Vu la procédure suivante :

Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 22 mars, 20 octobre 2022 et 23 janvier 2023, M. et M^me B A, représentés par M^e Mundet, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— le délai de trente jours prévu à l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales n’a pas été respecté ;

— la mise en demeure datée du 19 octobre 2018 est imprécise et ne permet pas de répondre ;

— l’administration n’a pas tenu compte du mandat de représentation fiscale emportant élection de domicile ;

— le délai de reprise pour l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2015 était prescrit ;

— la proposition de rectification du 12 décembre 2018 n’est pas suffisamment motivée, notamment en ce qui concerne les rappels de contributions sociales ;

— la décision de M. A de s’abstenir de prélever ses salaires sur son compte courant d’associé doit être regardée comme un acte de disposition ;

— l’administration n’apporte pas la preuve de l’appréhension des revenus réputés distribués par M. A et sa qualité de maître de l’affaire

— ils apportent la preuve de la nature et de l’origine des revenus d’origine indéterminée ;

— l’administration n’apporte pas la preuve de l’intention délibérée qui préside l’application des majorations édictées à l’article 1729 a) du code général des impôts.

Par un mémoire en défense, enregistré le 29 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir qu’aucun des moyens soulevés de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Zettor,

—  les conclusions de M^me Perez, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Mundet, représentant les requérants.

Considérant ce qui suit :

1.La société à responsabilité limitée AZ construction et rénovation, dans laquelle M. A possède des parts sociales et dont il est le gérant depuis 2002, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur l’ensemble des opérations et déclarations susceptibles d’être examinées au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 3 décembre 2016, prorogée au 30 septembre 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A la suite de cette vérification de comptabilité, ont été considérés comme des revenus distribués à M. A les charges injustifiées et réintégrées dans l’assiette de l’impôt sur les sociétés au titre des années 2015 et 2016. M. et M^me A, qui ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, se sont vus notifier des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des traitements et salaires, selon la procédure contradictoire et, au titre des revenus d’origine indéterminée, selon la procédure de taxation d’office. Par deux réclamations en date des 5 mars et 3 août 2020, lesquelles ont été rejetées le 14 janvier 2022, M. et M^me A ont contesté l’intégralité des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l’impôt sur le revenu au titre des années 2015 et 2016. M. et M^me A demandent au tribunal la décharge des impositions en litige, en droits et pénalités.

Sur la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales « Les demandes d’éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite ».

3.En l’espèce, il résulte de l’instruction que l’administration a envoyé une demande d’éclaircissements le 9 août 2018, à laquelle les requérants ont répondu le 9 octobre 2018. Estimant cette réponse incomplète, le service leur a transmis une mise en demeure de compléter leur réponse le 19 octobre 2018, réceptionnée par leur conseil le 23 octobre 2018 et par les requérants le 6 novembre 2018.

4.En premier lieu, les requérants soutiennent que le délai de trente jours prévu par les dispositions précitées a été méconnu, dès lors que l’entretien de synthèse s’est déroulé le 6 décembre 2018 et qu’ils ont apporté des précisions par courrier envoyé le même jour. Toutefois, il résulte de l’instruction que les requérants avaient élu domicile chez leur conseil, M^e Mundet et que ce dernier a réceptionné la mise en demeure le 23 octobre 2018, soit plus de trente jours avant l’entretien de synthèse. Dans ces conditions, le délai prévu par l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales n’a pas été méconnu.

5.En second lieu, ils soutiennent que la mise en demeure qui leur a été adressée sur le fondement de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales n’était pas justifiée dès lors que leur réponse était complète. Toutefois, l’administration a relevé qu’aucune information quant à l’origine de deux chèques de 1 000 euros encaissés le 4 février 2015, de même qu’un virement de 100 euros en date du 15 mars 2016 n’avait été transmise. Dans ces conditions, c’est à bon droit que le service vérificateur a considéré que les réponses apportées étaient insuffisantes et a adressé une mise en demeure le 19 octobre 2018 sur le fondement de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales.

6. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ». Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées.

7.Il y a lieu, pour l’application de ces dispositions, de considérer que, sauf stipulation contraire, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire. Par suite, lorsqu’un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de cette procédure, celui-ci est, en principe, tenu d’adresser au mandataire l’ensemble des actes de cette procédure. En particulier, le mandataire doit en principe être destinataire des plis par lesquels le service notifie au contribuable, dans les conditions visées respectivement aux articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales, les redressements qu’il entend affecter aux bases de l’imposition du contribuable et les réponses qu’il formule aux observations présentées, le cas échéant, par l’intéressé sur ces redressements, ainsi que les éléments servant au calcul des impositions d’office auxquelles il envisage d’assujettir le contribuable. Toutefois, l’expédition de tout ou partie des actes de la procédure d’imposition au domicile ou au siège du contribuable sera réputée régulière et faire courir les délais de réponse à ces actes s’il est établi que le pli de notification a été effectivement retiré par le contribuable ou par l’un de ses préposés. En revanche, lorsque ce pli est retourné par le service des postes à l’administration fiscale, faute d’avoir été retiré dans le délai imparti, il appartient à celle-ci de procéder à une nouvelle notification des mêmes actes au mandataire.

8. En premier lieu, il résulte de l’instruction que les courriers envoyés par l’administration dans le cadre de l’examen de la situation fiscale personnelle des époux A ont tous été doublés et transmis à la fois au domicile de M. et M^me A et au cabinet de leur conseil. La seule mention du conseil et de ses coordonnées postales sur les courriers adressés par l’administration fiscale, sans référence au nom de M. et M^me A, n’a pas empêché leur conseil d’adresser des courriers les 9 octobre, 23 novembre, 6 décembre 2018 au service. De même, il a répondu le 15 février 2019 à la proposition de rectification, réceptionnée le 17 décembre 2018 et le 6 novembre 2018 à la demande d’éclaircissements du 31 juillet 2018. L’administration fiscale a ainsi respecté le mandat en adressant les courriers à leur conseil auxquels il a été répondu à chaque fois. Par suite, le moyen tiré d’un vice de procédure tiré de ce que l’administration a méconnu les termes du mandat de représentation fiscale emportant élection de domicile en doublant les envois et en ne mentionnant pas les noms des époux A sur les courriers envoyés au cabinet du conseil n’est pas fondé.

9. En second lieu, il résulte également de l’instruction que la proposition de rectification du 12 décembre 2018 précise les modalités d’application des taux de prélèvements sociaux et notamment l’application des contributions additionnelles au taux de 0,5 % pour la contribution pour le remboursement de la dette sociale, de 8,20% pour la contribution sociale généralisée et de 0,3% et 2% pour les prélèvement sociaux en se fondant respectivement sur les dispositions des articles 1600-0 G et 1600-0 H du code général des impôts, 1600-0 C et 1600-0 E de ce même code et des articles L. 14-10-4 du code de l’action sociale et des familles et de l’article 1600-0 S du code général des impôts. Par suite, la proposition de rectification est suffisamment motivée et le moyen doit être écarté.

Sur la prescription du droit de reprise de l’administration :

10. Aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu (), le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due ». Aux termes de l’article L. 189 du livre des procédures fiscales : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification () ».

11. Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 12 décembre 2018 portant notamment sur les revenus relatifs à l’année 2015 a été notifiée au conseil des époux A, avant le terme du délai de trois ans prévu par les dispositions précitées de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales qui expirait le 31 décembre 2018, par un courrier réceptionné le 17 décembre 2018 par leur conseil. La circonstance que M. et M^me A n’aient reçu un exemplaire de cette proposition de rectification, à leur domicile, que le 3 janvier 2019 n’a pas d’incidence puisque la réception de la proposition de rectification par leur conseil a interrompu le délai de prescription en application des dispositions précitées de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales. Le moyen tiré de la prescription du droit de reprise, doit, par suite, être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

En ce qui concerne les rappels d’impôt sur le revenu au titre des traitements et salaires :

12. Il résulte de l’instruction que M. A a déclaré 2 971 euros de traitements et salaires au titre de l’année 2015 et aucun traitement et salaire au titre de l’année 2016, alors que les sommes de 24 000 euros étaient inscrites sur son compte courant d’associé au titre de chacune des années en litige. S’il ne conteste pas les sommes inscrites sur son compte courant d’associé, M. A fait valoir qu’elles n’auraient pas pu être prélevées en raison de la situation de cessation de paiement dans laquelle se trouvait la société AZ construction et rénovation, au 1er janvier 2014. Toutefois, en se bornant à invoquer une situation dégradée de la trésorerie de la société et une situation de cessation de paiement survenue le 2 janvier 2014, M. A n’apporte pas la preuve de l’effectivité de la cessation de paiement ou même que les retraits qu’il aurait pu opérer auraient mis en péril l’entreprise pour la période postérieure en litige. Au surplus, l’analyse de la situation de l’entreprise sur la période contrôlée laisse apparaître un actif disponible de 443 422 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2015 et de 386 048 euros au titre de l’exercice clos au 31 décembre 2016. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a considéré que les sommes en litige étaient mises à disposition de M. A et a notifié aux requérants des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des deux années en litige.

En ce qui concerne les revenus réputés distribués par la société Azur construction et rénovation au titre des années 2015 et 2016 :

13. Aux termes du 1° de l’article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () « . Aux termes de l’article 110 du même code : » Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés ". Il résulte de ces dispositions que les bénéfices réputés distribués au sens du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts s’entendent des bénéfices retenus, le cas échéant après rehaussement, pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. Il appartient en principe à l’administration, lorsque le contribuable a régulièrement contesté les rectifications, d’apporter la preuve de l’existence et du montant de ces distributions ainsi que de leur appréhension.

14. En premier lieu, il résulte de l’instruction que pour justifier des charges de sous-traitance que la société AZ construction et rénovation entendait déduire, des factures de la société sous-traitante ont été envoyées par voie dématérialisée. Le vérificateur a constaté que ces factures, à entête « Générale de rénovation » étaient identiques à des factures émises par la société requérante à destination de son client Côte d’Azur Habitat. Libellées au nom du sous-traitant « société générale de rénovation », elles présentent des similitudes avec les factures émises par la société requérante à son client Côte d’Azur Habitat, un numéro de facture identique aux factures produites par la société AZ construction et tous les éléments de la facturation de la société AZ, la date, les références du contrat, le détail de la prestation, et les coordonnées bancaires d’AZ construction en lieu et place de celles de la société générale de rénovation Le requérant ne produit pas, dans la présente instance, des pièces probantes et précises permettant de justifier les charges de sous-traitance. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a remis en cause la déduction des charges de sous-traitance en vertu de l’article 271-I du code général des impôts et, procédé au rappel des sommes de 14 184 euros et 5 715 euros au titre de la taxe sur la valeur ajoutée au titre des exercices clos en 2015 et 2016. Les sommes ainsi réintégrées dans le chiffre d’affaires de la société AZ construction et rénovation ont alors été considérées comme des revenus distribués au sens de l’article 110 du code général des impôts.

15. En second lieu, comme il a été dit au point précédent, pour considérer que M. A avait bénéficié de revenus distribués, l’administration fiscale, a, lors de la vérification de comptabilité de la société Azur construction et rénovation, remis en cause les déductions de charges de sous-traitance à hauteur des sommes de 140 784 euros et 56 156 euros au titre des exercices clos au 31 décembre 2015 et 2016 et les a réintégrées dans l’assiette de l’impôt sur les sociétés. Il résulte de l’instruction que M. A, qui est le gérant de la société AZ construction et rénovation depuis sa création, détient la majorité des parts sociales avec 200 parts détenues contre 150 parts pour chacun des deux autres associés de la société. Il gère seul l’entreprise tel qu’il ressort des nombreux échanges fournis par l’administration fiscale en défense. Sur le fondement de l’article L. 83 du livre des procédures fiscales, l’établissement bancaire gérant le compte de la société a été interrogé et les éléments recueillis ont permis d’établir que M. A détenait seul la signature bancaire, qu’aucune procuration n’avait été délivrée à une autre personne et qu’il a été désigné personnellement par le tribunal de commerce d’Antibes pour exécuter le plan de continuation dans le jugement du 21 avril 2015. La circonstance alléguée qu’un commissaire à l’exécution du plan a été nommé ne remet pas en cause l’analyse, M. A demeurant le décisionnaire, sous le contrôle du commissaire à l’exécution du plan. En se bornant à affirmer qu’il n’est pas l’associé majoritaire et que les deux autres associés peuvent adopter des décisions qui s’imposeraient à lui, le requérant n’apporte pas la preuve qu’il n’aurait pas appréhendé les sommes en litige. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme ayant réuni des indices suffisamment précis et concordants, tirés du fonctionnement même de la société AZ construction et rénovation, pour établir que M. A disposait seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société et qu’il pouvait ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a considéré que ces sommes constituaient des revenus distribués à de M. A par la société AZ construction et rénovation au sens du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts et a tiré les conséquences de cette situation en les réintégrant au revenu imposable de M. A au titre des années 2015 et 2016.

En ce qui concerne les revenus d’origine indéterminée :

16. En vertu de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Aux termes de l’article R. 193-1 du même livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ».

17. Il résulte de ces dispositions qu’il incombe aux contribuables régulièrement taxés d’office sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales d’apporter la preuve de l’exagération des bases imposables retenues par l’administration. En revanche, il appartient à l’administration fiscale, lorsqu’elle entend remettre en cause, même par voie d’imposition d’office, le caractère non imposable de sommes perçues par un contribuable mais dont il est établi qu’elles ont été versées à l’intéressé par l’un de ses parents avec lequel il n’entretient aucune relation d’affaires, de justifier que les sommes en cause ne revêtent pas le caractère d’un prêt familial mais celui de revenus professionnels.

18. Les requérants soutiennent tout d’abord que la somme de 5 000 euros créditée en 2016 sur leur compte personnel provient d’un prêt accordé par M. D. Cependant, ils ne produisent aucune pièce de nature à justifier ce prêt et sa nature et, ainsi, à rattacher la somme litigieuse à une catégorie de revenus. Dans ces conditions, cette somme demeure injustifiée et doit être réintégrée dans le revenu imposable de M. et M^me A en tant que revenu d’origine indéterminée au titre de l’année 2016. Le moyen tiré de la qualification erronée de cette somme en revenu d’origine indéterminée n’est pas fondé et doit être écarté.

19. Les requérants soutiennent ensuite que les sommes de 82 200 et 18 000 euros versées en 2016 sur leur compte personnel proviennent d’un prêt familial consenti par M. C, le beau-frère de M. A. Toutefois, ainsi que le fait valoir l’administration en défense sans être contredite, il résulte de l’instruction que la société AZ construction et rénovation et la société générale de rénovation, dont messieurs A et C sont respectivement les gérants et associés, entretiennent des relations commerciales. Dans ces conditions, l’administration établit l’existence de relations d’affaires entre M. A et son beau-frère. Ainsi, M. A, qui ne peut se prévaloir de la seule présomption d’existence d’un prêt familial pour justifier du caractère non imposable des sommes litigeuses, n’est pas fondé à soutenir que ces sommes ne pouvaient être taxées comme des revenus d’origine indéterminée.

20.Enfin, si M. et M^me A soutiennent que les autres sommes en litige, qualifiées de revenus d’origine indéterminée, sont des paiements à des fournisseurs de la société AZ construction et rénovation, ils ne justifient pas, en se bornant à rappeler qu’ils ont produit de nombreux éléments à l’administration fiscale, la nature exacte de ces sommes et les raisons précises du montage financier décrit par M. A dans sa requête et consistant au paiement par lui, sur ses deniers personnels, des fournisseurs de la société AZ construction et rénovation au motif que la trésorerie de la société ne permettait pas le paiement direct. Par suite, l’administration fiscale était donc fondée à les imposer dans la catégorie de revenus d’origine indéterminée.

Sur les pénalités :

21.Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ».

22. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

23. Eu égard à l’importance des sommes en litige au regard des sommes déclarées par les requérants, le caractère répété des manquements en cause au cours de la période vérifiée et l’absence de justifications concernant les sommes qualifiées de revenus d’origine indéterminée, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du bien-fondé de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions précitées. Par suite, le moyen tiré de l’absence de preuve de l’intention délibérée d’éluder l’impôt doit être écarté.

24. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et M^me A ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais liés à l’instance :

25. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. et M^me A demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me A et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l’audience du 14 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M^me Chevalier-Aubert, présidente,

M^me Zettor, première conseillère,

M^me Chevalier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 décembre 2024.

La rapporteure,

signé

V. Zettor

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

V. Suner

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation, la greffière.