de stocks. Ainsi ce courrier du 18 octobre 2017 identifie les données sur lesquelles le vérificateur envisageait de conduire ses investigations ainsi que leur objet et précisait ainsi suffisamment la nature des investigations estimées nécessaires au contrôle. Il est constant que les factures d’achat ont simplement été remises au format papier au service de sorte que l’administration fiscale n’a pas réalisé de traitement informatique au sens de l’article 47 A du livre des procédures fiscales en les utilisant pour créer un fichier Excel. En outre, si le courrier n’indiquait pas spécifiquement qu’il allait être procédé à un rapprochement entre les quantités d’achat, donnée ne figurant pas dans la comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et résultant d’un traitement de factures existant au format papier, et les quantités vendues, ce rapprochement était néanmoins impliqué par la réalisation d’une comptabilité matière, annoncée dans le courrier. Enfin, contrairement à ce que soutient la société requérante, l’objet de ce courrier n’était pas de lui permettre de réaliser elle-même les traitements informatiques en lui donnant le détail des traitements à opérer mais de lui permettre d’exprimer un choix en connaissance de cause entre les trois options qui lui étaient présentées. Il ne résulte pas de l’instruction que l’administration fiscale aurait mis en œuvre des traitements différents de ceux mentionnés dans le courrier du 18 octobre 2017.

5. Par ailleurs, ni les dispositions précitées de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, ni aucune autre disposition n’imposent de délai spécifique entre le moment où le contribuable est informé de la nature des investigations souhaitées et invité à choisir entre les options prévues par le II de cet article et le moment où il formalise ce choix par écrit. Il résulte de l’instruction que la société requérante a été informée de la nature des investigations souhaitées et invitée à choisir entre les trois options possibles par un courrier du 17 octobre 2017, remis en mains propres à sa gérante. Il résulte de l’instruction que la gérante a choisi de formaliser son choix le jour même. Si le courrier n’indiquait pas de délai accordé pour procéder au choix, il ne résulte pas de l’instruction que la gérante ait sollicité un tel délai, que l’administration fiscale ait refusé d’accorder un tel délai ni que l’administration fiscale ait exercé une pression sur la gérante de la société pour qu’elle formalise son accord immédiatement, sans pouvoir prendre de temps de réflexion. Contrairement à ce que soutient la requérante, l’administration fiscale fait valoir que les fichiers n’ont pas été remis le jour même de l’option mais le 20 octobre 2017, comme en atteste le procès-verbal d’emport des fichiers. Dans ces conditions, la société requérante n’est pas fondée à soutenir qu’elle n’a pas disposé du temps nécessaire pour formaliser son choix entre les options proposées.

6. Enfin, la société requérante fait valoir que l’administration fiscale ne lui a pas adressé les fichiers résultant des traitements informatiques au format Excel et ne lui a pas permis de faire un choix entre une communication sous forme dématérialisée ou sous forme papier. Toutefois, la société requérante reconnaît elle-même dans ses écritures que l’administration lui a remis à l’issue des entretiens des 25 janvier 2018 et 26 février 2018 les résultats des traitements informatiques sous format pdf. Les résultats de traitements informatiques ont également ensuite été communiqués à la société sous forme d’annexes au format papier à la proposition de rectification. Ainsi, la société a reçu communication des résultats des traitements sous forme dématérialisée et sous forme non dématérialisée. Les dispositions du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales n’imposaient pas à l’administration de communiquer à la société les résultats des traitements spécifiquement sous format de fichier Excel. Il ne résulte d’ailleurs pas de l’instruction que la société ait demandé à bénéficier d’une version « Excel » des résultats pour préparer ses observations ni qu’elle ait exprimé des difficultés à exploiter les documents dont elle avait reçu communication, notamment dans ses observations sur la proposition de rectification. Il résulte de ce qui précède que les moyens tirés de la méconnaissance de l’article 47 A du livre des procédures fiscales manquent en fait et doivent être écartés.

7. En deuxième lieu, s’agissant de la procédure d’imposition, la requérante ne peut utilement se prévaloir de la doctrine sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

8. En troisième lieu, aux termes de l’article 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () En cas d’application des dispositions du II de l’article L. 47 A, l’administration précise au contribuable la nature des traitements effectués ».

9. Si l’administration est tenue, lorsqu’elle adresse une proposition de rectification à une société qui a choisi comme en l’espèce, en application du c) du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales, de mettre à sa disposition les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle, de préciser dans cette proposition, les fichiers utilisés, la nature des traitements qu’elle a effectués sur ces fichiers et les modalités de détermination des éléments servant au calcul des rehaussements, elle n’a, en revanche, l’obligation de communiquer ni les algorithmes, logiciels ou matériels qu’elle a utilisés ou envisage de mettre en œuvre pour effectuer ces traitements, ni les résultats de l’ensemble des traitements qu’elle a réalisés, que ce soit préalablement à la proposition de rectification ou dans le cadre de celle-ci.

10. Il résulte de l’instruction que la gérante de la société requérante a opté en faveur du c du II de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales. La proposition de rectification du 9 avril 2018 précise la méthodologie suivie, les traitements opérés en indiquant les fichiers utilisés et les résultats obtenus, notamment les anomalies constatées. Il y est précisé que l’administration fiscale a concaténé les fichiers concernant les factures de ventes et ajouté deux colonnes dans ces fichiers, que les quantités de produits vendus par désignation et millésime ont été totalisés dans un tableau croisé dynamique, que les achats revendus ont par ailleurs été déterminés par dépouillement des factures d’achat et examen de la variation de stock, que les achats revendus ont ensuite été comparés avec les quantités résultant des fichiers de factures de ventes, et que cette comparaison a fait apparaître des écarts positifs et négatifs. Les fichiers obtenus (fichiers des ventes facturées, fichiers totalisant les produits vendus par désignation et millésime, fichiers des achats revendus présentant les écarts) ont été annexés à la proposition de rectification. Contrairement à ce que soutient la société requérante, l’administration fiscale n’était pas tenue de communiquer les fichiers intermédiaires mentionnés dans la proposition de rectification. Elle n’était pas plus tenue de préciser l’algorithme utilisé ou le détail de la méthodologie utilisée pour procéder au rapprochement entre les données résultant des fichiers « achats revendus » et celles résultats des fichiers « ventes facturées ». Dans ces conditions, la proposition de rectification satisfait aux exigences du troisième alinéa de l’article 57 du livre des procédures fiscales. Le moyen tiré de la méconnaissance des droits de la défense et des stipulations du c du 2 de l’article 41 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne doit également être écarté pour les mêmes motifs.

11. En quatrième lieu, la société requérante ne peut utilement invoquer la méconnaissance des dispositions de l’article R. 311-3-1-2 du code des relations entre le public et l’administration dès lors qu’elle n’a pas formé de demande de communication d’un document administratif.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S’agissant de l’impôt sur les sociétés :

Quant au rejet de la comptabilité :

12. Pour écarter la comptabilité de la SASU M^es Bourgognes, le service a relevé, dans la proposition de rectification, d’une part, que la société n’a pas été en mesure de présenter des justificatifs de recettes détaillées des ventes comptabilisées globalement et quotidiennement, d’autre part, qu’à l’issue des traitements informatiques opérés des anomalies et incohérences étaient apparues. Ont ainsi été mis en évidence des écarts négatifs et positifs entre les bouteilles de vins comptabilisées vendues par la société requérante et celles achetées et stockées. Du fait de l’absence de justificatifs des montants comptabilisés quotidiennement de manière globale, il n’était pas possible de vérifier les résultats déclarés. Par suite, sans qu’il soit besoin d’examiner les arguments avancés par la société requérante s’agissant des écarts négatifs, la vérificatrice a pu à bon droit, pour ce seul motif tenant à la comptabilisation globale des recettes non assortie de pièces justificatives, regarder la comptabilité, qui est entachée de graves irrégularités, comme dépourvue de valeur probante et procéder à la reconstitution des recettes.

Quant à la charge de la preuve :

13. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge () ».

14. Ainsi qu’il a été précédemment exposé, la comptabilité présentée par la société requérante est entachée de graves irrégularités. En outre, les impositions litigieuses ont été établies conformément à l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires rendu le 20 mai 2019. Dès lors, en application des dispositions précitées de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, il appartient à la société M^es Bourgognes d’apporter la preuve de l’exagération de ces impositions.

Quant à la méthode de reconstitution de recettes :

15. Pour reconstituer le chiffre d’affaires réalisé par la SASU M^es Bourgognes concernant les ventes de bouteilles de vin qui n’ont pas fait l’objet de factures de ventes (dites ventes au comptoir), l’administration s’est fondée sur une méthode ayant consisté à appliquer un coefficient de marge moyen au coût d’achat HT total des bouteilles ayant fait l’objet de ventes sans facture.

16. En premier lieu, la société requérante conteste le coefficient de marge retenu par le service au motif, d’une part, qu’il tient compte de prix d’achat à zéro euro et, d’autre part, qu’il tient compte de marges exceptionnelles. Il résulte de l’instruction que l’administration a retenu, à l’issue du recours hiérarchique, un coefficient de marge de 1,44 pour l’exercice 2015 et de 1,53 pour l’exercice 2016. Pour ce faire, elle s’est fondée sur le coefficient de marge constaté pour les ventes qui ont fait l’objet de factures qu’elle a étendu aux ventes réalisées sans facture, après avoir constaté que le coefficient de marge qui résultait des résultats déclarés par la société pour ces ventes sans facture était excessivement faible. L’administration fiscale a également relevé que M. A, salarié de la société, avait déclaré pendant le contrôle que les prix pratiqués à l’égard des particuliers étaient en moyenne plus élevés que ceux pratiqués à l’égard des professionnels et faisant l’objet de factures. Elle a enfin constaté que le coefficient de marge des ventes avec facture de moins de deux mille euros à destination de particuliers s’établissait à 1,47.

17. La société conteste la prise en compte d’achat à prix nul pour la détermination de la marge de certaines ventes avec facture, dont elle dit elle-même qu’elles ne représentent qu’une infime part des ventes. Ces bouteilles à prix d’achat nul correspondent à des écarts négatifs mis en évidence par le service lors de la réalisation des traitements informatiques, par la comparaison entre les achats effectués et le stock, d’une part, et les ventes facturées, d’autre part. La vente de ces bouteilles a ainsi été facturée alors qu’aucune facture d’achat n’existe pour ces bouteilles. Si la société soutient que les écarts négatifs mis en évidence sont erronés, elle n’apporte pas d’éléments probants au soutien de son argumentation en se bornant à faire valoir qu’elle a commis des erreurs sur les millésimes, les domaines ou les appellations et climats, sur les factures d’achat ou de vente selon les cas, faute de pouvoir établir de manière certaine une correspondance entre les bouteilles achetées et les bouteilles vendues, alors que le millésime, l’appellation, le domaine, le climat sont des caractéristiques essentielles des bouteilles achetées et vendues. S’agissant des explications données concernant le vin Domaine Maume, Mazis chambertin rouge 2012 et le vin Domaine Maume Gevrey Chambertin 2012, il résulte de l’instruction que les remarques de la société ont déjà été admises à l’issue du recours hiérarchique et que la dernière version de l’annexe C1 prend seulement en compte un écart négatif de -12 pour le Mazis Chambertin rouge et il n’est pas établi que le nombre de ventes indiquées dans ce tableau serait erroné. S’agissant de l’erreur alléguée sur l’écart négatif relatif aux bouteilles magnum de Bourgogne Rouge Les Riaux 2013 du domaine Renaud Boyer, comme le fait valoir l’administration, l’écart pris en compte dans le fichier C1 est de -2 et non de -5 comme le soutient la société et les ventes sont au nombre de 12 dont 5 ventes qui n’étaient pas comptabilisées dans le fichier Excel fourni par la société requérante mais ont fait l’objet de factures produites par le comptable en cours de contrôle. S’agissant du produit Meursault du domaine Pierre-Yves Colin Morey, l’attestation du producteur ne suffit pas à établir que le Meursault village acheté par la société requérante est le même que celui qui a été vendu sous la dénomination « Meursault Les Narvaux », alors même que le climat « Les Narvaux » appartient à l’appellation Meursault village. Il en va de même pour le produit Chassagne Montrachet Ancegnières. La société requérante ne saurait en outre soutenir que le Meursault Les Chevalières correspond à un Meursault Les Gruyaches alors qu’il s’agit de deux climats distincts. La société se borne d’ailleurs à effectuer quelques rapprochements entre des bouteilles vendues avec facture et des bouteilles achetées avec facture alors que selon son propre tableau le nombre d’écarts négatifs est de 139 pour l’exercice 2015 et de 252 pour l’exercice 2016 et que la majorité des écarts s’expliquerait selon elle par des erreurs de millésime qui ne sont pas établies et qui sont peu crédibles eu égard aux nombres d’années d’écart et à l’importance du millésime dans l’activité considérée. En outre, si la société requérante soutient que les bouteilles à prix nul ont nécessairement un coût de revient, elle ne produit aucun autre élément concernant ces achats alors que ces bouteilles pourraient correspondre à des offerts et que l’administration fiscale produit par ailleurs un jugement du tribunal de commerce de Dijon du 16 mars 2017 condamnant M. A, salarié de la SASU M^es Bourgognes, gérant précédemment d’un autre commerce situé en face de l’établissement de la société requérante, pour avoir notamment détourné et pillé le stock de cet autre commerce dont le stock a disparu, soit des éléments qui permettent de considérer comme vraisemblable l’existence de ventes de bouteilles par la SASU M^es Bourgognes qui n’auraient pas été achetées par celle-ci.

18. S’agissant de la prise en compte des marges exceptionnelles, le service fait valoir sans être sérieusement contredit que l’examen des ventes d’un montant de moins de 2 000 euros effectuées à destination de particuliers fait apparaître un coefficient de marge moyen de 1,47, soit un taux supérieur à celui retenu pour l’exercice 2015. Pour établir que les ventes de moins de 2 000 euros comporteraient elles-mêmes des ventes à marge exceptionnelle, la société requérante se borne à extraire trois références de vente de l’annexe E à la proposition de rectification. Il n’est pas établi que les ventes de moins de 2 000 euros sans factures ne comprendraient pas une proportion identique de ventes à marges élevées ou exceptionnelles à celle constatée parmi les ventes avec facture prises en compte par l’administration fiscale. La société n’apporte aucun élément permettant d’établir que son coefficient de marge lors des ventes au comptoir serait nécessairement inférieur à celui constaté lors des ventes sur factures, notamment celles de moins de 2 000 euros effectuées à destination de particuliers, alors que M. A a lui-même indiqué au cours du contrôle que les prix pratiqués à l’égard des particuliers étaient plus élevés que ceux pratiqués à l’égard des professionnels. En outre, si l’administration fiscale s’est référée aux normes Insee de la profession, c’est uniquement pour conforter la pertinence du coefficient de marge déterminé à partir des données de la société requérante et constater que le coefficient de marge qui résulterait de la prise en compte du chiffre d’affaire déclaré par la société conduirait à un coefficient de marge de 10 ou 13% nettement inférieur au coefficient de marge habituellement constaté, soit entre 30 % et 40 %. Le tableau de comparaison de prix d’avril 2019 produit par la société requérante, dont les données ne sont pas vérifiables, ne permet pas utilement de contester la méthode de reconstitution retenue par l’administration.

19. En deuxième lieu, la société requérante soutient que l’administration aurait dû tenir compte d’un taux de démarque volontaire et involontaire. Toutefois, d’une part, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a accepté lors du recours hiérarchique de tenir compte des montants de démarque volontaire proposés par la société requérante, au titre des vins offerts à l’occasion de dégustation, soit 5 071 ,06 euros HT pour l’exercice 2015 et 4 771,31 euros HT pour l’exercice 2016. D’autre part, si la société soutient qu’il faut également prendre en compte un taux de 2 % de perte, casse, vol, elle n’apporte aucun élément probant au soutien de ses allégations alors que l’administration fait valoir que la société n’a jamais déclaré de vols ou de casse au cours de la procédure, que la surface de vente limitée et l’agencement du magasin permettent une surveillance efficace et que le taux habituellement constaté dans les grandes surfaces plus exposées à ces risques est de seulement 1 %. La société requérante ne justifie donc pas le taux de perte de 2 % qu’elle revendique.

20. En troisième lieu, la société requérante conteste la réalité de certaines ventes considérées comme effectuées au comptoir. Toutefois, compte tenu de ce qui a été dit au point 17 du jugement, la société requérante n’établit pas qu’il existe un lien certain entre des bouteilles vendues avec facture sous une certaine dénomination et d’autres bouteilles achetées par la société sous une dénomination différente. Par suite, elle n’est pas fondée à soutenir que l’administration a considéré à tort que certaines bouteilles avaient été vendues au comptoir, sans facture, alors qu’elles auraient fait l’objet de ventes avec factures sous une dénomination erronée.

21. Il résulte de tout ce qui précède que la société M^es Bourgognes n’apporte pas la preuve qui lui incombe que la méthode de reconstitution du bénéfice imposable retenue par l’administration était radicalement viciée ou excessivement sommaire.

S’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée :

22. Les rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée, que la société requérante conteste, étant consécutives aux rectifications en matière d’impôt sur les sociétés résultant de la reconstitution de ses recettes et la société n’invoquant aucun moyen propre à l’égard des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, les conclusions aux fins de décharge de ceux-ci doivent être rejetées, pour les mêmes motifs que ceux exposés précédemment.

S’agissant du profit sur le trésor :

23. Il résulte de ce qui précède que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la société requérante ne sont pas infondés. Par suite, l’intéressée n’est pas fondée à demander, par voie de conséquence, la décharge des impositions supplémentaires dont elle a fait l’objet à raison du rehaussement de son bénéfice du profit sur le Trésor.

En ce qui concerne les pénalités :

24. D’une part, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ».

25. D’autre part, aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

26. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

27. En premier lieu, il résulte de tout ce qui précède que le moyen tiré de ce que les pénalités sont injustifiées par voie de conséquence de l’absence de bien-fondé des rectifications opérées par le service, qui manque en fait, doit être écarté.

28. En deuxième lieu, pour justifier l’application de la pénalité mentionnée au a de l’article 1729 précité du code général des impôts, l’administration s’est fondée sur l’importance de la minoration de chiffre d’affaires sur des ventes non facturées sur deux exercices successifs et sur la circonstance que la société ne pouvait ignorer les anomalies de sa comptabilité matière. L’administration a notamment relevé un ratio de 25,80 % de chiffre d’affaire non déclaré pour l’exercice 2015 et un ratio de 39,63 % de chiffre d’affaire non déclaré pour l’exercice 2016 par comparaison avec le chiffre d’affaires comptabilisé sur les ventes non facturées et ajouté que la société ne pouvait ignorer que l’intégralité des recettes n’avaient pas été comptabilisées. Comme le fait valoir l’administration fiscale, les opérations de contrôle ont fait apparaître de graves irrégularités dans la tenue de la comptabilité et en particulier la globalisation du chiffre d’affaire journalier et l’absence de justificatifs des recettes afférentes. Si la société conteste l’importance de la minoration du chiffre d’affaires en faisant valoir qu’elle devrait être calculée au regard de son chiffre d’affaires global et non au regard du chiffre d’affaire déclaré pour les ventes sans facture, la minoration représente néanmoins selon cette approche 8% du chiffre d’affaires pour l’exercice 2015 et 12,8% du chiffre d’affaires pour l’exercice 2016 et des sommes de 64 090 euros pour le premier et 84 955 euros pour le deuxième. En outre, comme le fait valoir l’administration, les graves irrégularités comptables permettant de minorer le chiffre d’affaire ont été répétées tout au long des deux exercices vérifiés. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme établissant l’intention de la société requérante d’éluder l’impôt et, par suite, le caractère délibéré des manquements qui lui sont reprochés. Par suite, et alors que l’insuffisance des déclarations de la société requérante résulte de tout ce qui précède, c’est à bon droit que l’administration lui a infligé les pénalités en litige.

29. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU M^es Bourgognes n’est fondée à demander la décharge ni des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016, ni des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période courant du 27 août 2014 au 30 juin 2017, ni des pénalités correspondantes.

Sur les dépens et les frais liés au litige :

30. En l’absence de dépens exposés dans la présente instance, les conclusions présentées à ce titre par la société requérante ne peuvent qu’être rejetées.

31. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’Etat, qui n’a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, au titre des frais exposés par la SASU M^es Bourgognes et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SASU M^es Bourgognes est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle M^es Bourgognes et au directeur régional des finances publiques de la région de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d’Or.

Délibéré après l’audience du 18 octobre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Philippe Nicolet, président,

M^me Nadia Zeudmi-Sahraoui, première conseillère,

M^me Pauline Hascoët, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 novembre 2022.

La rapporteure,

P. B

Le président,

P. Nicolet

La greffière,

L. Curot

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition,

Le greffier,

lc