COUR D’APPEL

DE

VERSAILLES

Code nac : 91Z

Chambre civile 1-1

ARRET N°

CONTRADICTOIRE

DU 27 MAI 2026

N° RG 24/02346

N° Portalis DBV3-V-B7I-WO42

AFFAIRE :

Le DIRECTEUR REGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE-DE-FRANCE ET DE [Localité 1]

C/

[O], [S], [R] [Y]

…

Décision déférée à la cour : jugement rendu le 08 février 2024 par le tribunal judiciaire de VERSAILLES

N° RG : 21/02907

Expéditions exécutoires

Expéditions

Copies

délivrées le :

à :

— M^e MZE

— M^e RAINGEARD

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

LE VINGT SEPT MAI DEUX MILLE VINGT SIX,

La cour d’appel de Versailles a rendu l’arrêt suivant dans l’affaire entre :

LE DIRECTEUR REGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE-DE-FRANCE ET DE [Localité 1], agissant sous l’autorité du directeur général des Finances Publiques, domiciliés en ses bureaux sis

[Adresse 1]

[Localité 2]

représenté par M^e Asma MZE de la SELARL LX PARIS-VERSAILLES-REIMS, avocat au barreau de VERSAILLES, vestiaire : 699 – N° du dossier 2473538

APPELANT

****************

Monsieur [O], [S], [R] [Y]

né le [Date naissance 1] 1943 à [Localité 3]

de nationalité française

[Adresse 2]

[Localité 4]

Madame [U], [V], [I], [K] [Y]

née le [Date naissance 2] 1943 à [Localité 5]

de nationalité française

[Adresse 2]

[Localité 4]

représentés par M^e Clément RAINGEARD de la SCP BOULAN KOERFER PERRAULT & ASSOCIES, Postulant, avocat au barreau de VERSAILLES, vestiaire : 31 – N° du dossier 21192193

M^e Jérôme GARDACH de la SELARL GARDACH & ASSOCIÉS, avocat au barreau de LA ROCHELLE-ROCHEFORT, vestiaire : 25

INTIMES

****************

Composition de la cour :

En application des dispositions de l’article 914-5 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue à l’audience publique du 26 mars 2026 les avocats des parties ne s’y étant pas opposés, devant Madame Anna MANES, Présidente chargée du rapport et Madame Isabelle CHESNOT, Présidente faisant fonction de Conseillère,

Ces magistrats ont rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la cour, composée de :

Madame Anna MANES, Présidente,

Madame Isabelle CHESNOT, Présidente faisant fonction de Conseillère,

Madame Marina IGELMAN, Conseillère,

Greffier, lors des débats : Madame Rosanna VALETTE,

FAITS ET PROCEDURE,

M. [O] [Y] et Mme [U] [Y], mariés, ont déposé une déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) pour chacune des années 2014, 2015 et 2016.

Remettant en cause la valeur vénale du bien immobilier situé [Adresse 3] dans le cadre d’un contrôle, la Direction Générale des Finances Publiques (ci-après, autrement désignée, 'l’administration fiscale') leur a adressé une proposition de rectification de l’ISF au titre des années 2014, 2015 et 2016.

M. et Mme [Y] ont sollicité une prorogation du délai de réponse de 30 jours qui leur a été accordée puis ont contesté cette proposition de rectification par observations du 11 mai 2017, qui a toutefois été maintenue en totalité par l’administration fiscale le 4 septembre 2017.

M. et Mme [Y] ont présenté une première réclamation contentieuse le 25 octobre 2019 qui a fait l’objet d’une décision d’admission partielle le 10 janvier 2020 portant sur la réduction de la surface de la maison, mais laissé à leur charge la somme totale de 103 511 euros. Ils ont ensuite présenté une seconde réclamation le 9 mars 2020 qui a fait l’objet d’un rejet le 7 décembre 2020.

Par avis du 8 décembre 2020, l’administration fiscale a procédé à la mise en recouvrement de l’imposition pour un montant de 70 167 euros en droits et 33 957 euros de pénalités.

M. et Mme [Y] ont présenté une troisième réclamation le 23 février 2021 qui a également fait l’objet d’un rejet le 8 mars 2021.

Par acte d’huissier de justice du 7 mai 2021, M. et Mme [Y] ont fait assigner la direction départementale des finances publiques des Yvelines devant le tribunal judiciaire de Versailles aux fins de contester la procédure de rectification de la valeur vénale du bien immobilier situé [Adresse 4], dans le cadre des déclarations ISF au titre des années 2014, 2015 et 2016, et faire annuler ainsi les impositions supplémentaires mises à leur charge.

Par jugement contradictoire rendu le 8 février 2024, le tribunal judiciaire de Versailles a :

— Constaté l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 ;

— Déclaré irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France aux dépens de l’instance ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France à payer à M. et Mme [Y] la somme de 2.000 euros au titre de l’article 700 du codé de procédure civile ;

— Rappelé que ce jugement est exécutoire par provision.

Le 11 avril 2024, la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de [Localité 1] a interjeté appel du jugement à l’encontre de M. et Mme [Y].

Par dernières conclusions notifiées au greffe le 7 janvier 2026, la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de [Localité 1] demande à la cour de :

Vu l’article 562 ancien du code de procédure civile,

Vu les articles L. 17 et R. 256-6 du livre des procédures fiscales,

Vu les articles 666, 761, 885 D, 885 E, 885 S et 1729 du code général des impôts,

— Déclarer recevable et bien fondé son appel  ;

Y faisant droit,

— Juger que le périmètre de la saisine de la cour de céans par l’effet dévolutif de l’appel porte sur les impositions supplémentaires au titre des années 2014, 2015 et 2016 ;

En conséquence,

— Débouter M. et Mme [Y] de leur demande ;

— Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Versailles du 8 février 2024 (RG 21/02907) en ce qu’il a :

— Constaté l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 ;

— Déclaré irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France aux dépens de l’instance ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France à payer à M. et Mme [Y] la somme de 2 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

Et, statuant à nouveau,

A titre principal,

— Confirmer la régularité de la procédure d’imposition concernant les impositions supplémentaires

mises à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Juger les rappels fondés en droit et en fait ;

— Confirmer la décision administrative de rejet du 8 mars 2021 ;

— Débouter M. et Mme [Y] de toutes leurs demandes, fins et conclusions ;

A titre subsidiaire,

Dans l’hypothèse où la cour de céans infirmerait le jugement entrepris sur la régularité de la procédure d’imposition concernant les impositions supplémentaires mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016

— Confirmer les rappels effectués par l’administration ;

— Confirmer la décision de rejet du 8 mars 2021 ;

— Débouter M. et Mme [Y] de toutes leurs demandes, fins et conclusions ;

En toute hypothèse,

— Condamner M. et Mme [Y] à verser à l’État la somme de 3 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

— Condamner M. et Mme [Y] aux entiers dépens de première instance et d’appel.

Par d’uniques conclusions notifiées au greffe le 1er octobre 2024, M. et Mme [Y] demandent à la cour de :

Vu les articles R 256-3, R 256-6, L 17, L 195A et L 256 du livre des procédures fiscales,

Vu les articles R 199-1 et R 200-3 du livre des procédures fiscales,

Vu l’article 1729 du code général des impôts,

Vu l’article 562 ancien du code de procédure civile, la déclaration d’appel et l’erreur qu’elle contient,

— Confirmer le jugement rendu par le tribunal judiciaire de Versailles en date du 8 février 2024 en ce qu’il a :

— Constaté l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 ;

— Déclaré irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France aux dépens de l’instance ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France à payer à M. et Mme [Y] la somme de 2 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile;

A titre infiniment subsidiaire,

Dans l’hypothèse où la cour de céans infirmerait le jugement entrepris,

— Juger que le périmètre de la saisine de la cour de céans par l’effet dévolutif de l’appel ne porte pas sur les impositions supplémentaires au titre de l’année 2016 ;

— Juger que n’entre pas non plus dans l’effet dévolutif de l’appel de 'confirmer la décision administrative de rejet du 8 mars 2021' (sic) ;

— Juger que le jugement dont appel est devenu définitif concernant le constat de l’irrégularité de la procédure d’imposition au titre de l’année 2016 ;

— Juger que la direction départementale des finances publiques ne rapporte pas la preuve de la valeur vénale du bien leur appartenant et qu’en tout cas elle ne rapporte pas la preuve que cette valeur vénale est différente de celle qui a été déclarée au titre de l’ISF pour les années 2014, 2015 et 2016, si 2016 n’était pas écartée ;

— Juger bien fondée la contestation concernant les rectifications effectuées lors du contrôle des déclarations ISF 2014, 2015 et 2016 si 2016 n’était pas écartée ;

— Ordonner la décharge de la somme de 104 124 euros ;

Y ajoutant en tout état de cause,

— Condamner la direction départementale des finances publiques à leur restituer la somme déjà payée par eux à hauteur de 70.167 euros majorée des intérêts au taux légal à compter de la date du paiement indu et dans tous les cas la somme payée par eux au titre de l’année 2016 ;

— Condamner la direction départementale des finances publiques à leur payer une indemnité de 7 000 euros par application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile ;

— Condamner la direction départementale des finances publiques aux entiers frais et dépens.

La clôture de l’instruction a été ordonnée le 5 février 2026.

SUR CE, LA COUR,

Sur l’effet dévolutif de l’appel qui est préalable

Se fondant sur les dispositions de l’article 562 du code de procédure civile, M. et Mme [Y] soutiennent que le périmètre de la saisine de la cour par l’effet dévolutif de l’appel ne porte pas sur les impositions supplémentaires au titre de l’ISF pour l’année 2016, mais seulement pour les années 2014 et 2015.

Ils observent que tant la déclaration d’appel que les premières conclusions de l’appelante invitent la cour à 'déclaré irrégulière la procédure d’imposition (…) Au titre de l’ISF pour les années 2014, 2015 et 2015' alors que le tribunal n’a commis aucune erreur matérielle dans son dispositif sur ces millésimes. Selon eux, l’année 2016, qui n’a pas été énoncée dans cet acte, est dès lors nécessairement exclue du champ du débat.

Ils ajoutent que la cour d’appel ne peut statuer que sur les chefs du jugement critiqués dans la déclaration d’appel de sorte qu’elle ne saurait pas plus 'confirmer la décision administrative de rejet du 8 mars 2021' ou juger 'les impositions supplémentaires fondées en droit et en fait’ puisque ces points ne figurent pas dans la déclaration d’appel.

L’administration fiscale rétorque qu’une erreur de plume, manifeste, dans une déclaration d’appel n’est pas de nature à priver l’effet dévolutif de l’appel d’opérer pleinement ; qu’ainsi en ont jugé différentes cours d’appel. Elle cite à cette fin différents arrêts rendus par les cours d’appel de [Localité 1] et de [Localité 6].

Appréciation de la cour

Une simple erreur manifeste, évidente, n’est pas de nature à entacher une déclaration d’appel d’irrecevabilité, de nullité, ni même à priver l’effet dévolutif de l’appel d’opérer pleinement.

En l’espèce, l’acte d’appel de l’administration fiscale indique ce qui suit (souligné par la cour) : 'Objet de l’appel,

L’appel tend à l’annulation l’infirmation ou la réformation de la décision susvisée et jointe à la présente déclaration en ce qu’elle a :

— Constaté l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 ;

— Déclaré irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2015 ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France aux dépens de l’instance ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France à payer à M. et Mme [Y] la somme de 2.000 euros au titre de l’article 700 du codé de procédure civile.'

Dans ses premières conclusions d’appelante, au dispositif de celles-ci, l’appelante invitait cette cour à (souligné par cette cour) :

'Déclarer recevable et bien fondé son appel  ;

Y faisant droit,

— Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Versailles du 8 février 2024 (RG 21/02907) en ce qu’il a :

— Constaté l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 ;

— Déclaré irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2015 ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France aux dépens de l’instance ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France à payer à M. et Mme [Y] la somme de 2 000 euros au titre de l’article 700 du codé de procédure civile ;

Et, statuant à nouveau,

— Juger régulière la procédure d’imposition concernant les impositions supplémentaires

Mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Juger les rappels fondés en droit et en fait ;

— Confirmer la décision administrative de rejet du 8 mars 2021 ;

— Débouter M. et Mme [Y] de toutes leurs demandes, fins et conclusions ;

Condamner M. et Mme [Y] à verser à l’État la somme de 3 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

— Condamner M. et Mme [Y] aux entiers dépens de première instance et d’appel.'

Quant au jugement déféré (souligné par cette cour), il a :

'- Constaté l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 ;

— Déclaré irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France aux dépens de l’instance ;

— Condamné la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France à payer à M. et Mme [Y] la somme de 2.000 euros au titre de l’article 700 du codé de procédure civile'.

Il résulte de la déclaration d’appel et des premières conclusions de l’appelante qu’elle entend obtenir l’infirmation du jugement en ses dispositions principales, donc en n’excluant de son champ d’application rationae materiae, que le chef du dispositif du jugement qui rappelle le caractère exécutoire par provision de celui-ci.

Statuant à nouveau, l’administration fiscale invite cette cour à :

'-Juger régulière la procédure d’imposition concernant les impositions supplémentaires

Mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Juger les rappels fondés en droit et en fait ;

— Confirmer la décision administrative de rejet du 8 mars 2021 ;

— Débouter M. et Mme [Y] de toutes leurs demandes, fins et conclusions ;

Condamner M. et Mme [Y] à verser à l’État la somme de 3 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

— Condamner M. et Mme [Y] aux entiers dépens de première instance et d’appel'.

C’est donc à la faveur d’une erreur purement matérielle, manifeste, que l’administration fiscale a reproduit à deux reprises le millésime 2015 dans sa déclaration d’appel et dans le dispositif de ses premières conclusions alors qu’elle entendait de manière évidente saisir la cour d’une infirmation du jugement en ses dispositions principales portant sur l’ISF pour les trois années en cause, soit 2014, 2015 et 2016.

C’est donc à tort que M. et Mme [Y] font valoir que la cour n’est pas saisie, par application des dispositions de l’article 562 du code de procédure civile, de l’imposition supplémentaire au titre de l’ISF de l’année 2016.

Quant au moyen développé par M. et Mme [Y] tendant à obtenir de la cour qu’elle ne statue que sur les chefs du jugement critiqués dans la déclaration d’appel de sorte qu’elle ne saurait pas plus 'confirmer la décision administrative de rejet du 8 mars 2021' ou juger que 'les impositions supplémentaires fondées en droit et en fait’ puisque ces points ne figurent pas dans la déclaration d’appel, ils ne sont pas sérieux.

En effet, ces points ne constituent pas des chefs critiqués du jugement déféré, mais des prétentions qui sont formées à la suite de l’infirmation sollicitée. Ainsi, l’administration fiscale entend obtenir de la cour qu’elle accueille ses demandes dans l’éventualité d’une infirmation du jugement qui, rappelons-le, s’est borné à statuer sur des questions de forme puisqu’il déclarer irrégulière la procédure d’imposition concernant l’imposition supplémentaire mise à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016. Il est évident que le tribunal ne pouvait pas, par voie de conséquence, accueillir ou rejeter ces demandes au fond. Dès lors, par voie de conséquence, la déclaration d’appel ne pouvait pas porter sur ces 'chefs du jugement’ inexistants.

Il découle de ce qui précède que les demandes de M. et Mme [Y] portant sur l’effet dévolutif de l’appel seront rejetées.

Sur l’objet de l’appel,

À l’exception de la disposition du jugement qui 'rappelle qu’il est exécutoire par provision', l’administration fiscale poursuit l’infirmation en toutes ses dispositions.

M. et Mme [Y] poursuivent la confirmation du jugement en toutes ses dispositions et, à titre subsidiaire, ils demandent à la cour de rejeter les demandes au fond de l’administration fiscale.

Sur la régularité de l’avis de mis en recouvrement du 8 décembre 2020

Se fondant sur les dispositions des articles 6 de la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires ou juridiques, L. 256-6, alinéa 1, R. 256-3, R. 256-6, alinéa 1er, du livre des procédures fiscales, le tribunal judiciaire de Versailles a relevé que :

* par la lettre du 23 février 2021 adressée par M. [Z], avocat, à l’administration fiscale, cette dernière avait été informée de l’élection de domicile de M. et Mme [Y] au cabinet de leur conseil 'pour l’ensemble des actes de la procédure contentieuse les opposant’ à elle ;

* la lettre recommandée avec accusé de réception adressée à l’administration fiscale par M. [Z], avocat, le 4 décembre 2020, reçue le 7 décembre 2020, mentionnait en outre que M. et Mme [Y] l’avaient chargé pour leur compte et avaient élu domicile à son cabinet pour 'TOUT acte concernant la procédure d’imposition des rectifications de la valeur vénale de leur propriété située à [Localité 7] de Ré mentionnée dans leur déclaration d’ISF au titre des années 2014, 2015, 2016' ;

* la défenderesse admet que l’avis de mise en recouvrement notifié le 8 décembre 2020 par elle à M. et Mme [Y], précisant les droits supplémentaires dus au titre de la déclaration d’ISF pour les années 2014, 2015 et 2016 pour insuffisance de la valeur vénale du bien immobilier déclaré, a été envoyé à l’adresse principale d’imposition des demandeurs ;

* l’administration fiscale reconnaît que cet avis de recouvrement n’a pas été notifié à l’adresse du cabinet de M. [Z] ; elle fait néanmoins valoir que les contribuables ne l’ayant pas informée personnellement de l’élection de domicile chez leur conseil et du changement d’adresse pour les actes de procédure en l’absence de réception d’un mandat exprès, la notification à leur domicile est régulière.

Le tribunal a cependant considéré qu’il résultait expressément des deux lettres susmentionnées que M. [Z] avait informé l’administration fiscale que M. et Mme [Y] lui avaient donné mandat non seulement d’agir en leur nom, mais surtout de recevoir l’ensemble des actes de procédure d’imposition de sorte que le mandat emportait élection de domicile auprès de leur avocat ce qu’il a rappelé à deux reprises.

Il en a déduit que l’administration fiscale, avisée de l’élection du domicile des redevables au cabinet de M. [Z], aurait dû adresser les documents relatifs à la procédure suivie à l’encontre de M. et Mme [Y] à l’adresse du cabinet comme expressément mentionnée et qu’ainsi l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 était irrégulier ; que, par suite, selon le tribunal, cet avis constituant le titre exécutoire de la procédure de recouvrement concernant les déclarations d’ISF pour les années 2014, 2015 et 2016 était entaché d’irrégularité, l’administration fiscale ne justifiant pas avoir notifié valablement l’avis de mise en recouvrement concernant ces impositions supplémentaires avant l’expiration du délai de reprise, soit avant le 14 juin 2021. Il a ainsi accueilli les demandes de M. et Mme [Y].

Moyens des parties

L’administration fiscale poursuit l’infirmation du jugement de ce chef et fait valoir, en substance, que :

* il est de jurisprudence constante qu’il revient au contribuable lui-même d’informer l’administration fiscale de sa volonté d’élire domicile auprès de son avocat ; il appartient en outre à l’avocat de produire le mandat exprès du redevable l’autorisant à recevoir tous les actes de procédure et de recouvrement ; l’article R. 256-6 du livre des procédures fiscales l’indique expressément ;

* en l’occurrence, M. [Z] a lui-même adressé à l’administration fiscale ce courrier sans y joindre le mandat exprès des contribuables de sorte qu’elle n’était pas tenue de notifier l’avis de recouvrement chez l’avocat ;

* au surplus, le premier avis de mise en recouvrement date du 16 septembre 2019 et il a bien été réceptionné par les contribuables ; l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 a été adressé pour corriger une erreur de plume tenant à la mention de la 'contribution exceptionnelle sur la fortune’ au lieu et place de 'impôt de solidarité sur la fortune'.

Se fondant sur les dispositions des articles L. 256, R. 256-3, R. 256-6 du livre des procédures fiscales, M. et Mme [Y] poursuivent la confirmation du jugement et rétorquent que :

* il ressort de la combinaison des articles susvisés que l’avis de mise en recouvrement, qui constitue le titre exécutoire authentifiant la créance de l’administration, ne produit ses effets qu’à compter de la date à laquelle il a été régulièrement notifié aux contribuables concernés ; cet acte produit deux effets essentiels, à savoir, il interrompt la prescription de l’action en répétition et il ouvre le délai de prescription de l’action en recouvrement pour les sommes énoncées dans le titre ;

* pour produire ces effets, il doit être régulièrement notifié ce qui suppose d’être envoyé à la dernière adresse communiquée à l’administration fiscale par le contribuable ;

* il est incontestable que l’avis de mise en recouvrement date du 8 décembre 2020 ; par lettre recommandée avec accusé de réception du 4 décembre 2020, réceptionnée par l’administration fiscale le 7 décembre 2020, leur conseil, M. [Z], informait cette dernière que M. et Mme [Y] faisaient élection de domicile à son cabinet pour TOUT ACTE (mis en caractère majuscule par son auteur) concernant la procédure d’imposition et rectification de la valeur vénale de leur propriété située sur l’île de Ré (pièce 11).

Aux moyens soulevés par leur adversaire, ils rétorquent, en particulier, que :

* contrairement à ce que prétend l’administration fiscale, sans preuve, elle n’a pas notifié l’avis de mise en recouvrement à leur conseil par 'mail’ (pièce 11) ce procédé serait au reste irrégulier, mais surtout, l’administration fiscale ne démontre pas que leur conseil a bien reçu ce courriel ;

* l’avocat n’a pas à produire un document confirmant le mandat que lui aurait donné ses clients comme le précise l’article R. 197-4, 2ème alinéa, du livre des procédures fiscales puisque, du fait de sa profession, il est titulaire légal sans qu’il puisse être exigé la production d’un document confirmant ce mandat ;

* le mandat donné à leur conseil par M. et Mme [Y] les dispensait d’informer eux-mêmes le service qu’ils avaient élu domicile au cabinet de leur conseil.

Appréciation de la cour

Selon l’article L. 57, alinéa 1er, du livre des procédures fiscales, 'L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.'

L’article L. 76 du même livre précise que les bases ou éléments servant au calcul des impositions d’office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d’une notification qui précise les modalités de leur détermination.

L’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales indique (souligné par cette cour) que ' La juridiction saisie peut, lorsqu’une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d’imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l’exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard.

Elle prononce la décharge de l’ensemble lorsque l’erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu’elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France.'

Selon l’article R. 256-3, du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige, 'L’avis de mise en recouvrement est rédigé en double exemplaire :

a) Le premier, dit « original », est déposé au service compétent de la direction générale des finances publiques ou à la recette des douanes et droits indirects chargé du recouvrement ;

b) Le second, dit « ampliation », est destiné à être notifié au redevable ou à son fondé de pouvoir.'

L’article R. 256-6, alinéa 1er, du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige, précise (souligné par la cour) que 'La notification de l’avis de mise en recouvrement comporte l’envoi au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence ou de son siège, soit à l’adresse qu’il a lui-même fait connaître au service compétent de la direction générale des finances publiques ou au service des douanes et droits indirects compétent, de l'« ampliation » prévue à l’article R. 256-3.'

L’article 1984 du code civil dispose que 'Le mandat ou procuration est un acte par lequel une personne donne à une autre le pouvoir de faire quelque chose pour le mandant et en son nom.'

L’article R. 197-4 du livre des procédures fiscales énonce (souligné par cette cour) que 'Toute personne qui introduit ou soutient une réclamation pour autrui doit justifier d’un mandat régulier. Le mandat doit, à peine de nullité, être produit en même temps que l’acte qui l’autorise ou enregistré avant l’exécution de cet acte.

Toutefois, il n’est pas exigé de mandat des avocats inscrits au barreau ni des personnes qui, en raison de leurs fonctions ou de leur qualité, ont le droit d’agir au nom du contribuable. Il en est de même si le signataire de la réclamation a été mis personnellement en demeure d’acquitter les impositions mentionnées dans cette réclamation.

Les officiers publics ou ministériels désignés aux 1° à 3° de l’article 1705 du code général des impôts sont autorisés à présenter ou soutenir sans mandat exprès une réclamation relative aux impôts, droits ou taxes qu’ils sont tenus d’acquitter en application de cet article.'

La Cour de cassation, en particulier dans un arrêt publié au bulletin (Com., 6 décembre 2016, pourvoi n° 15-18.718, Bull. 2016, IV, n° 152) a jugé que (souligné par cette cour) ' sauf stipulation contraire, lorsqu’un mandat a été donné à un conseil ou tout autre mandataire, par un contribuable, pour recevoir l’ensemble des actes de la procédure et y répondre, celui-ci emporte élection de domicile auprès de ce mandataire, de sorte que, lorsqu’un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de la procédure de redressement, celui-ci est, en principe, tenu d’adresser au mandataire l’ensemble des actes de la procédure ; que toutefois, l’expédition de tout ou partie des actes de la procédure d’imposition au domicile ou au siège du contribuable est réputée régulière s’il est établi que le pli de notification a été effectivement retiré par le contribuable ou par l’un de ses préposés ; qu’en l’espèce, l’arrêt constate que la notification du redressement des droits de succession a été faite au domicile personnel de M. X, le 15 mars 1995, et que celui-ci en a pris connaissance ; qu’abstraction faite du motif surabondant que critique la première branche, la cour d’appel en a exactement déduit que cette notification était régulière ; que le moyen n’est pas fondé'.

La Cour de cassation a également jugé de manière constante qu’une notification faite par lettre recommandée avec accusé de réception au domicile d’un redevable et portant la mention 'destinataire avisé, pli non réclamé’ est régulière (2e Civ., 11 juillet 2013, pourvoi n° 12-18.034, Bull. 2013, II, n° 155 ; 2e Civ., 15 septembre 2016, pourvoi n° 14-25.817, 14-26.018 ; 1re Civ., 20 janvier 2021, pourvoi n° 19-20.680 ; Ass. plén., 7 avril 2006, pourvoi n° 04-30.353, Bull. Ass. Plén. 2006, n° 4).

Il est clair que M. et Mme [Y] font seulement grief à l’administration fiscale de ne pas avoir notifié l’avis de mise en recouvrement du 8 décembre 2020 au cabinet de leur conseil, alors qu’ils avaient fait élection de domicile à cette adresse pour 'TOUT ACTE concernant la procédure d’imposition et rectification de la valeur vénale de leur propriété située sur l’île de Ré’ et que l’administration fiscale en avait été régulièrement avisée par lettre recommandée avec accusé de réception du 4 décembre 2020.

En l’espèce, par cette lettre recommandée avec accusé de réception du 4 décembre 2020 (pièce 11 produite par les intimés), M. [Z], avocat au barreau de La Rochelle-Rochefort, a informé le Pôle de contrôle revenu/patrimoine de Versailles en ces termes :

'Madame l’inspectrice des finances publiques,

Vous avez adressé un courrier en date du 1/12/2020 à M. et Mme [Y] [Adresse 5] à [Localité 8]. A ce jour, je n’ai pas reçu votre courrier. Or, il est constant que M. et Mme [Y] m’ont chargé d’agir pour leur compte et ont élu domicile à mon cabinet pour TOUT ACTE concernant la procédure d’imposition des rectifications de la valeur vénale de leur propriété à l’île de Ré mentionnée dans leur déclaration ISF au titre des années 2014, 2015 et 2016.'

L’administration fiscale justifie avoir adressé l’avis de mise en recouvrement litigieux à M. et Mme [Y] à leur domicile versaillais par lettre recommandée avec accusé de réception du 8 décembre 2020, les destinataires ayant été avisés du pli le 10 décembre 2020, mais ne l’ayant pas réclamé (pièce 10 de l’appelante).

Il n’est pas contesté que M. et Mme [Y] ont reçu la proposition de rectification du 16 mars 2017 (pièce 1 de l’appelante), la réponse de l’administration fiscale à leurs observations (pièce 3 de l’appelante), l’avis de mise en recouvrement du 16 septembre 2019 (pièce 4 de l’appelante), la décision d’admission partielle du 10 janvier 2020 (pièce 6 de l’appelante), la décision de rejet du 7 décembre 2020 (pièce 8 de l’appelante) à leur domicile versaillais situé [Adresse 6].

Il est constant et non contesté que les intimés n’ont pas porté eux-mêmes à la connaissance de l’administration fiscale l’adresse à laquelle celle-ci devait leur envoyer les actes subséquents, en particulier l’avis de mise en recouvrement. Il est encore indubitable que leur avocat n’a pas joint à sa lettre du 4 décembre 2020, le mandat donné par les contribuables, pour recevoir l’ensemble des actes de la procédure et y répondre, pas plus qu’une lettre par laquelle ses clients indiquent expressément entendre élire domicile auprès de ce mandataire.

Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme [Y], l’article R. 197-4, alinéa 2, du livre des procédures fiscales n’est d’aucun secours puisqu’il se borne à rappeler que l’avocat n’a pas à justifier d’un mandat pour introduire ou soutenir une action pour autrui. Or, en l’espèce, il ne s’agit pas d’introduire ou soutenir une action, donc de représenter le client durant une action, mais de déclarer l’adresse à laquelle l’administration fiscale notifiera l’avis de mise en recouvrement. En d’autres termes, l’article R. 197-4, alinéa 2 du livre des procédures fiscales ne déroge pas aux dispositions de l’article R. 256-6, alinéa 1er, du livre des procédures fiscales, ces deux textes ayant manifestement un champ d’application matériel différent.

Ainsi, la notification de l’avis de mise en recouvrement faite par l’administration fiscale au domicile de M. et Mme [Y] le 8 décembre 2020, peu important que, dûment avisés, ils n’aient pas retiré ce pli, est régulière.

Il découle de ce qui précède que c’est à tort que le tribunal a jugé que la procédure était irrégulière.

Le jugement sera infirmé de ce chef.

Sur l’évaluation du bien litigieux

Moyens des parties

L’administration fiscale invite cette cour à confirmer les rappels effectués par le fisc et sa décision de rejet du 8 mars 2021.

A cette fin, se fondant sur les articles 665, 885 E, 885 D et 885 S, 761 du code général des impôts, L. 17 du livre des procédures fiscales, la jurisprudence de la Cour de cassation, la doctrine administrative, l’appelante soutient que pour apprécier la valeur vénale réelle au jour du fait générateur de l’impôt des biens immobiliers, la méthode dite par comparaison qui consiste à rechercher des termes de comparaison constitués par des cessions d’immeubles de nature identique ou du moins intrinsèquement similaire antérieurement à la date de la mutation soumise à la formalité est la plus courante.

En l’occurrence, l’administration fiscale fait valoir que les caractéristiques de la maison située [Adresse 7] à [Localité 9] (Charente maritime) sont les suivantes :

* maison implantée sur un terrain de 3 668 m² ; à l’écart des grands axes de circulation, dans une zone boisée non constructible à l’arrière du terrain qui la sépare de la mer ;

* superficie de la maison 319 m² comprenant 3 salons, une salle à manger, 2 cuisines, un cellier, 3 WC, 9 chambres et 8 salles de bains ou salles d’eau, un garage et une grande piscine (50 m²) ;

* sans vis-à-vis ;

* catégorie cadastrale 3.

Selon l’appelante, cette maison constitue un bien 'haut de gamme', situé dans l’une des communes les plus prisées de l’île.

Elle observe que ce bien figure dans les déclarations ISF 2014 à 2016 pour une valeur vénale de 850 000 euros, soit un prix au m² de 2 369 euros, ce qui est insuffisant au regard des mutations similaires situées dans un environnement proche et de la liste des termes de comparaison figurant dans la proposition de rectification (pièce 1 de l’appelante). Selon elle, la moyenne du prix au m² pour l’ISF 2014 doit être fixée à 7 653 euros de sorte que la valeur réelle libre de la maison peut être estimée à 2 745 000 euros (7 653 euros / m² x 358,76 m² = 2 745 361 euros arrondi à 2 745 000 euros soit une insuffisance de 1 895 000 euros (2 745 000 euros – 850 000 euros).

Au sujet de la surface de la maison, l’administration fiscale précise que la superficie de la maison, soit 319,25 m², et du garage, soit 39,48 m², doit tenir compte du garage, comme c’est le cas de toutes les maisons avec garage ayant servi de terme de comparaison de sorte que la surface de la maison doit être fixée à 358,73 m² . Selon l’administration fiscale, le bien litigieux a été correctement évalué par ses services.

S’agissant des contestations de ses adversaires au titre des termes de comparaison, l’administration fiscale fait valoir que :

* il n’était pas possible de trouver des termes de comparaison totalement identiques dès lors qu’il s’agissait d’une maison individuelle unique située dans une petite commune ;

* le service a retenu des maisons dans la même commune (à l’exception de l’une d’entre elles) toutes de surface inférieure ;

* c’est à tort que M. et Mme [Y] soutiennent que les maisons présentant des surfaces habitables plus grandes présentent des prix au m² inférieurs ; selon l’appelante, c’est exactement l’inverse qui est observé conformément aux termes de comparaison retenus ;

* la maison située dans une commune différente constitue un terme de comparaison pertinent dès lors que, sur toutes les communes de l’île, le marché de l’immobilier est similaire et les contraintes identiques ;

* les biens sélectionnés par le service pour l’ISF 2015 et 2016 sont tout aussi pertinents même si leur implantation est située dans une zone différente avec des contraintes de construction différentes ; la maison litigieuse est implantée dans une zone UD qui, contrairement aux allégations de ses adversaires, ne présente pas un inconvénient majeur ; il s’agit en réalité des maisons les plus recherchées et les plus chères du fait de la grande superficie des terrains leur permettant d’être isolées du voisinage, des nuisances extérieures, toutes ces maisons situées sur cette zone disposant en outre de grandes piscines, parfois même de terrains de tennis ;

* la propriété de M. et Mme [Y] est pour partie seulement et uniquement pour une partie du terrain, en zone submersible 'aléas modérés’ et la construction en elle-même ne l’est pas ; en tout état de cause, tous les termes de comparaison retenus par le service, à l’exception des deux maisons de la [Adresse 8], sont également en zone UD et subissent par conséquent les mêmes contraintes.

L’appelante affirme encore que, contrairement à ce qui est soutenu par ses adversaires, la cession de la propriété voisine réalisée en octobre 2020 ne saurait constituer un terme de comparaison pertinent dès lors que seules les cessions antérieures au fait générateur de l’impôt sont pertinentes et qu’en l’espèce, le litige porte sur l’ISF 2014, 2015 et 2016.

M. et Mme [Y] soutiennent que les termes de comparaison retenus par l’administration fiscale sont inappropriés en ce que :

* les valeurs citées par cette dernière correspondent à des surfaces dont la moyenne est de 210 m² et qui ne se rapportent dès lors pas à des termes de comparaison intrinsèquement similaires en fait et en droit ; leur adversaire a dès lors contrevenu aux dispositions de l’article L. 17 du livre des procédures fiscales ;

* la similarité s’apprécie au regard de la situation géographique des biens, de leur environnement, de leur desserte par les transports, des écoles et des commerces, la qualité et la date des constructions, les éléments de conforts, l’état d’entretien et de la vétusté ;

* leur bien est situé [Adresse 9], d’une superficie de 319 m² et non de 360 m² (annexe de la pièce 2 et pièce 4) ; la maison est édifiée sur un terrain d’une superficie de 3619 m² où seules les maisons de plain-pied sont autorisées avec une hauteur maximum de 3,20 m à l’égout ; un quart du terrain est en zone de submersion marine, soit en zone rouge du plan de prévention des risques naturels de l’île de Ré et en zone de surélévation à plus de 20 cm ;

* les éléments de comparaison retenus par l’administration fiscale permettent de constater que la surface des valeurs de comparaison utilisées par elle est très inférieure à celle de leur maison ; or, plus la surface d’un bien immobilier est importante plus le prix au m² diminue de sorte que les éléments ainsi retenus ne sont pas pertinents ;

* la maison retenue par l’appelante située à [Localité 10] (pièce 7) est distante de plus de vingt kilomètres de la leur ; par voie de conséquence, elle ne constitue pas un élément de comparaison pertinent ;

* celles situées aux [Localité 11] (pièces 8 et 9) se trouvent dans la zone UA du PLU donc dans le centre du vieux bourg avec un minimum parcellaire de 300 m² et un coefficient d’occupation des sols de 1,5 avec construction d’étage possible ; la zone du centre bourg situe les maisons à proximité des commerces, des cafés, des restaurants, du marché de sorte que ces maisons sont plus recherchées que la zone UD, non située dans le vieux bourg et relevant en partie d’une zone de submersion marine sans possibilité de construction à l’étage ; les zones submersibles ont un impact psychologique fort sur les valeurs du marché et l’intérêt des acheteurs potentiels ;

* la maison implantée au [Adresse 10] est située dans la zone UC du PLU, alors que le bien litigieux figure dans la zone UD ; en zone UC le minimum parcellaire est de 1000 m² et non de 2500 m² comme en zone UD ; les valeurs de référence sont donc très différentes ; hormis la piscine, leur maison ne comporte pas d’éléments de confort particulier ;

* le service ne fournit aucune information sur la date, la qualité des constructions, leur état d’entretien, de vétusté.

Ils ajoutent que la propriété voisine de la leur a fait l’objet d’une cession récente, en octobre 2020 au prix de 2 400 000 euros ; que les prix de cession ont progressé de plus de 15% entre 2014 et 2020 de sorte que la valeur de cette maison peut légitimement être ramenée à 2 040 000 euros à la date à laquelle l’administration fiscale estimait en parallèle la valeur de leur maison à un montant de 2 763 000 euros alors que leur terrain est plus petit de 1200 m².

Ils soutiennent, se fondant sur cette vente et ce terme de comparaison intrinsèquement similaire, que, en tenant compte des caractéristiques de leur maison (terrain plus petit que celui de la propriété voisine de référence), l’estimation de leur maison aurait due être, au maximum, de 1 737 600 euros.

Appréciation de la cour

L’article 885 S, alinéa 1er, du code général des impôts, relatif à l’évaluation des biens en matière d’ISF, dispose que 'La valeur des biens est déterminée suivant les règles en vigueur en matière de droits de mutation par décès.'

L’article L. 17 du livre des procédures fiscales précise que 'En ce qui concerne les droits d’enregistrement ['], l’administration des impôts peut rectifier le prix ou l’évaluation d’un bien ayant servi de base à la perception d’une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations.

La rectification correspondante est effectuée suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 55, l’administration étant tenue d’apporter la preuve de l’insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations.'.

La valeur vénale réelle d’un bien sur la base de laquelle l’administration des impôts est en droit, en application des dispositions susmentionnées, de rectifier le prix ayant servi de base à la perception d’une imposition, lorsque ce prix paraît inférieur à cette valeur, correspond au prix que le jeu normal de l’offre et de la demande permettrait de retirer de la vente du bien en cause à la date du fait générateur de l’impôt. Cette valeur peut être déterminée par comparaison avec les prix constatés pour des cessions, contemporaines du fait générateur de l’impôt, portant sur des biens qui, sans être parfaitement identiques au bien en cause, lui sont intrinsèquement similaires, cette similarité portant sur l’état de fait et de droit de ces biens.

Plus précisément, s’agissant de cette méthode par comparaison, qui est la plus courante, elle implique une comparaison avec des biens similaires (loi du marché) et repose sur l’idée que le marché fixe les prix : un bien « vaut » ce que d’autres biens comparables se sont vendus. L’objectif sera de trouver des biens : (i) situés dans la même zone géographique, (ii) de typologie proche (appartement contre maison, nombre de pièces, etc.), (iii) ayant des caractéristiques proches (surface, prestations, etc.), (iv) ayant fait l’objet de transactions récentes.

Dans cette situation, les critères sur lesquels une attention particulière doit être portée concernent : le prix au mètre carré, les caractéristiques propres à chaque bien, les éventuels ajustements (bon état, terrasse, étage élevé, piscine, etc.). Enfin il est à noter que, dans la pratique, les professionnels utilisent des bases de données publiques et privées : demandes de valeurs foncières (DVF), cote Callon, etc.

En l’espèce, dans leurs déclarations d’ISF des années 2014, 2015 et 2016, M. et Mme [Y] ont évalué leur maison de l’île de Ré à la somme de 850 000 euros.

Celle-ci est implantée sur un terrain de 3600 m², disposant d’un garage, d’un cellier, de 11 pièces dont 8 chambres avec salle d’eau, 3 WC, d’une surface habitable de 360 m² avec piscine de 50 m², catégorie cadastrale 3. La catégorie cadastrale constitue un classement issu des fichiers fonciers, comprenant 8 catégories qui décrivent l’état du logement en fonction de différents critères, la catégorie 3 correspondant à 'très confortable'.

Pour rehausser la valeur de ce bien immobilier, l’administration fiscale a déterminé le prix moyen au mètre carré de maisons qu’elle estimait similaires au bien en cause.

S’agissant des termes de comparaison au titre de l’ISF 2014, l’administration fiscale a retenu trois cessions présentées en page 2, bis, de la proposition de rectification du 16 mars 2017, cessions intervenues entre le 19 juillet 2012 et le 6 novembre 2012. Elle a évalué ce prix moyen à 7 653 euros par mètre carré. Elle en a déduit que l’insuffisance de prix au titre de la déclaration ISF 2014 était de 1 905 000 euros (2 755 000 – 850 000).

S’agissant des termes de comparaison au titre de l’ISF 2015 et 2016, l’administration fiscale a retenu trois cessions présentées en page 3 de la proposition de rectification du 16 mars 2017, intervenues entre le 19 juillet 2012 et le 12 mai 2014, elle a évalué ce prix moyen à 7 704 euros par mètre carré. Elle en a déduit que l’insuffisance de prix au titre des déclarations ISF 2015 et 2016 était de 1 923 000 euros (2 773 000 – 850 000).

L’administration fiscale a réclamé à M. et Mme [Y] la somme totale de 104 143 euros correspondant, au titre de l’ISF 2014, 2015 et 2016, aux rappels de droits, intérêts de retard et pénalités de 40%.

L’administration fiscale a admis partiellement la réclamation de M. et Mme [Y] le 10 janvier 2020 portant sur la réduction de la surface de la maison, mais laissé à leur charge la somme totale de 103 511 euros. La seconde réclamation de M. et Mme [Y] du 9 mars 2020 a fait l’objet d’un rejet le 7 décembre 2020. Par avis du 8 décembre 2020, l’administration fiscale a procédé à la mise en recouvrement de l’imposition pour un montant de 70 167 euros en droits et 33 957 euros de pénalités.

Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme [Y], le terme de comparaison qu’ils proposent n’est pas pertinent puisqu’il porte sur la cession d’une propriété voisine réalisée en octobre 2020 alors que seules les cessions antérieures au fait générateur de l’impôt sont pertinentes et qu’en l’espèce, le litige porte sur l’ISF 2014, 2015 et 2016.

En outre, la méthode utilisée par l’administration fiscale pour l’évaluation du bien litigieux (par comparaison), régulière, courante, permet de retenir des prix constatés pour des cessions, contemporaines du fait générateur de l’impôt, portant sur des biens qui, sans être parfaitement identiques au bien en cause, lui sont intrinsèquement similaires, cette similarité portant sur l’état de fait et de droit de ces biens.

Au sujet de la surface de la maison, c’est de manière pertinente que l’administration fiscale a retenu une superficie totale de 358,73 m², incluant donc dans celle-ci la superficie du garage. En effet, toutes les maisons avec garage ayant servi de terme de comparaison intégraient le garage pour la détermination de la surface de la maison.

Les trois termes de comparaison retenus par l’administration fiscale au titre de l’ISF 2014 apparaissent pertinents (maisons situées sur le territoire des communes de [Localité 12] et [Localité 13]) dès lors que :

* ils concernent des biens de catégorie cadastrale 4 (pour deux d’entre eux) et 3 (donc identique au bien litigieux, pour l’un d’entre eux) ;

* c’est à tort que M. et Mme [Y] soutiennent que des maisons de superficies inférieures présentent des prix au m² supérieurs alors que, en l’espèce, le prix au m² augmente dès lors que la superficie de la maison est plus élevée (maison de 200 m² : prix au m² de 7977 euros, maison de 180 m² : prix au m² 7139 euros) ;

* les trois biens ne possèdent pas de piscine alors que le bien litigieux comporte une piscine de 50 m² ; ils ont tous un garage et comptabilisent une superficie inférieure à celle de la propriété de M. et Mme [Y] (la superficie totale de la construction litigieuse est de 358,73 m² alors que les trois biens pris comme termes de comparaison justifient d’une superficie de 200 m², 180 m² et 255 m²) ;

* contrairement à ce que soutiennent M. et Mme [Y], le fait que leur maison soit située, pour partie, en zone de submersion marine n’apparaît pas devoir en diminuer la valeur puisque seul est concerné un quart du terrain, alors que la construction en elle-même n’est pas concernée par les risques de submersion marine ; sa situation, dans une zone boisée non constructible à l’arrière du terrain qui la sépare de la mer, cette proximité de la mer constituent indéniablement un attrait et la valorisent, comme son implantation éloignée de la zone très fortement peuplée de touristes durant la saison estivale ;

* le choix, comme termes de comparaison, de biens situés aux [Localité 11], dans la zone UA du PLU, donc dans le centre du vieux bourg, à proximité des commerces, des cafés, des restaurants, du marché, n’est pas de nature à les disqualifier en tant que biens intrinsèquement similaires pour les raisons susvisées ; en effet, ainsi qu’il l’a été indiqué précédemment, la situation du bien litigieux, à l’écart des grands axes de circulation, dans une zone boisée non constructible à proximité de l’océan, présente un avantage indéniable en terme de tranquillité, de calme, de qualité de vie, en particulier durant la saison estivale ; la maison, située dans une commune différente, à savoir [Localité 14], apparaît être également pertinente dès lors que toutes les communes de cette île bénéficient d’un marché de l’immobilier similaire et de contraintes comparables.

Les trois termes de comparaison retenus par l’administration fiscale au titre de l’ISF 2015 et 2016 apparaissent tout aussi pertinents puisqu’ils se rapportent à des biens situés sur le territoire de la même commune, à savoir [Localité 12], soit à l’emplacement du bien litigieux, une des maisons étant de surcroît implantée dans la même rue et que :

* ces biens sont d’une superficie moins importante que le bien litigieux ; le prix au m² apparaît plus élevé dès lors que la superficie est plus grande (8394 euros pour un bien d’une surface de 274 m² et 7578 euros pour une superficie de 173 m²) ; deux de ces biens n’ont pas de piscine ; une seule a une piscine hors sol, il s’agit en l’occurrence du bien présentant la plus grande surface, soit 274 m² ;

* ces trois biens relèvent de la catégorie cadastrale 4 (ce qui correspond à 'confortable'), donc une catégorie cadastrale inférieure à celle du bien litigieux ;

* le fait que la maison implantée au [Adresse 10] soit située dans la zone UC du PLU, alors que le bien litigieux figure dans la zone UD n’apparaît pas de nature à remettre en cause ce terme de comparaison retenu par l’administration fiscale ; en effet, si la maison litigieuse est implantée dans une zone UD, cette situation ne présente pas un inconvénient majeur contrairement à ce que M. et Mme [Y] soutiennent ; les maisons implantées dans cette zone UD sont en réalité les maisons les plus chères et les plus prisées en raison de leur grande superficie de terrain, leur permettant d’être isolées du voisinage, des nuisances extérieures, toutes ces maisons situées sur cette zone disposant en outre de grandes piscines, parfois même de terrains de tennis ;

* comme le fait très justement observer l’administration fiscale, la propriété de M. et Mme [Y] est pour partie seulement et uniquement pour une partie du terrain, en zone submersible 'aléas modérés’ et la construction en elle-même ne l’est pas ; en tout état de cause, tous les termes de comparaison retenus par l’administration fiscale, à l’exception des deux maisons de la [Adresse 8], sont également en zone UD et subissent par conséquent les mêmes contraintes.

Il découle de ce qui précède qu’il n’y a pas lieu de remettre en cause l’évaluation de la valeur vénale de la surface utile de la maison en cause, dans la mesure où les termes de comparaison retenus par l’administration fiscale présentent, entre eux, des valeurs de surface utile par mètre carré très proches, que ces termes de comparaison sont intrinsèquement similaires au bien litigieux et que les conséquences financières retenues par l’administration fiscale au titre de l’ISF des années 2014, 2015 et 2016 ont été exactement appréciées par cette dernière.

En conséquence, le rappel tel qu’effectué à ce titre par la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de [Localité 1] sera déclaré fondé en droit et en fait.

Sur la majoration pour manquement délibéré

L’article 1729 du code général des impôts dispose 'Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; […]'.

Il appartient à l’administration fiscale de rapporter la preuve que le contribuable a eu l’intention délibérée d’éluder l’imposition qu’il savait due.

S’il est certain que la détermination de la valeur vénale d’un bien immobilier peut soulever des difficultés, quant à la méthode à employer et aux paramètres à prendre en considération, de sorte qu’une marge d’erreur peut être tolérée, il ressort des développements énoncés précédemment, que la valeur déclarée par M. et Mme [Y] de ce bien au titre de l’ISF des années 2014, 2015 et 2016 correspondait à 850 000 euros, bien acquis en 2008 pour le prix de 762 250 euros, alors que le marché immobilier de l’Ile de Ré a connu une augmentation très importante due à la notoriété grandissante du site ; que des biens intrinsèquement similaires se vendaient à plus de deux millions et demi d’euros en 2012 ; que les prix de l’immobilier sur l’Ile de Ré sont restés à un niveau élevé y compris après la publication du nouveau plan de prévention des risques ; qu’en définitive, M. et Mme [Y] ont déclaré leur bien au titre de l’ISF des années 2014 à 2016 à une valeur correspondant à environ 31 % de sa valeur réelle.

Le fait que M. et Mme [Y] vivent à [Localité 8], qu’ils soient pharmaciens ne les rend pas de facto incompétents pour apprécier la valeur de leur propre bien immobilier, même s’ils ne peuvent pas être considérés comme des 'hommes de l’art’ en matière immobilière. La notoriété de l’Ile de Ré, celle de la commune des [Localité 11], une des communes les plus recherchées de l’île pour les investisseurs, secteur où les prix de l’immobilier sont particulièrement élevés, notamment pour les propriétés haut de gamme, à l’écart des nuisances, tel que le bien litigieux, ne pouvait pas échapper à M. et Mme [Y] appartenant à une catégorie socio professionnelle supérieure.

Il résulte de ces éléments que M. et Mme [Y] ne pouvaient qu’avoir conscience de la sous-évaluation de la valeur déclarée pour leur propriété dans leur déclaration d’ISF des années 2014 à 2016 ainsi que des conséquences fiscales de cette sous-évaluation.

Les majorations de 40 % appliquées aux droits rappelés en conséquence du rehaussement de la valeur de ce bien immobilier sont donc justifiées et la demande de l’administration fiscale sera accueillie et celles de M. et Mme [Y] rejetées.

Sur les demandes accessoires

Le sens du présent arrêt conduit à infirmer le jugement en ses dispositions relatives aux dépens et à l’article 700 du code de procédure civile.

M. et Mme [Y], parties perdantes, supporteront les dépens de première instance et d’appel. Leur demande fondée sur les dispositions de l’article 700 du code de procédure civile sera rejetée par voie de conséquence.

L’équité commande d’allouer la somme de 3 000 euros à l’administration fiscale. M. et Mme [Y] seront condamnés au paiement de cette somme.

PAR CES MOTIFS

La cour,

Statuant par arrêt contradictoire, mis à disposition, dans les limites de l’appel,

Infirme le jugement ;

Statuant à nouveau et y ajoutant,

— Déclare que le périmètre de la saisine de la cour d’appel de Versailles par l’effet dévolutif de l’appel porte sur les impositions supplémentaires au titre de l’ISF des années 2014, 2015 et 2016 ;

— Déclare régulière la procédure d’imposition concernant les impositions supplémentaires mises à la charge de M. et Mme [Y] au titre de l’impôt sur la fortune pour les années 2014, 2015 et 2016 ;

— Déclare les rappels effectués par la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de [Localité 1] fondés en droit et en fait ;

— Confirme la décision administrative de rejet du 8 mars 2021 ;

— Déboute M. et Mme [Y] de toutes leurs demandes ;

— Condamne M. et Mme [Y] aux dépens de première instance et d’appel ;

— Condamne M. et Mme [Y] à verser la somme de 3 000 euros à la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de [Localité 1] ;

— Rejette toutes autres demandes.

— prononcé publiquement par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

— signé par Madame Anna MANES, Présidente et par Madame Rosanna VALETTE, Greffière, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

La Greffière La Présidente