Vu la procédure suivante :

Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 14 janvier 2021, 20 juillet 2021 et 20 octobre 2021, la société civile immobilière (SCI) Ange des Cimes, représentée par M^e Ginter et M^e Chartier, doit être regardée comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de contribution annuelle sur les revenus locatifs et de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2016, ainsi que des pénalités correspondantes, et le rétablissement des déficits reportables en matière d’impôt sur les sociétés à la clôture de l’exercice 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

La société soutient que :

En ce qui concerne la procédure d’imposition :

— elle a été privée d’un réel débat oral et contradictoire ;

— l’administration fiscale n’a pas donné suite à sa demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires et du comité de l’abus de droit fiscal ;

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions litigieuses :

— s’agissant de l’impôt sur les sociétés, le prêt que lui a consenti la société Mariwalle Holding SA n’est pas constitutif d’un abus de droit dès lors qu’il n’est pas fictif ; c’est donc à tort que l’administration fiscale a remis en cause la déductibilité des intérêts d’emprunt sur ce fondement ; à titre subsidiaire, le service n’aurait pas non plus pu remettre en cause cette déductibilité en se fondant sur l’article 212-I-b) du code général des impôts dès lors que ces dispositions sont contraires à l’article 56 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne et à l’article 26-5 de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 ;

— l’administration fiscale n’apporte pas la preuve de ce que le loyer pratiqué pour la location du chalet situé à Courchevel était anormalement bas ; elle ne pouvait pas recourir à la méthode d’appréciation directe car il existait des termes de comparaison ; en tout état de cause, le service ne démontre pas la pertinence du taux de rendement de 4 % ; à tout le moins, le taux de rendement doit être ramené à 3 % de la valeur vénale du bien ;

— s’agissant de la contribution annuelle sur les revenus locatifs, les cotisations supplémentaires mises à sa charge ne sont pas fondées pour les mêmes raisons que celles mentionnées au point précédent :

— s’agissant de la retenue à la source sur les revenus considérés comme distribués à la société Mariwalle, celle-ci n’est pas fondée dès lors qu’à supposer que de tels revenus existent, ceux-ci ne peuvent être qualifiés d’occultes au sens du c) de l’article 111 du code général des impôts

Par un mémoire en défense, enregistré le 13 juillet 2021, l’administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 19 octobre 2023 :

— le rapport de M^me Bergantz, conseillère ;

— les conclusions de M^me Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière (SCI) Ange des Cimes est propriétaire d’un chalet situé à Courchevel (73120). Lors d’une vérification de comptabilité diligentée au titre des exercices clos en 2015 et 2016, l’administration fiscale a, d’une part, remis en cause la réalité du prêt consenti par la société Mariwalle Holding SA pour l’acquisition du chalet ainsi que, par voie de conséquence, des intérêts d’emprunt qui avaient été comptabilisés en charges par la SCI Ange des Cimes, et, d’autre part, constaté que le chalet avait été mis à disposition de la société Mariwall Holding pour un prix insuffisant, caractérisant ainsi un acte anormal de gestion. Le service lui a notifié, par une proposition de rectification du 17 juillet 2018, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de contribution annuelle sur les revenus locatifs et de retenue à la source au titre de l’exercice clos en 2016. La SCI doit être regardée comme demandant la décharge de ces impositions, en droits et pénalités, ainsi que le rétablissement des déficits reportables en matière d’impôt sur les sociétés à la clôture de l’exercice 2015.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure suivie :

2. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d’une société a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

3. Il résulte de l’instruction que la vérification de comptabilité de la société requérante s’est déroulée dans ses propres locaux. Le vérificateur a ainsi rencontré le gérant de la société le 22 juin 2018, avec qui il s’est également entretenu par téléphone le 16 juillet 2018, avant de notifier la proposition de rectification en date du 17 juillet 2018. S’il n’y a effectivement eu qu’une intervention au siège de la SCI requérante, il résulte de l’instruction que le vérificateur avait fixé un premier rendez-vous le 25 octobre 2017, auquel personne ne s’était présenté, puis un deuxième, le 30 janvier 2018, qui avait été annulé par le gérant en raison de son état de santé, et un troisième et un quatrième, les 17 avril 2018 et 6 juin 2018, également annulés. En outre, la société n’établit pas, ni même n’allègue, qu’au cours de l’intervention du 22 juin 2018 et de l’entretien téléphonique, le vérificateur se serait refusé à tout échange de vues. Par suite, la SCI Ange des Cimes, faute d’apporter la preuve qui lui incombe conformément au principe rappelé au point 2, n’est pas fondée à soutenir qu’elle a été privée d’un débat oral et contradictoire avec le vérificateur.

4. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 59 du livre des procédures fiscales : « Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 du code général des impôts () ». Aux termes de l’article R. 59-1 du même livre : « Le contribuable dispose d’un délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l’administration à ses observations pour présenter la demande prévue au premier alinéa de l’article L. 59 () ». Et aux termes de l’article R. 64-2 de ce livre : « Lorsque l’administration se prévaut des dispositions de l’article L. 64, le contribuable dispose d’un délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l’administration à ses observations pour demander que le litige soit soumis à l’avis du comité consultatif de l’abus de droit fiscal ».

5. Il résulte de l’instruction que l’administration a répondu aux observations de la SCI Ange des Cimes par un courrier du 17 décembre 2018, reçu le 20 décembre suivant. La société disposait ainsi, en application des dispositions précitées, d’un délai de trente jours expirant le 21 janvier 2019 pour demander que le litige soit soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires et au comité consultatif de l’abus de droit fiscal. Par suite, les demandes de saisine présentées par la société requérante le 22 janvier 2019 étaient tardives, et celle-ci n’est donc pas fondée à soutenir que la procédure suivie serait irrégulière faute pour l’administration d’avoir donné suite à de telles demandes.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

S’agissant de l’impôt sur les sociétés :

Quant à la déductibilité des intérêts d’emprunt :

6. En premier lieu, aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales : « Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. () ». Il résulte de ces dispositions que, lorsque l’administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu’elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n’ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles. L’administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l’intention du contribuable d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales. Dans l’hypothèse où l’administration s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l’opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales.

7. Il résulte de l’instruction que, par un acte du 10 octobre 2015, la SCI Ange des Cimes a acquis un chalet situé à Courchevel. La société de droit suisse Mariwalle Holding SA a intégralement payé le prix d’acquisition de ce bien, pour un montant total de 5 347 127 euros. Par un contrat en date du 28 septembre 2015, la société Mariwalle Holding SA a consenti à la SCI requérante un prêt d’un montant de 5 350 000 euros et cette dernière a ainsi comptabilisé en charge des intérêts d’emprunt pour un montant de 13 689 euros au titre de l’exercice clos en 2015 et pour un montant de 53 471 euros au titre de l’exercice clos en 2016. Le vérificateur a toutefois estimé que le contrat de prêt était fictif et a remis en cause la déductibilité de ces intérêts d’emprunt.

8. Pour établir que le contrat de prêt conclu entre la SCI Ange des Cimes et la société Mariwalle Holding SA présente un caractère fictif et dissimule un but purement fiscal, l’administration fiscale relève tout d’abord que la SCI n’a présenté aucun projet commercial pour l’obtention de ce prêt. En outre, eu égard aux clauses du contrat de prêt qui indiquent que ledit prêt est remboursable sur dix ans, le service a calculé que, pour rembourser sa dette, la SCI aurait dû générer de 2016 à 2025 un flux de trésorerie d’environ 750 000 euros par an. Or, il est constant que les ressources de la SCI se sont limitées, en 2015 et 2016, aux loyers versés par la société Mariwalle Holding SA pour la location de la villa, soit 0 euro en 2015 et 105 000 euros en 2016. De plus, l’administration a constaté que la SCI Ange des Cimes ne dispose d’aucun compte bancaire et que ces dépenses sont affectées par la société Mariwalle Holding SA à partir des comptes bancaires de la SCI Castel de Pampelone qu’elle détient à 99,9 %. Par ailleurs, le service vérificateur relève qu’aucun échéancier de remboursement n’a été prévu, qu’aucun remboursement du capital emprunté n’est intervenu sur la période vérifiée, que le financement a été consenti à un taux extrêmement faible de 1,80 % par an, que les intérêts d’emprunt ont été comptabilisés sans être payés, que le contrat de prêt n’a pas été soumis à la formalité de l’enregistrement en France et n’a donc pas date certaine et enfin que le prêteur n’a pris aucune garantie, hypothécaire ou autre. L’administration fiscale établit ainsi que la société Mariwalle Holding SA s’est toujours comportée comme une associée et non comme une prêteuse de deniers et que le contrat de prêt, dont la conclusion avait au demeurant pour unique but de générer des charges d’intérêts pour la SCI et de réduire la valeur du patrimoine imposable à l’impôt de solidarité sur la fortune, est fictif.

9. Pour contester les constatations effectuées par le service vérificateur, la SCI Ange des Cimes soutient que la circonstance qu’elle n’a encaissé que 105 000 euros en 2016 n’est pas suffisante pour considérer que le contrat de prêt en cause est constitutif d’un abus de droit dès lors que cela ne préjuge en rien des recettes futures qu’elle pourrait générer. Cependant, cette argumention, qui n’est corroborée par aucune pièce, ne permet pas de démontrer la réalité du contrat de prêt en date du 28 septembre 2015.

10. Il résulte de ce qui précède que le contrat de prêt du 28 septembre 2015 conclu entre la SCI Ange des Cimes et la société Mariwalle Holding SA présente un caractère fictif, constitutif d’un abus de droit. C’est par suite à bon droit que l’administration a, en application de la procédure de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, remis en cause la déductibilité des intérêts d’emprunts qui avaient été comptabilisés en charge au titre des années 2015 et 2016.

11. En second lieu, le moyen présenté à titre subsidiaire tiré de ce que la déductibilité des intérêts d’emprunt n’aurait pu être remise en cause sur le fondement de l’article 212-I-b du code général des impôts est inopérant dès lors que, comme il vient d’être dit, une telle remise en cause pouvait être fondée sur la fictivité du contrat de prêt.

Quant à l’acte anormal de gestion :

12. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l’acte par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

13. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a constaté qu’au cours des années vérifiées, la SCI Ange des Cimes a loué à la société Mariwalle Holding SA, avec qui elle est en relation d’affaires, le chalet situé à Courchevel dont elle est propriétaire. Si le bail ne prévoyait pas le montant du loyer, il est constant qu’en 2016, la SCI Ange des Cimes a encaissé une somme de 105 000 euros au titre de la location du chalet. Pour déterminer la valeur locative réelle de ce bien et établir que sa mise à disposition pour un loyer annuel d’un montant de 105 000 euros à la société Mariwalle Holding SA était intervenue dans des conditions étrangères à une gestion commerciale normale, l’administration fiscale a, en l’absence de termes de comparaison pertinents sur le marché locatif local, appliqué un taux de rendement de 4 % à sa valeur vénale, aboutissant ainsi à un loyer annuel d’un montant de 196 000 euros. Toutefois, et alors que la société requérante soutient que le taux de rendement de 4 % est dépourvu de fondement et de pertinence, l’administration, en se bornant à affirmer qu’un tel taux n’est pas exagéré au regard des taux habituellement retenus par la jurisprudence qui se situent généralement entre 3 et 7 % et qu’il correspond à la nature prestigieuse du bien, sans produire aucun élément chiffré relatif au marché locatif, n’établit pas la pertinence de ce taux et, par suite, n’apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère anormalement bas du loyer consenti. Dans ces conditions, et sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens soulevés au titre de la rectification fondée sur l’existence d’un acte anormal de gestion, la SCI Ange des Cimes est fondée à solliciter une réduction en base d’un montant de 91 000 euros au titre de l’exercice clos en 2016.

S’agissant de la contribution annuelle sur les revenus locatifs :

14. Aux termes de l’article 234 nonies du code général des impôts : « I.- Il est institué une contribution annuelle sur les revenus retirés de la location de locaux situés dans des immeubles achevés depuis quinze ans au moins au 1er janvier de l’année d’imposition, acquittée par les bailleurs () ». Aux termes de l’article 234 duodecies du même code : « I. – Lorsque la location est consentie par une personne morale ou un organisme devant souscrire la déclaration prévue au 1 de l’article 223, () la contribution prévue à l’article 234 nonies est assise sur les recettes nettes définies à l’article 29 qui ont été perçues au cours de l’exercice ou de la période d’imposition () ».

15. Une société propriétaire qui renonce sans contrepartie à percevoir des recettes qu’une gestion normale de son bien lui eut procurées doit être regardée comme ayant retiré un revenu de la location de ce bien au sens de l’article 234 nonies précité.

16. Il résulte de ce qui a été dit au point 13 que la SCI Ange des Cimes ne peut être regardée comme ayant renoncé sans contrepartie à percevoir des recettes qu’une gestion normale de son bien lui eut procurées. Par suite, elle est fondée à solliciter la décharge, en droits et pénalités, du rappel de contribution annuelle sur les revenus locatifs ayant été mis à sa charge au titre de l’année 2016.

S’agissant de la retenue à la source :

17. Aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ». Aux termes de l’article 119 bis de ce code : « () 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l’application d’une retenue à la source dont le taux est fixé par l’article 187 lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France. () ».

18. Compte tenu de ce qui a été dit au point 13, c’est à tort que l’administration fiscale a mis à la charge de la société requérante une retenue à la source au titre de l’exercice 2016. Il y a lieu, en conséquence, d’accorder à la SCI Ange des Cimes la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions.

19. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI Ange des Cimes est seulement fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l’exercice 2016 à concurrence d’une réduction en base de 91 000 euros, ainsi que, par voie de conséquence, des cotisations supplémentaires de contribution annuelle sur les revenus locatifs et de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de ce même exercice.

Sur les frais liés au litige :

20. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de faire application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 200 euros au titre des frais exposés par la SCI Ange des Cimes en cours d’instance et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La base de l’impôt sur les sociétés de la SCI Ange des Cimes au titre de l’exercice clos en 2016 est réduite de la somme de 91 000 euros.

Article 2 : Les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles a été assujettie la SCI Ange des Cimes au titre de l’exercice clos en 2016, ainsi que les pénalités correspondantes, sont réduites à concurrence de ce qui résulte de l’article 1er ci-dessus.

Article 3 : La SCI Ange des Cimes est déchargée des cotisations supplémentaires de contribution annuelle sur les revenus locatifs et de retenue à la source mises à sa charge au titre de l’exercice 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 4 : L’Etat versera à la SCI Ange des Cimes la somme de 1 200 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 6 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière Ange des Cimes et à l’administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscale Sud-Est.

Délibéré après l’audience du 19 octobre 2023, à laquelle siégeaient :

M^me Chevalier-Aubert, présidente,

M^me Kolf, conseillère,

M^me Bergantz, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 octobre 2023.

La rapporteure,

signé

A. Bergantz

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

C. Albu

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier en chef,

Ou par délégation la greffière,

No 2100227