Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 5 janvier 2023, le 6 mars 2024 et le 25 avril 2024, la société par actions simplifiée (SAS) AGEMS anesthésie bloc opératoire, représentée par le cabinet Le Faucheur avocats, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction mises à sa charge au titre des années 2017 à 2020 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— l’avis de mise en recouvrement en date du 4 octobre 2021 est entaché d’un vice de forme, en ce que ses mentions ne lui permettaient pas de comprendre les erreurs et omissions relevées par l’administration fiscale et, le cas échéant, de présenter ses observations ;

— la décision du Conseil d’Etat sur lequel le service fonde ses rectifications concerne le calcul de la participation des employeurs à la formation continue et non la participation des employeurs à l’effort de construction ;

— le calcul retenu par l’administration fiscale est erroné en ce qu’elle a refusé d’appliquer une circulaire administrative éditée par l’Agence centrale des organismes de sécurité sociale (ACOSS), préconisant une prise en compte des effectifs au titre de l’année N-2, au titre de laquelle aucune imposition n’était due pour l’année 2016 ;

— le calcul retenu par le service est en tout état de cause erroné et constitutif d’une inégalité de traitement en ce qu’il a refusé d’appliquer une proratisation des effectifs intérimaires par rapport à leur temps de présence, conformément aux dispositions de l’article L. 1111-2 du code de travail, auquel renvoie l’article L. 313-1 du code de la construction et de l’habitation, et qu’en appliquant cette méthode, ses effectifs étaient inférieurs au seuil de quarante en 2015 et 2016 ;

— dès lors qu’elle démontre que son effectif en 2015 était inférieur à 20 salariés et qu’elle n’a franchi ce seuil qu’en 2016, elle bénéficiait d’un dispositif d’exonération totale de la participation des employeurs à l’effort de construction au titre de l’ensemble de la période vérifiée.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 15 mars 2023 et le 14 mars 2024, l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique) conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

— les dispositions des articles L. 121-1 et L. 211-2 du code des relations entre le public et l’administration ne sont pas utilement invocables par la société requérante ;

— la réponse technique du 25 mars 2013 de l’ACOSS, faute d’avoir été établie par l’administration fiscale, n’est pas invocable sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

— il n’est pas établi que, dès l’année 2015, année de la première embauche d’un salarié et de création au sens de la participation des employeurs à l’effort de construction, les effectifs de la société n’étaient pas supérieurs à vingt salariés ;

— les autres moyens soulevés par la SAS AGEMS anesthésie bloc opératoire ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code des relations entre le public et l’administration ;

— le code de la construction et de l’habitation ;

— le code du travail ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— la loi n°2019-486 du 22 mai 2019 ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Lenoir,

— et les conclusions de M. Guiader, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Agems anesthésie bloc opératoire (AGEMS), qui exerce une activité dans le secteur de l’intérim spécialisée dans les métiers de la santé, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2020. A l’issue de ce contrôle, le service a fait part à la SAS AGEMS, par une proposition de rectification du 4 juin 2021 ayant donné lieu à échanges contradictoires, de son intention de l’assujettir à des cotisations de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction au titre des années 2017 à 2020. Les impositions correspondantes, assorties des intérêts de retard, ont été mises à la charge de la SAS AGEMS par avis de mise en recouvrement en date du 31 mars 2022. Les réclamations présentées par la société AGEMS en date du 21 avril 2022 et 17 octobre de la même année ayant fait l’objet d’une décision de rejet en date du 23 novembre 2022, celle-ci demande, par la requête susvisée, la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations de participation des employeurs à l’effort de construction ainsi maintenues à sa charge.

Sur la régularité de l’avis de mise en recouvrement du 31 mars 2022 :

2. En premier lieu, aux termes de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : « L’avis de mise en recouvrement prévu à l’article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l’objet de cet avis. / L’avis de mise en recouvrement mentionne également que d’autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. / Lorsque l’avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l’article L. 57 ou à la notification prévue à l’article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l’informant d’une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications () ». L’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales prévoit ainsi la motivation des avis de mise en recouvrement par référence aux documents qui ont été précédemment envoyés au contribuable faisant l’objet d’une procédure de rectification et qui détaillent la nature, les motifs, les montants et les modalités de calcul des droits supplémentaires et pénalités mis en recouvrement.

3. La SAS AGEMS soutient que les mentions de l’avis de mise en recouvrement en date du 31 mars 2022, qui méconnaissent les dispositions citées au point qui précèdent, ne lui ont pas permis de comprendre la justification et le montant de la créance et de présenter utilement ses observations. Toutefois, et alors que celle-ci ne saurait utilement se prévaloir des dispositions des articles L. 211-2 et L. 121-1 du code des relations entre le public et l’administration, non applicables eu égard aux dispositions spéciales applicables aux procédures de rectification, cet avis renvoie à la proposition de rectification du 4 juin 2021 ainsi qu’à la réponse aux observations du contribuable du 26 juillet 2021. Le moyen tiré du vice de forme dont serait entaché l’avis de mise en recouvrement du 31 mars 2022 doit par suite, en tout état de cause, être écarté.

4. En second lieu, si la société invoque les dispositions du L. 76 B du livre des procédures fiscales, et alors qu’il ne résulte en tout état de cause pas de l’instruction que les impositions aient été établies sur le fondement de documents obtenus de tiers, ce moyen n’est pas assorti des précisions suffisantes pour en apprécier le bienfondé.

Sur le bienfondé des impositions :

5. Il résulte de l’instruction que, pour assujettir la SAS AGEMS à des cotisations de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction au titre des années 2017 à 2020, le service a considéré que la société, créée au cours de l’année 2015 et ayant depuis l’année de sa création occupé au moins vingt salariés, n’avait pas effectué, au titre de ces années, le versement prévu au premier alinéa de l’article L. 313-1 du code de la construction et de l’habitation ou d’investissement libératoire au sens de ce même article.

En ce qui concerne la loi fiscale :

S’agissant de l’effectif salarié au cours de l’année 2015 et de ses conséquences sur la cotisation due en application de l’article L. 313-4 du code de la construction et de l’habitation :

6. D’une part, aux termes du 1. de l’article 235 bis du code général des impôts : « Les règles concernant la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l’effort de construction sont définies aux articles L. 313-1, () et L. 313-4 à L. 313-6 du code de la construction et de l’habitation ».

7. D’autre part, aux termes du premier alinéa de l’article L. 313-4 du code de la construction et de l’habitation : « Les employeurs qui, dans le délai d’un an à compter de la fin de l’année civile écoulée, n’ont pas procédé, dans les conditions fixées par décret en Conseil d’Etat, aux investissements prévus à l’article L. 313-1 sont assujettis à une cotisation de 2 p. 100 calculée sur les bases fixées à l’article L. 313-1. » L’article L. 313-1 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige, dispose que : « Les employeurs occupant au moins vingt salariés, () assujettis à la taxe sur les salaires prévue à l’article 231 du code général des impôts (), doivent consacrer des sommes représentant 0,45 % au moins du montant » correspondant aux revenus d’activité versés par eux au titre de l’année écoulée « au financement d’actions dans le domaine du logement, en particulier du logement des salariés ». Aux termes des deux premiers alinéas de l’article R. 313-1 de ce code, dans sa rédaction applicable jusqu’au 1er janvier 2018 : « Pour le calcul de l’effectif mentionné au premier alinéa de l’article L. 313-1, l’effectif de l’entreprise calculé au 31 décembre de l’année civile écoulée, tous établissements confondus, est égal à la moyenne des effectifs déterminés chaque mois de l’année civile. / Pour la détermination des effectifs du mois, il est tenu compte des salariés titulaires d’un contrat de travail, y compris les salariés absents, conformément aux dispositions des articles L. 1111-2, L. 1111-3 et L. 1251-54 du code du travail. » Aux termes de l’article L. 1251-54 du code du travail : " Pour calculer les effectifs d’une entreprise de travail temporaire, il est tenu compte : / 1° Des salariés permanents de cette entreprise, déterminés conformément à l’article L. 1111-2 ; / 2° Des salariés temporaires qui ont été liés à cette entreprise par des contrats de mission pendant une durée totale d’au moins trois mois au cours de la dernière année civile. "

8. Il résulte de la combinaison des dispositions citées au point qui précède que pour calculer les effectifs permettant de déterminer l’assujettissement d’une société à la cotisation de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction applicable aux entreprises de travail temporaire, il y a lieu de retenir les salariés temporaires qui ont effectué au moins trois mois de mission d’intérim au cours de l’année de versement des rémunérations constituant l’assiette de la participation, qui est l’année précédant celle au cours de laquelle doit être effectué le versement prévu à l’article L. 313-1 du code de la construction et de l’habitation ou, à défaut, est due la participation de 2% prévue à l’article L. 313-4 du même code.

9. Enfin, aux termes du premier alinéa de l’article L. 313-2 du code de la construction et de l’habitation, abrogé par la loi du 22 mai 2019 relative à la croissance et la transformation des entreprises : « Les employeurs qui, en raison de l’accroissement de leur effectif, atteignent ou dépassent l’effectif de vingt salariés sont dispensés pendant trois ans du versement prévu à l’article L. 313-1. Le montant de ce versement est réduit respectivement de 75 %, 50 % et 25 % les première, deuxième et troisième années suivant la dernière année de dispense. Les employeurs ayant dépassé l’effectif de vingt salariés avant le 1er septembre 2005 et qui, en 2005, bénéficiaient d’une dispense ou d’une réduction du montant de leur participation continuent à bénéficier de cette dispense ou de cette réduction dans les conditions antérieures. »

10. Il ressort des termes de la proposition de rectification en date du 4 juin 2021 qu’au titre de l’année 2015, année de création de la SAS AGEMS, celle-ci ne disposait d’aucun salarié relevant d’un effectif permanent mais avait employé des salariés temporaires. Pour considérer que cet effectif s’élevait au nombre de quarante-quatre au titre de l’année 2015, le service a procédé au décompte, exposé en annexe 1 de la proposition de rectification précitée, pour chacun de ces salariés, de la différence entre un « début de période d’activité » et une « fin de période d’activité ». La société requérante fait valoir que ce calcul est erroné en ce qu’il ne prend pas en compte les contrats effectivement conclus et périodes effectivement travaillées par ces salariés au titre de la période ainsi décomptée, en citant les exemples, assortis des contrats effectivement conclus, de MM. Chati, Droy et Colomers. En outre, si le service soutient que, à l’exception de neuf salariés, il s’est borné à retenir les salariés pour lesquels le contrat de travail était supérieur à trois mois et que la société ne justifie pas de ce qu’elle aurait effectivement occupé moins de vingt salariés au titre de l’année 2015, la société requérante produit un extrait de son logiciel de paie, dont l’authenticité n’est pas discutée par l’administration fiscale, recensant l’ensemble des contrats conclus par les salariés temporaires au titre de l’année 2015. Il ressort de ces données, recensant, par salarié et par contrat, le nombre de jours et le nombre d’heures travaillés, que seuls dix-sept salariés avaient effectivement travaillé un nombre de jours supérieur à soixante au titre de l’année 2015.

11. La SAS AGEMS soutient, dans le dernier état de ses écritures, que son effectif, au sens du premier alinéa de l’article L. 313-1 du code de la construction et de l’habitation, a franchi le seuil de vingt au cours de l’année 2016. Dans ces conditions, eu égard à ce qui précède, il résulte de l’instruction que cette société était dispensée pendant trois ans, au titre des années 2017, 2018 et 2019, du versement prévu à l’article L. 313-1 précité. Par suite, il n’y avait pas lieu pour l’administration fiscale de l’assujettir à la cotisation de 2% de participation à l’effort des employeurs pour l’effort de construction au titre des années 2017, 2018 et 2019.

12. Toutefois, s’agissant de l’année 2020, les dispositions de l’article L. 313-2 du code de la construction et de l’habitation précitées ne dispensaient pas la SAS AGEMS du versement prévu à l’article L. 313-1 du code de la construction et de l’habitation, mais prévoyaient seulement la réduction de ce versement. Dès lors qu’il n’est pas contesté qu’un tel versement, ou un investissement libératoire au sens du même article, n’a pas été effectué par la société au titre des rémunérations versées en 2019, et en l’absence d’autre élément de contestation, par la société requérante, du bienfondé de cette cotisation ou de son calcul, au titre de l’année 2020, c’est à bon droit que le service l’a assujettie à la cotisation de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction.

En ce qui concerne l’invocation de la réponse technique de l’Agence centrale des organismes de sécurité sociale en date du 25 mars 2013 :

13. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales. »

14. Ainsi que le relève l’administration, et alors au demeurant que celle-ci n’a en l’espèce procédé à aucun rehaussement d’une imposition antérieure, la réponse technique établie par l’Agence centrale des organismes de sécurité sociale (ACOSS) en date du 25 mars 2013, outre qu’elle concerne le versement transport, ne saurait constituer une interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées au sens des dispositions qui précèdent. La SAS AGEMS ne saurait par suite utilement en invoquer le bénéfice, sur le fondement implicite des dispositions qui précèdent, pour faire obstacle aux impositions en litige.

15. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS AGEMS est seulement fondée à demander la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017, 2018 et 2019.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros à verser à la SAS AGEMS au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La SAS AGEMS anesthésie bloc opératoire est déchargée des cotisations de 2% de participation des employeurs à l’effort de construction auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017, 2018 et 2019, et des intérêts de retard correspondants.

Article 2 : L’Etat versera à la SAS AGEMS anesthésie bloc opératoire la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS AGEMS anesthésie bloc opératoire est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée AGEMS anesthésie bloc opératoire et à l’administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique).

Délibéré après l’audience du 2 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

M^me Dousset, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 avril 2025.

Le rapporteur,

Signé

A. LENOIR

Le président,

Signé

B. ROHMERLa greffière,

Signé

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne à la ministre auprès du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargée des comptes publics, en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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