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- Base d'imposition des traitements, salaires et revenus assimilés
- Charges déductibles du revenu brut
- Cotisations à un régime de retraite ou de prévoyance
- Cotisations dont la déduction est plafonnée
Cotisations dont la déduction est plafonnée
| Date de mise à jour : | Publié le 17 février 2026 |
|---|---|
| Référence : | BOI-RSA-BASE-30-10-20 |
Table des matières
Les commentaires contenus dans le présent document font l’objet d’une consultation publique du 17 février 2026 au 17 avril 2026 inclus pour permettre aux personnes intéressées d’adresser leurs remarques éventuelles à l’administration. Ces remarques doivent être formulées par courriel adressé à : bureau.c1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr. Seules les contributions signées seront examinées. Dès la présente publication, vous pouvez vous prévaloir de ces commentaires jusqu’à leur éventuelle révision à l’issue de la consultation.
1
La présente section expose le régime applicable aux cotisations ou primes versées aux régimes de retraite supplémentaire (I § 5 et suivants) ou de prévoyance complémentaire (II § 200 et suivants), qui sont déductibles, sous certaines limites, des traitements et salaires en application des 1° quater, 2° et 2°-0 ter de l’article 83 du code général des impôts (CGI).
I. Cotisations versées aux régimes de retraite supplémentaire
A. Dispositions applicables aux régimes de retraite obligatoires et collectifs d’entreprise dits « article 83 »
5
Les cotisations ou primes versées aux régimes de retraite obligatoires et collectifs d’entreprise visés au premier alinéa du 2° de l’article 83 du CGI (dits « article 83 ») sont déductibles des traitements et salaires, sous réserve du respect des conditions précisées ci-après.
Aux termes des dispositions du III de l’article 8 de l’ordonnance n° 2019-766 du 24 juillet 2019 portant réforme de l’épargne retraite, du II de l’article 9 de l’ordonnance n° 2019-766 du 24 juillet 2019 et du III de l’article 9 du décret n° 2019-807 du 30 juillet 2019 portant réforme de l’épargne retraite, de tels contrats de retraite supplémentaire auxquels l’affiliation des salariés est obligatoire ne peuvent être mis en place, à compter du 1er octobre 2020, que sous la forme d’un plan d’épargne retraite obligatoire (PERO) mentionné à l’article L. 224-23 du code monétaire et financier (CoMoFi). Les contrats mis en place avant cette date peuvent toutefois accueillir de nouveaux adhérents.
1. Conditions liées aux contrats des régimes de retraite obligatoires et collectifs d’entreprise
a. Objet du contrat
10
Les contrats souscrits doivent avoir pour objet l’acquisition et la jouissance de droits viagers, sous forme de rente, payables à l’assuré au plus tôt à compter de la date de liquidation de sa pension dans un régime obligatoire d’assurance vieillesse (de base ou complémentaire) ou à l’âge légal de départ à la retraite prévu à l’article L. 161-17-2 du code de la sécurité sociale (CSS).
Remarque : Il est admis que la rente susmentionnée soit stipulée réversible sur la tête du conjoint survivant ou des enfants à charge ou, le cas échéant, d’un bénéficiaire désigné. Il est rappelé que les pensions servies sont toujours imposables selon les règles des pensions et retraites, quelle que soit la qualité du bénéficiaire.
Les régimes de retraite adossés à un contrat d’assurance comportant une clause d’anticipation permettant au bénéficiaire de percevoir, avant l’âge légal de départ à la retraite, une partie de l’épargne acquise n’ouvrent pas droit à la déduction des cotisations.
Remarque : Pour plus de précisions, il convient de se reporter au § 210 de la section 1 du chapitre 2 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du Bulletin officiel de la Sécurité sociale (BOSS).
b. Financement
12
Le financement du régime de retraite supplémentaire doit comporter une participation effective de l’employeur : au minimum une part significative, au maximum la totalité. À cet égard, la seule prise en charge par l’employeur des frais de mise en place et de gestion du régime ne constitue pas, de sa part, une participation significative à son financement.
Remarque : Le niveau requis de la participation de l’employeur peut notamment être apprécié par rapport aux règles de financement du régime d’assurance-maladie de la sécurité sociale. Une participation d’un niveau inférieur peut toutefois être acceptée, si le taux est conforme aux usages et accords collectifs en vigueur dans la profession et la branche d’activité concernée.
c. Garanties complémentaires
15
Les contrats peuvent prévoir des garanties complémentaires en cas de décès de l’adhérent avant (contre-assurance décès, qui le cas échéant peut valablement consister en la contrepartie de la provision mathématique) ou après la date de mise en service de la rente viagère (réversion notamment), ainsi qu’en cas d’invalidité, d’incapacité ou de perte d’autonomie.
Remarque 1 : Pour plus de précisions, il convient de se reporter au § 220 de la section 1 du chapitre 2 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
Remarque 2 : Certains contrats offrent à la souscription des adhérents une garantie optionnelle dite d’« annuités garanties », par laquelle l’assureur garantit aux intéressés une durée minimale de service de la rente (cinq, dix ou quinze ans le plus souvent). Ainsi, en cas de décès de l’adhérent et, le cas échéant, du réservataire à l’intérieur de cette période garantie, le solde des annuités est versé à un bénéficiaire désigné par l’adhérent au jour de la liquidation de ses droits viagers. L’existence d’une telle garantie dans les contrats ne constitue pas, en tant que telle, un motif de remise en cause de la déductibilité des cotisations du revenu net global sous réserve, d’une part, que le nombre d’annuités garanties n’excède pas l’espérance de vie de l’adhérent à l’âge auquel il liquide ses droits viagers, déterminée selon les tables de génération prévues à l’article A. 132-18 du code des assurances (C. assur.) et diminuée de cinq ans et, d’autre part, que les bénéficiaires des annuités garanties soient définitivement et irrévocablement désignés par l’adhérent au jour de la liquidation de ses droits viagers.
d. Faculté de rachat
20
Les contrats ne peuvent pas prévoir de versement en capital quand bien même ce versement prendrait la forme d’une option alternative aux versements de rentes.
Ils ne sont en principe pas rachetables, sauf dans les cas prévus aux troisième à septième alinéas de l’article L. 132-23 du C. assur. et de l’article L. 223-22 du code de la mutualité.
Hormis ces cas, ainsi que celui du rachat des rentes lorsque les rentes mensuelles n’excèdent pas le montant mentionné à l’article A. 160-2 du C. assur., les contrats ne peuvent pas prévoir de faculté de rachat, même partiel.
Remarque : Le montant des rentes mensuelles mentionné à l’article A. 160-2 du C. assur. dans sa rédaction issue de l’article 1 de l’arrêté du 17 juillet 2023 portant soutien au pouvoir d’achat des épargnants bénéficiaires de rentes inférieures à un certain montant minimal est fixé à 110 €.
22
Le bénéfice de la déduction des cotisations ou primes est remis en cause lorsque la liquidation du régime de retraite supplémentaire est assimilable à une sortie en capital, même partielle. Ainsi, les versements de rentes dites « variables » ou « par paliers » ayant pour effet soit de liquider une fraction significative des droits viagers sur une très courte période, soit au contraire de différer cette liquidation à une date très tardive, assimilés à une sortie partielle, remettent en cause le bénéfice de la déduction des cotisations ou primes.
Remarque : Pour plus de précisions, il convient de se reporter au § 230 de la section 1 du chapitre 2 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
2. Conditions liées au caractère obligatoire des garanties mises en place
25
Aux termes des dispositions du premier alinéa du 2° de l’article 83 du CGI, le bénéfice de la déduction des cotisations ou primes versées aux régimes de retraite supplémentaire mis en place dans l’entreprise est subordonné à la condition que ces sommes financent des garanties auxquelles le salarié est affilié à titre obligatoire.
Remarque : Pour plus de précisions sur l’appréciation du caractère obligatoire des garanties mises en place, il convient de se reporter à la section 1 du chapitre 4 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
30
Dans certaines conditions, des dispenses d’affiliation des salariés aux garanties offertes par l’entreprise peuvent être admises. Dans ces cas spécifiques, les salariés peuvent choisir de ne pas être affiliés au système de garanties proposé par l’entreprise, sans que cela ne remette en cause le caractère obligatoire des garanties mises en place au sein de l’entreprise.
Remarque : Pour plus de précisions sur les cas de dispense d’affiliation, il convient de se reporter à la section 2 du chapitre 4 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
3. Conditions liées au caractère collectif des garanties mises en place
a. Les garanties doivent concerner l’ensemble du personnel salarié ou une catégorie objective de salariés
40
Les garanties doivent faire l’objet de contrats passés avec un organisme d’assurance qui doivent revêtir la forme d’une assurance de groupe qui s’impose à l’ensemble du personnel ou à une catégorie objective donnée.
Pour l’application du premier alinéa du 2° de l’article 83 du CGI, comme du 1° quater du même article, les contrats d’assurance de groupe s’entendent de ceux que les entreprises elles-mêmes ont souscrit et dont le bénéfice est accordé à l’ensemble du personnel salarié ou à certaines catégories objectives de salariés, peu important que les bénéficiaires soient des cadres dirigeants ou de direction (CE, décision du 8 juillet 2005, n° 259251).
Il est admis que les catégories objectives de personnels puissent être définies par référence aux critères mentionnés à l’article R. 242-1-1 du CSS et à l’article R. 242-1-2 du CSS. Si tous les salariés d’une même catégorie ne sont pas adhérents du contrat, la déduction des cotisations n’est admise que si les personnels couverts correspondent à une ou plusieurs catégories objectives au sens des dispositions de ces mêmes articles.
Bien que les mandataires sociaux ne constituent pas en tant que tels une catégorie de personnel, ils sont susceptibles de bénéficier des dispositions du premier alinéa du 2° de l’article 83 du CGI, comme de celles du 1° quater du même article 83 du CGI (II § 200 et suivants), dès lors qu’ils peuvent être inclus dans une catégorie plus large, comme celle des cadres dirigeants.
Remarque : Pour plus de précisions sur la détermination de catégorie objective de salarié, il convient de se reporter à la section 1 du chapitre 5 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS et à la section 2 du chapitre 5 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
45
Une entreprise ne comportant qu’un nombre très limité de salariés ou même un seul, appartenant à une catégorie donnée, définie de manière générale et impersonnelle selon des critères non restrictifs, a la possibilité d’adhérer à un contrat d’assurance de groupe. En pareil cas, le contrat peut se présenter sous la forme d’un contrat collectif obligatoire ouvert à plusieurs entreprises. Le groupe ainsi constitué doit répondre aux exigences de la réglementation particulière à ce type d’assurance.
b. Les cotisations doivent être fixées à un taux uniforme pour l’ensemble des salariés ou pour ceux d’une même catégorie objective de salariés
50
Les cotisations doivent être fixées à un taux uniforme pour l’ensemble des salariés ou pour ceux d’une même catégorie objective de salariés. Cette condition n’interdit toutefois pas une modulation du taux de cotisation par tranche de rémunération, c’est-à-dire par fraction de rémunération égale au plafond de la sécurité sociale prévu à l’article L. 241-3 du CSS.
Les sommes issues d’un compte épargne-temps (CET), qui correspondent à un abondement en temps ou en argent de l’employeur, versées par les bénéficiaires en application d’une convention ou d’un accord collectif à un régime de retraite supplémentaire collectif et obligatoire en application de l’article L. 3152-1 du code du travail (C. trav.) sont sans incidence sur l’application de la règle du taux uniforme.
Remarque : Pour plus de précisions sur la détermination de catégorie objective de salarié, il convient de se reporter a la section 4 du chapitre 5 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
4. Déductibilité des cotisations ou primes
55
Les cotisations ou primes versées à titre obligatoire aux régimes dits « article 83 » par le salarié et l’employeur sont, sous certaines limites, déductibles des traitements et salaires (CGI, art. 83, 2°-al. 2).
60
Il en va de même des versements facultatifs qui correspondent :
- aux sommes afférentes à un abondement en temps ou en argent de l’employeur au CET (C. trav., art. L. 3152-4, al. 2) ;
- dans la limite de dix jours par an, aux sommes afférentes à des droits inscrits sur un CET ne correspondant pas à un abondement de l’employeur audit compte épargne (C. trav., art. L. 3152-4, al. 4 et 6) ;
- dans la limite de dix jours par an, aux sommes correspondant à des jours de repos non pris (C. trav., art. L. 3334-8).
Remarque : Lorsque de tels versements sont effectués dans un plan d’épargne retraite obligatoire (PERO) ou un plan d’épargne retraite d’entreprise collectif (PERECO), ils sont exonérés d’impôt sur le revenu dans les conditions et limites exposées au BOI-RSA-ES-10-40.
65
Les autres cotisations versées à titre facultatif sont déductibles du revenu global dans les conditions et limites exposées au BOI-IR-BASE-20-50.
B. Dispositions applicables aux plans d’épargne retraite obligatoire (PERO)
1. Présentation du PERO
70
Le PERO est un plan d’épargne retraite d’entreprise prévu par l’article L. 224-23 du code monétaire et financier (CoMoFi) auquel le salarié est affilié à titre obligatoire.
Remarque : Une synthèse du régime d’imposition des plans d’épargne retraite (PER) mentionnés à l’article L. 224-1 du CoMoFi figure au BOI-ANNX-000513.
75
Le PERO est mis en place au bénéfice de l’ensemble des salariés de l’entreprise ou bien d’une ou plusieurs catégories de salariés, sous réserve que ces catégories soient constituées à partir des critères objectifs mentionnés au 4° du II de l’article L. 242-1 du CSS (CoMoFi, art. L. 224-24, al. 1).
80
Les PERO peuvent être alimentés par des versements obligatoires du salarié ou de l’employeur (CoMoFi, art. L. 224-2, 3°).
Remarque : Le PERO peut également être alimenté par des versements volontaires (BOI-IR-BASE-20-50-10), par des versements « épargne salariale » (BOI-RSA-ES-10-40-20) ainsi que par transfert en provenance d’un autre plan d’épargne retraite, par des sommes issues de versements volontaires, de versements « épargne salariale » et de versements obligatoires (CoMoFi, art. L. 224-6 ; CoMoFi, art. L. 224-25, al. 5 et CoMoFi, art. L. 224-40, II).
90
À compter de la date de liquidation de la pension de retraite au titre d’un régime obligatoire d’assurance vieillesse ou à compter de l’âge légal de départ à la retraite (échéance du contrat), les droits correspondant aux versements obligatoires sont délivrés sous la forme d’une rente viagère. (CoMoFi, art. L. 224-5, 1°) ou sous forme de capital lorsque les rentes mensuelles n’excèdent pas le montant mentionné à l’article A. 160-2 du C. assur.
Avant l’échéance, les droits correspondant aux versements obligatoires peuvent également être délivrés sous forme de capital lorsqu’à la demande de liquidation ou de rachat, le titulaire du plan est âgé de moins de dix-huit ans (CoMoFi, art. L. 224-4, I-7°).
Remarque 1 : Le régime fiscal des prestations versées sous forme de rentes est exposé au BOI-RSA-PENS-10-20-20 et celui des prestations versées sous forme de capital au BOI-RSA-PENS-30-10-20.
Remarque 2 : Le montant des rentes mensuelles mentionné à l’article A. 160-2 du C. assur dans sa rédaction issue de l’article 1 de l’arrêté du 17 juillet 2023 est fixé à 110 €.
95
Avant l’échéance, les droits constitués par les versements obligatoires peuvent également, à la demande du titulaire, être versés sous forme de capital dans les situations limitativement énumérées aux 1° à 5° du I de l’article L. 224-4 du CoMoFi telles que le décès du conjoint ou la situation de surendettement de l’assuré.
Remarque : Ces prestations de retraite versées de manière anticipée sous forme de capital sont exonérées d’impôt sur le revenu (BOI-RSA-PENS-20-10).
2. Déductibilité des versements obligatoires
100
Les versements obligatoires effectués dans un PERO par le salarié et l’employeur sont, sous certaines limites définies au I-C § 130 et suivants, déductibles des traitements et salaires (CGI, art. 83, 2°-al. 2).
Remarque : Les versements obligatoires effectués, en application de l’article L. 224-27 du CoMoFi, dans un plan d’épargne retraite d’entreprise collectif (PERECO) mentionné à l’article L. 224-13 du CoMoFi, sont déductibles dans les mêmes conditions et limites.
105
La part des versements obligatoires versée au titre de la garantie complémentaire en cas de décès de l’assuré (C. assur., art. L. 142-3, 1°), en cas d’invalidité de l’assuré (C. assur., art. L. 142-3, 2°) ou en cas de perte d’autonomie de l’assuré (C. assur., art. L. 142-3, 3°) est également déductible des traitements et salaires. Le montant de la part de ces versements ainsi déductible est pris en compte pour l’appréciation des limites définies au I-C § 130 et suivants.
110
La part des versements obligatoires versée au titre de la garantie prévoyance complémentaire (C. assur., art. L. 142-3, 4°), de la garantie perte d’emploi (C. assur., art. L. 142-3, 5°) ainsi que de la garantie portant sur la valeur de rachat (C. assur., art. L. 142-3, 6°) n’est pas déductible des traitements et salaires (CGI, art. 163 quinvicies).
3. Déductibilité des versements volontaires
120
Les versements volontaires effectués dans un PERO sont déductibles du revenu net global dans les conditions et limites exposées au BOI-IR-BASE-20-50.
4. Exonération des versements « épargne salariale »
125
Les versements « épargne salariale » effectués dans un PERO sont exonérés d’impôt sur le revenu dans les conditions et limites exposées au BOI-RSA-ES-10-40-20.
C. Limite de déduction des cotisations ou primes versées aux régimes dits « article 83 » et des versements obligatoires effectués dans un PERO
130
Les cotisations ou primes versées aux régimes dits « article 83 » ainsi que les versements obligatoires effectués dans un PERO, qui comprennent les versements de l’employeur, sont déductibles des traitements et salaires dans une limite globale égale à 8 % de la rémunération annuelle brute retenue à concurrence de huit fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale (PASS) en vigueur l’année du versement. En cas d’excédent, celui-ci est ajouté à la rémunération (CGI, art. 83, 2°-al. 3).
Remarque 1 : La limite annuelle et individuelle maximale de déduction des cotisations versées à ces régimes s’établit donc à 8 % de huit PASS.
Remarque 2 : Le montant annuel du PASS est consultable sur le site www.urssaf.fr > Accueil > Outils et documentation > Les taux et barèmes > Plafonds de la Sécurité sociale.
140
La rémunération annuelle brute s’entend de celle déterminée avant déduction de la part salariale des cotisations sociales, notamment les cotisations mentionnées au 1° de l’article 83 du CGI et la contribution mentionnée au 2° bis de l’article 83 du CGI, et de la part déductible de la contribution sociale généralisée (BOI-RSA-BASE-30-30).
150
Cette limite de déduction est réduite, le cas échéant, des versements « épargne salariale » exonérés en application du 18° de l’article 81 du CGI (CGI, art. 83, 2°) à savoir :
- les abondements de l’employeur, ainsi que les sommes issues d’un CET correspondant à un abondement en temps ou en argent de l’employeur, versés au plan d’épargne pour la retraite collectif (PERCO) (CGI, art. 81, 18°-a) ou au PERECO (CGI, art. 81, 18°-a bis) ;
- les sommes issues d’un CET correspondant à un abondement en temps ou en argent de l’employeur versées au PERO (CGI, art. 81, 18°-a ter) ;
- dans la limite de dix jours par an, les sommes issues d’un CET ne correspondant pas à un abondement de l’employeur, ainsi que celles correspondant à des jours de repos non pris, versées dans un PERCO (CGI, art. 81, 18°-b), un PERECO ou un PERO (CGI, art. 81, 18°-b bis).
Remarque 1 : Lorsque le montant des sommes exonérées excède la limite de déduction dont bénéficie le salarié compte tenu de sa rémunération, la possibilité de déduction des cotisations du revenu catégoriel est utilisée en totalité mais la fraction excédentaire correspondante ne constitue pas un complément de rémunération imposable.
Remarque 2 : Le régime d’exonération d’impôt sur le revenu des versements « épargne salariale » est exposé au BOI-RSA-ES-10-40.
D. Dispositions particulières
1. Cotisations ou primes versées aux régimes de retraite supplémentaire gérés par des entités établies dans un État membre de l’Espace économique européen (EEE)
160
Les cotisations ou primes versées à des régimes de retraite supplémentaire gérés par des entités répondant aux conditions fixées par la directive 2003/41/CE du Parlement Européen et du Conseil du 3 juin 2003 modifiée concernant les activités et la surveillance des institutions de retraite professionnelle (IRP), qui sont établies dans un État membre de l’Union européenne ou dans un État non membre de cette Union partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales, sont déductibles dans les mêmes conditions et limites que celles versées à des régimes dits « article 83 ».
2. Situation des salariés « impatriés »
170
Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-RSA-GEO-40-20.
3. Situation des autres salariés qui viennent travailler en France
180
Les autres salariés venant exercer leur activité professionnelle en France peuvent déduire de leur rémunération imposable, dans les mêmes conditions et limites que pour les cotisations et primes versées à des régimes dits « article 83 », et sans préjudice, le cas échéant, des stipulations des conventions internationales, les cotisations qu’ils continuent de verser aux régimes de retraite supplémentaire répondant aux conditions définies par la directive 98/49/CE du Conseil du 29 juin 1998 relative à la sauvegarde des droits à pension complémentaire des travailleurs salariés et non salariés qui se déplacent à l’intérieur de la Communauté, auxquels ils étaient affiliés, avant leur arrivée en France, dans un État membre de l’Union européenne ou dans un État non membre de cette Union partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscales (CGI, art. 83, 2°-0 ter).
4. Situation des joueurs professionnels de football
190
Les cotisations versées à titre obligatoire au régime de prévoyance des joueurs professionnels de football institué par la charte du football professionnel sont déductibles dans la limite visée au I-C § 130 et suivants (CGI, art. 83, 2°-al. 1).
II. Cotisations versées aux régimes de prévoyance complémentaire
A. Rappel des conditions de déduction
200
Le 1° quater de l’article 83 du CGI autorise la déduction, sous plafond :
- des cotisations ou primes à la charge des salariés ;
- de la part des cotisations à la charge des employeurs et, le cas échéant, du comité d’entreprise, correspondant à des garanties autres que celles portant sur le remboursement et l’indemnisation de frais de santé. Il s’agit, en pratique, des cotisations versées au titre des garanties incapacité, invalidité, décès et dépendance, versées aux régimes de prévoyance complémentaire mis en place dans l’entreprise dans les conditions prévues à l’article L. 911-1 du CSS auxquels le salarié est affilié à titre obligatoire.
Remarque : Les cotisations à la charge de l’employeur et, le cas échéant, du comité d’entreprise qui correspondent à des garanties portant sur le remboursement ou l’indemnisation de frais de santé (maladie, maternité ou accident) constituent des compléments de rémunération qui sont compris dans la rémunération imposable du salarié (BOI-RSA-CHAMP-20-30-50).
La déduction est admise si les conditions suivantes sont remplies.
1. Conditions liées aux contrats des régimes de prévoyance complémentaire
a. Champ de la prévoyance complémentaire
210
Les contrats doivent concerner des prestations complémentaires de prévoyance destinées à couvrir les risques décès, les risques portant atteinte à l’intégrité physique de la personne ou liés à la maternité, les risques d’incapacité de travail ou d’invalidité, les risques d’inaptitude et de maladie et le risque chômage.
Sont également assimilées à de la prévoyance les prestations dépendance visant à faire face à la perte d’autonomie ou des prestations destinées aux proches aidants.
Les prestations accordées peuvent revêtir des formes différentes (par exemple, pension d’orphelin, rente éducation, etc.).
Remarque : Pour plus de précisions sur le champ des prestations complémentaires de prévoyance concernées, il convient de se reporter au A de la section 2 du chapitre 2 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
b. Nature des garanties portant sur les frais de santé
215
L’article L. 871-1 du CSS dispose que les contrats de régimes de prévoyance complémentaire mis en place dans les entreprises :
- ne couvrent pas la prise en charge (même partielle) de la participation forfaitaire et de la franchise, respectivement prévues au II et au III de l’article L. 160-13 du CSS ;
- ne couvrent pas la prise en charge (totale ou partielle) de certaines majorations de participation ou dépassements d’honoraires (CSS, art. R. 871-1) ;
- peuvent couvrir la prise en charge totale ou partielle de certaines prestations ou dépassements d’honoraires définis à l’article R. 871-2 du CSS.
Remarque : Pour plus de précisions sur la nature des garanties couvertes par le contrat, il convient de se reporter au B de la section 2 du chapitre 2 de la rubrique « Protection sociale complémentaire » du BOSS.
c. Faculté de rachat
220
Sauf pour ce qui concerne la couverture du risque décès ou en cas d’invalidité absolue et définitive ou perte totale et irréversible d’autonomie correspondant au 3° de l’article L. 341-4 du CSS, les contrats doivent être exclusifs de tout versement en capital.
2. Conditions liées au caractère obligatoire des garanties mises en place
230
Aux termes des dispositions du premier alinéa du 1° quater de l’article 83 du CGI, le bénéfice de la déduction des cotisations ou primes aux régimes de prévoyance complémentaire mis en place dans l’entreprise est subordonné à la condition que ces sommes financent des garanties auxquelles le salarié est affilié à titre obligatoire.
235
Le caractère obligatoire du régime n’est pas remis en cause lorsque l’acte instituant le régime prévoit des cas de dispense en application des dispositions du septième au neuvième alinéa de l’article R. 242-1-6 du CSS.
240
Il est admis que le caractère obligatoire du régime ne soit pas remis en cause lorsque celui-ci prévoit, pendant douze mois au maximum, le maintien temporaire du bénéfice des garanties au profit des salariés dont le contrat de travail est rompu conformément aux dispositions de l’article L. 911-8 du CSS.
Ainsi, dès lors que le maintien de la couverture complémentaire correspond à la poursuite du contrat obligatoire et collectif dont bénéficiaient les salariés avant la rupture de leur contrat de travail, il est admis que les cotisations versées dans le cadre du maintien des droits à couverture complémentaire santé et prévoyance des anciens salariés au chômage prévu par l’article L. 911-8 du CSS restent déductibles de leur revenu imposable sur la base et dans les conditions du 1° quater de l’article 83 du CGI.
Les plafonds s’apprécient selon les modalités de droit commun, c’est-à-dire en prenant en compte la rémunération annuelle brute du salarié l’année de paiement des cotisations par le salarié ou par l’employeur à l’organisme de prévoyance.
Les cotisations versées aux régimes de prévoyance complémentaire qui excèdent les plafonds de déduction, ainsi que celles qui correspondent au maintien de la couverture pendant une durée supérieure à 12 mois, ne peuvent pas être admises en déduction sur le fondement du 1° quater de l’article 83 du CGI. La part patronale doit être réintégrée dans la rémunération imposable et la part salariale n’est pas déductible des revenus soumis à l’impôt sur le revenu.
3. Conditions liées au caractère collectif des garanties mises en place
a. Les garanties doivent concerner l’ensemble du personnel salarié ou une catégorie objective de salariés
250
Sur ce point, il convient de se reporter au I-A-3-a § 40.
b. Les cotisations doivent être fixées à un taux uniforme pour l’ensemble des salariés ou pour ceux d’une même catégorie objective de salariés
255
Les cotisations doivent être fixées à un taux uniforme pour l’ensemble des salariés ou pour ceux d’une même catégorie objective de salariés.
260
Le respect de l’uniformité du taux de cotisation pour toutes les personnes appartenant à une même catégorie objective de personnel n’interdit pas aux salariés de choisir, à l’intérieur de la cotisation de prévoyance obligatoire, de moduler le taux de couverture et, par suite, les garanties relatives aux différents risques autorisés.
B. Limite de déduction des cotisations versées aux régimes de prévoyance complémentaire
270
Les cotisations ou primes versées, y compris la participation de l’employeur et, le cas échéant, du comité d’entreprise, ne correspondant pas à la garantie des frais de santé, aux régimes obligatoires et collectifs de prévoyance complémentaire sont déductibles dans une limite spécifique annuelle mentionnée au quatrième alinéa du 1° quater de l’article 83 du CGI, égale à la somme des deux éléments suivants :
- 5 % du PASS ;
- et 2 % de la rémunération annuelle brute telle que définie au I-C § 140 ;
- sans que le total ainsi obtenu ne puisse excéder 2 % de huit fois le PASS.
C. Situation des salariés « impatriés »
280
Sur ce point, il convient de se reporter au BOI-RSA-GEO-40-20.
III. Sort des cotisations excédentaires
290
La part patronale des cotisations excédentaires versées aux régimes de prévoyance complémentaire ou de retraite supplémentaire qui excèdent les plafonds de déduction, définis respectivement aux 1° quater et 2° de l’article 83 du CGI, constitue un complément de rémunération imposable qui doit être ajouté à la rémunération brute du salarié concerné.
La part salariale des cotisations excédentaires versées aux régimes de retraite supplémentaire ou de prévoyance complémentaire qui excèdent ces mêmes plafonds de déduction n’est pas déductible de la rémunération brute du salarié concerné.
La ventilation de l’excédent s’effectue au prorata du montant des cotisations supportées respectivement par l’employeur et par le salarié.
300
Exemple 1 : Soit un salarié qui perçoit une rémunération annuelle brute de 40 000 € et qui cotise à un régime de retraite dit « article 83 » au taux de 4 %. Son employeur complète ce versement par une cotisation au taux de 6 %.
Le plafond de déduction s’élève à 3 200 € (40 000 € x 8 %).
Les cotisations salariales et patronales versées au régime de retraite supplémentaire s’élèvent respectivement à 1 600 € (4 % x 40 000 €) et 2 400 € (6 % x 40 000 €), soit au total : 4 000 € et un excédent de 800 € (4 000 € - 3 200 €).
La part salariale de cet excédent est égale à : 800 € x 0,40 = 320 €, et la part patronale à : 800 € x 0,60 = 480 €.
La somme de 320 € n’est pas déductible de la rémunération brute et celle de 480 € doit être ajoutée à la rémunération brute du salarié.
Le plafond de déduction des cotisations n’est pas modifié du fait de cette augmentation de la rémunération imposable.
Exemple 2 : Soit un salarié qui cotise à un régime de prévoyance complémentaire d’entreprise obligatoire et collectif.
Il perçoit une rémunération annuelle brute (I-C § 140) de 100 000 € dont 1 500 € sous forme de cotisations de son employeur à sa complémentaire d’entreprise qui sont comprises, en l’espèce, dans sa rémunération brute dès lors qu’elles couvrent des garanties relatives au remboursement ou à l’indemnisation de frais occasionnés par une maladie, une maternité ou un accident.
Ce salarié cotise à sa complémentaire d’entreprise à hauteur de 3 250 € par an. Son employeur complète ce versement par une cotisation de 3 000 € qui comprend, outre les 1 500 € précités pris en compte dans sa rémunération brute, 1 500 € versés au titre de garanties autres que celles portant sur le remboursement ou l’indemnisation de frais occasionnés par une maladie, une maternité ou un accident.
Le plafond de déduction de ce salarié s’élève, pour N (en prenant un PASS théorique égal à 45 000 €), au plus faible des deux montants suivants :
- (45 000 € x 5 %) + (100 000 € x 2 %) = 4 250 € ;
- (45 000 € x 8 x 2 %) = 7 200 €.
La limitation du plafond à hauteur de 2 % de huit PASS ne trouve donc pas à s’appliquer ici.
Les cotisations salariales et patronales déductibles, sous condition de plafond, en application du 1° quater de l’article 83 du CGI s’élèvent respectivement à 3 250 € et 1 500 €, soit au total : 4 750 €, d’où un excédent de 500 € (4 750 € – 4 250 € = 500 €).
La part salariale de cet excédent est égale à : 500 € x (3 250 / 4 750) = 342,11 € et la part patronale à : 500 € x (1 500 / 4 750) = 157,89 €.
La somme de 342,11 € n’est pas déductible de la rémunération brute et celle de 157,89 € doit être ajoutée à la rémunération brute du salarié.
Le plafond de déduction des cotisations n’est pas modifié du fait de cette augmentation de la rémunération imposable.