Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 9 août 2022, M. B A, représenté par M^e Jouanin, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. A soutient que :

— il a modifié spontanément le contrat d’apport erroné par un avenant du 20 juillet 2017 transmis au service compétent et a adressé à ce dernier une déclaration de revenus rectificative pour l’année 2015 prenant en compte la correction de l’erreur, comme il pouvait le faire en application de l’article L. 62 du livre des procédures fiscales ;

— le traité d’apport initial était vicié par l’erreur et ce vice du consentement affecte la validité de l’apport au regard des articles 1130 et 1131 du code civil ;

— le contrat était nul en application de l’article 1178 du code civil, mais cette nullité pouvait être couverte par une modification du contrat en application de l’article 1193 du même code ;

— l’administration ne peut se prévaloir de l’effet relatif des contrats et de l’annualité de l’impôt ;

— la position de l’administration est contraire aux dispositions de l’article L. 123-1 du code des relations entre le public et l’administration.

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 décembre 2022, le directeur national des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun moyen de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Dousset,

— et les conclusions de M. Guiader, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. A a fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle pour les années 2014 et 2015. Par une proposition de rectification du 24 janvier 2018, le service lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales et la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus pour l’année 2015. M. A demande la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions.

2. Aux termes de l’article 150-0 A du code général des impôts : « I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l’intermédiaire d’une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l’article 118 et aux 6° et 7° de l’article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l’impôt sur le revenu. () » et aux termes de l’article 150-0 B ter du même code : « I. – L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l’article 170. / Les apports avec soulte demeurent soumis à l’article 150-0 A lorsque le montant de la soulte reçue excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus ».

3. En instituant un mécanisme de report d’imposition, le législateur a entendu favoriser les restructurations d’entreprises susceptibles d’intervenir par échange de titres en évitant que l’imposition immédiate de la plus-value constatée à l’occasion d’une telle opération, alors que le contribuable ne dispose pas des liquidités lui permettant d’acquitter cet impôt, fasse obstacle à sa réalisation. Si, dans la version du texte applicable au litige, le report d’imposition bénéficie à la totalité de la plus-value résultant d’une opération d’apport avec soulte lorsque le montant de celle-ci n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus en rémunération de l’apport, le but ainsi poursuivi par le législateur n’est pas respecté si la stipulation d’une soulte au profit de l’apporteur en complément de l’attribution de titres de la société bénéficiaire de l’apport n’a aucune autre finalité que de permettre à celui-ci d’appréhender, en franchise immédiate d’impôt, des liquidités détenues par cette société ou par celle dont les titres sont apportés. Dans ce cas, l’administration est fondée, sur le fondement de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, à considérer qu’en stipulant l’octroi de cette soulte, les parties à l’opération d’apport ont recherché le bénéfice d’une application littérale des dispositions de l’article 150-0 B ter du code général des impôts à l’encontre des objectifs poursuivis par le législateur, dans le seul but d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’apporteur aurait normalement supportées.

4. M. A a, par un contrat d’apport du 5 janvier 2015, procédé à l’apport de 3 825 parts sociales qu’il détenait dans le capital de la Société de Gestion du Centre Hélio Marin René A (SGCHMRO) à la société Orhelios, société en cours de formation au capital de 4 725 000 euros et dont il est l’associé unique. En contrepartie de cet apport, dont le montant a été évalué à 5 250 000 euros, M. A a reçu 47 250 actions de 100 euros chacune de la société nouvelle et une soulte de 525 000 euros qui a été inscrite au compte courant d’associé ouvert à son nom dans les comptes de la société Orhelios. M. A a mentionné dans sa déclaration de revenus pour l’année 2015 une plus-value de 5 243 519 euros qu’il a placée sous le régime de report d’imposition prévu par l’article 150-0 B ter du code général des impôts. L’administration fiscale a remis en cause ce report au motif que le montant de la soulte, qui représentait 11,11 % de la valeur nominale des titres Orhelios, excédait le seuil de 10 % prévu par cet article.

5. M. A soutient que l’acte de cession comportait des erreurs en ce qui concerne le nombre de parts de la SGCHMRO qu’il a apportées à la société Orhelios et le montant de la soulte et que ces erreurs ont été corrigées par un avenant du 20 juillet 2017 qui a réduit le nombre de parts cédées à 3 770 et ramené le montant de soulte à 449 509,80 euros, montant qui est inférieur au seuil de 10 % mentionné à l’article 150-0 B ter du code général des impôts. Il indique qu’il a informé l’administration fiscale de cette modification et qu’il lui a adressé, en conséquence, une déclaration de revenus rectificative pour 2015, comme il était en droit de le faire en vertu des dispositions de l’article L. 62 du livre des procédures fiscales.

6. Toutefois, ainsi que le fait valoir l’administration, alors que la cession du 5 janvier 2015 était parfaite, les parties au contrat d’apport ayant donné leur accord sur le prix et la chose, et qu’elle avait produit ses effets juridiques, les titres de chacune des sociétés ayant été transmis et la soulte ayant été versée sur le compte courant d’associé de M. A, ce dernier ne pouvait plus revenir sur l’opération en se prévalant d’un avenant adopté le 20 juillet 2017, soit plus de deux ans après la signature de l’accord. M. A soutient que le contrat d’apport du 5 janvier 2015 comportait une erreur sur le nombre de parts cédées et le montant de la soulte et que cette erreur constitue un vice du consentement au sens de l’article 1130 du code civil entrainant la nullité du contrat en application de l’article 1178 du même code dès lors qu’il n’aurait pas conclu l’accord dans ces termes s’il s’était rendu compte de cette erreur. Toutefois, M. A ne peut sérieusement invoquer un vice du consentement au sens de l’article 1130 du code civil alors qu’il représentait les deux parties à l’accord, à la fois en tant qu’apporteur des titres et en tant qu’associé unique de la société à laquelle ces titres ont été apportés. Au surplus, l’erreur commise par le requérant sur le nombre de titres à apporter et le montant de la soulte a eu pour seule conséquence de l’empêcher de prétendre au bénéfice du report d’imposition mentionnée à l’article 150-0 ter B et une telle erreur ne saurait constituer une cause de nullité de l’acte d’apport. Dans ces conditions, M. A, qui ne pouvait se prévaloir des dispositions de l’article L. 62 du livre des procédures fiscales qui, en vertu des dispositions de l’article 9 de la loi n° 2018-727 du 10 août 2018, ne s’appliquent qu’aux propositions de rectifications adressées à compter de la publication de ladite loi, soit le 11 août 2018, n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a refusé de prendre en compte les termes de l’avenant du 20 juillet 2017.

7. Enfin, M. A ne peut utilement se prévaloir des dispositions de l’article L. 123-1 du code des relations entre le public et l’administration qui ne s’appliquent, en vertu des dispositions de l’article L. 100-1 du même code, qu’en l’absence de dispositions spéciales puisque le livre des procédures fiscales organise un régime spécifique de régularisation des erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais.

8. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de M. A doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur de la direction nationale des vérifications de situation fiscales.

Délibéré après l’audience du 20 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

M^me Dousset, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 décembre 2024.

La rapporteure,

A. DOUSSET

Le président,

B. ROHMER

La greffière,

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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