TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE RENNES

N°0901335

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SAS DISTRI PELEM

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M. Gazio

Président-rapporteur

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M. Descombes

Rapporteur public

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Audience du 7 juillet 2011

Lecture du 8 septembre 2011

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RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Le Tribunal administratif de Rennes,

(2^e chambre),

Vu la requête, enregistrée le 21 mars 2009, présentée pour la SAS DISTRI PELEM, dont le siège est situé XXX à Saint-Nicolas du Pelem (22480), représentée par son représentant légal en exercice, par la SELAFA FIDAL ; la SAS DISTRI PELEM demande au tribunal :

— de prononcer la restitution de la taxe sur les achats de viande qu’elle a acquittée au titre de la période de janvier 2001 à décembre 2002, assortie des intérêts moratoires ;

— de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 29 septembre 2009, présenté par le directeur des services fiscaux des Côtes d’Armor, qui conclut au rejet de la requête ;

Vu l’ordonnance en date du 24 mars 2011 fixant la clôture d’instruction au

11 avril 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;

Vu le mémoire, enregistré le 8 avril 2011, présenté pour la SAS DISTRI PELEM, qui conclut aux mêmes fins que sa requête initiale et porte à 3 200 euros la somme qu’elle demande sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Vu le mémoire, enregistré le 12 avril 2011, présenté par le directeur des services fiscaux des Côtes d’Armor, qui conclut au rejet de la requête ;

Vu la décision par laquelle le directeur des services fiscaux des Côtes d’Armor a statué sur la réclamation préalable de la société requérante ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le traité instituant la Communauté européenne, devenu traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ;

Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

Vu l’ordonnance n° 59-2 du 2 janvier 1959 relative aux lois de finances ;

Vu la loi n° 96-1139 du 26 décembre 1996 relative à la collecte et à l’élimination des cadavres d’animaux et des déchets d’abattoirs et modifiant le code rural ;

Vu la loi n° 2000-1353 du 30 décembre 2000 portant loi de finances rectificative pour 2000, notamment son article 35 ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 7 juillet 2011 :

— le rapport de M. Gazio, président-rapporteur,

— et les conclusions de M. Descombes, rapporteur public ;

Considérant que la SAS DISTRI PELEM, après avoir déclaré conformément aux dispositions de l’article 302 bis ZD du code général des impôts alors en vigueur la valeur de ses achats et payé la taxe sur les achats de viande qu’elle estimait en conséquence devoir au titre de la période de janvier 2001 à décembre 2002 pour un montant de 70 380 euros, en a demandé la restitution ; que, par décision du 17 août 2004, l’administration lui a accordé le dégrèvement de cette taxe pour le même montant, puis a, par lettre du 17 novembre 2004, informé la société requérante de son intention d’annuler le dégrèvement et a procédé au rétablissement de l’imposition ; que la société requérante a contesté l’ensemble des droits par une réclamation du

5 septembre 2008, rejetée par l’administration par décision du 27 février 2009 ; que la SAS DISTRI PELEM demande au tribunal la restitution de la taxe sur les achats de viande due au titre de la période de janvier 2001 à décembre 2002 ;

SUR LES CONCLUSIONS TENDANT A LA RESTITUTION DE LA TAXE SUR LES ACHATS DE VIANDE :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

Considérant, en premier lieu, que lorsque l’administration, saisie d’une réclamation en ce sens, prononce le dégrèvement d’une imposition, sa décision a pour effet d’annuler le titre fondant le paiement de cette imposition, que ce titre résulte d’un acte de l’administration ou, si les dispositions applicables le prévoient, d’une simple déclaration du redevable ; qu’il s’ensuit que lorsque l’administration estime ultérieurement avoir consenti un tel dégrèvement à tort, il lui appartient, après avoir averti le contribuable de la persistance de son intention de l’imposer, d’émettre un nouveau titre en vue de procéder au recouvrement des impositions qu’elle entend rétablir ;

Considérant qu’en vertu du VI de l’article 302 bis ZD du code général des impôts, alors en vigueur, la taxe sur les achats de viande est constatée, recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée ; que selon l’article L. 256 du livre des procédures fiscales, dont les dispositions ont ainsi été rendues applicables à cette taxe : « Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n’a pas été effectué à la date d’exigibilité (…) » ; que, lorsqu’une taxe a été déclarée et payée spontanément par le redevable, puis a fait l’objet d’un dégrèvement, cette décision implique, alors même que le paiement a été effectué à la date d’exigibilité, que l’administration émette un avis de mise en recouvrement si elle entend rétablir l’imposition ;

Considérant qu’il résulte de l’instruction que, par décision du 17 août 2004, l’administration a accordé à la SAS DISTRI PELEM le dégrèvement de la taxe d’achat sur les viandes qu’elle avait acquittée, puis a, par lettre du 15 novembre 2004, informé la société requérante de son intention d’annuler le dégrèvement pris sur la base d’une interprétation erronée de la jurisprudence fondée sur le texte applicable aux années antérieures à l’imposition en cause ; que, par proposition de rectification en date du 16 décembre 2004, suivie d’une réponse aux observations du contribuable en date du 18 avril 2005, le service a procédé au rétablissement des impositions qu’il estimait dégrevées à tort ; qu’un avis de mise en recouvrement a été émis le 1^er octobre 2007, pour un montant de 70 380 euros ; que l’administration est ainsi régulièrement revenue sur le dégrèvement qu’elle avait prononcé ;

Considérant, en deuxième lieu, qu’aux termes de l’article 1^er du premier protocole additionnel à cette convention : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes » ; que la société ne saurait prétendre au bénéfice de ces stipulations que si elle peut faire état de la propriété d’un bien qu’elles ont pour objet de protéger et à laquelle il aurait été porté atteinte ; qu’à défaut de créance certaine, l’espérance légitime d’obtenir la restitution d’une somme d’argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations ; que toutefois, la décision de dégrèvement non motivée, qui ne faisait, par elle-même, pas obstacle au rétablissement de l’imposition avant l’expiration du délai de reprise ouvert à l’administration, n’a pu faire naître une espérance légitime d’obtenir la restitution d’une somme d’argent dont pourrait se prévaloir la société requérante ; qu’elle ne peut dès lors utilement invoquer ces stipulations dans le champ desquelles elle n’entre pas ;

Considérant, en troisième lieu, que le principe de sécurité juridique ne fait pas obstacle, d’une part, à ce qu’un changement de législation intervînt à compter du 1^er janvier 2001 afin de rendre le système de prélèvement de la taxe sur les achats de viandes conforme au droit communautaire et, d’autre part, à ce que l’administration, qui avait compétence liée pour établir et mettre en recouvrement les impositions prévues par la loi, puisse rétablir l’imposition dont il s’agit sur le fondement du régime légal applicable aux années 2001, 2002 et 2003 dans le respect des règles de la procédure fiscale contentieuse ;

Considérant, en quatrième lieu, qu’aux termes du 1° de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal » ; et qu’aux termes du premier alinéa de l’article L. 80 A du même livre : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration » ; qu’une décision de dégrèvement non motivée ne constitue pas une prise de position formelle de l’administration sur la situation du contribuable au regard de la loi fiscale au sens des dispositions de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; que la société requérante ne saurait davantage se prévaloir à cet égard de la documentation 13 L 323 n° 59 laquelle concerne la procédure d’imposition et ne peut, dès lors, être utilement invoquée sur le fondement de l’article L. 80 A du même livre ;

En ce qui concerne la régularité de l’avis de mise en recouvrement en date du

1^er octobre 2007 :

Considérant qu’aux termes de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « L’avis de mise en recouvrement prévu à l’article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l’objet de cet avis. / Lorsque l’avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l’article L. 57 ou à la notification prévue à l’article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l’informant d’une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. (…) / L’avis de mise en recouvrement, dans le cas mentionné au deuxième alinéa de l’article L. 256, indique seulement le montant de la somme indûment versée, et la date de son versement. » ; qu’il résulte de l’instruction que l’avis de mise en recouvrement du 1^er octobre 2007 mentionne tant le montant de la taxe sur les achats de viande que la période au titre de laquelle celle-ci était due ; qu’il fait expressément mention de la proposition de rectification du 16 décembre 2004 adressée, au préalable, à la société requérante ; que, par suite, elle n’est pas fondée à soutenir que la mise en recouvrement de la taxe sur les achats de viande a été établie en méconnaissance des dispositions précitées de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

Considérant, en premier lieu, qu’aux termes du paragraphe 1 de l’article 87 du traité instituant la communauté européenne alors en vigueur, aujourd’hui repris à l’article 107 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne : « Sauf dérogations prévues par le présent Traité, sont incompatibles avec le marché commun, dans la mesure où elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États au moyen de ressources d’État sous quelque forme que ce soit, qui faussent ou qui menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions (…) » ; qu’aux termes de l’article 88 du même traité alors en vigueur, aujourd’hui repris à l’article 108 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne : « 1. La commission procède avec les États membres à l’examen permanent des régimes d’aides existant dans ces États (…) 2. Si (…) la commission constate qu’une aide accordée par un État ou au moyen de ressources d’État, n’est pas compatible avec le marché commun, (…) elle décide que l’État intéressé doit la supprimer ou la modifier dans le délai qu’elle détermine (…) 3. La commission est informée en temps utiles pour présenter ses observations, des projets tendant à instituer ou à modifier des aides. Si elle estime qu’un projet n’est pas compatible avec le marché commun, (…) elle ouvre sans délai la procédure prévue au paragraphe précédent. L’État membre ne peut mettre à exécution les mesures projetées avant que cette procédure ait abouti à une décision finale » ;

Considérant qu’il résulte de ces dispositions que, s’il ressortit à la compétence exclusive de la commission de décider, sous le contrôle de la Cour de justice des Communautés européennes devenue Cour de justice de l’Union européenne, si une aide de la nature de celles visées par l’article 87 du traité est ou non, compte tenu des dérogations prévues par ledit traité, compatible avec le marché commun, il incombe, en revanche, aux juridictions nationales de sanctionner, le cas échéant, l’invalidité de dispositions de droit national qui auraient institué ou modifié une telle aide en méconnaissance de l’obligation, qu’impose aux États membres la dernière phrase du 3, paragraphe précité, de l’article 88 du traité, d’en notifier à la Commission, préalablement à toute mise à exécution, le projet ; que l’exercice de ce contrôle implique, notamment, de rechercher si les dispositions dont l’application est contestée instituent un régime d’aide, ou si une taxe fait partie intégrante d’une telle aide ;

Considérant toutefois que la double obligation de notifier et de ne pas exécuter avant la décision de la Commission ne s’étend au mode de financement d’une mesure d’aide que lorsqu’il en fait partie intégrante ; qu’une taxe ou une partie d’une taxe ne peut être regardée comme faisant partie intégrante d’une mesure d’aide que s’il existe nécessairement un lien d’affectation contraignant entre la taxe et l’aide en vertu de la réglementation nationale pertinente, en ce sens que le produit de la taxe est nécessairement affecté au financement de l’aide ;

Considérant que l’article 1^er de la loi du 26 décembre 1996 relative à la collecte et à l’élimination des cadavres d’animaux et des déchets d’abattoirs, codifié à l’article 302 bis ZD du code général des impôts, a institué à compter du 1^er janvier 1997, une taxe sur les achats de viande due par les personnes qui réalisent des ventes au détail de viandes, dont le produit était affecté à un fonds ayant pour objet de financer le service de collecte et d’élimination des cadavres d’animaux et des saisies d’abattoirs reconnus impropres à la consommation humaine et animale, c’est-à-dire les activités définies comme mission de service public par l’article 264 du code rural, ledit fonds étant géré par le centre national pour l’aménagement des structures des exploitations agricoles (CNASEA) ; que l’article 35 de la loi du 30 décembre 2000 portant loi

de finances rectificative pour 2000, entré en vigueur le 1^er janvier 2001, a, au I., apporté

certaines modifications au mécanisme de la taxe et, au II., clairement supprimé, à compter du

1^er janvier 2001, l’affectation au CNASEA du produit de cette taxe lequel a été affecté par la

loi de finances pour 2001 au budget général de l’État ;

Considérant qu’aux termes du premier alinéa de l’article 18 de l’ordonnance du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances, en vigueur au cours des années d’imposition en litige : « Il est fait recette du montant intégral des produits, sans contraction entre les recettes et les dépenses. L’ensemble des recettes assurant l’exécution de l’ensemble des dépenses, toutes les recettes et toutes les dépenses sont imputées à un compte unique, intitulé budget général » ; qu’en vertu du principe à valeur constitutionnelle d’universalité budgétaire résultant de ces dispositions, les recettes et les dépenses doivent figurer au budget de l’Etat pour leur montant brut, sans être contractées, et l’affectation d’une recette déterminée à la couverture d’une dépense déterminée est interdite, sous réserve des exceptions prévues au second alinéa de l’article 18 ; qu’en application de ce principe et de la législation nationale relative à la taxe sur les achats de viande, et sans qu’il soit besoin de se référer aux travaux parlementaires dont est issu l’article 35 de la loi du 30 décembre 2000, à compter du 1^er janvier 2001, il n’existait juridiquement aucun lien d’affectation contraignant entre la taxe et le service public de l’équarrissage, et aucun rapport entre le produit de la taxe et le montant du financement public attribué à ce service ; qu’en exécution des règles ainsi applicables, à compter de cette même date, la taxe sur les achats de viande était une recette du budget général, dépourvue de tout lien avec le budget du ministère de l’agriculture et la dotation inscrite à ce budget servant à financer le service public de l’équarrissage ;

Considérant qu’il résulte de ce qui précède qu’il n’existait aucun lien d’affectation contraignant entre la taxe sur les achats de viande et le service public de l’équarrissage ; que la taxe sur les achats de viande n’entrait pas, à compter du 1^er janvier 2001, dans le champ d’application des stipulations précitées du traité instituant la Communauté européenne concernant les aides d’Etat ; que, par suite, doit être rejeté le moyen tiré de ce que les autorités françaises auraient méconnu, à l’occasion de la modification du mode de financement du service public de l’équarrissage résultant des dispositions de l’article 35 de la loi du 30 décembre 2000, les obligations qu’imposent la première et la dernière phrases du paragraphe 3 de l’article 88 du traité instituant la communauté européenne ;

Considérant que la Cour de justice des communautés européennes n’ayant pas, par son arrêt du 20 novembre 2003, lequel au surplus s’applique à un objet et des parties différents de ceux de la question litigieuse, tranché la question de la conformité au droit communautaire du mécanisme ici appliqué, mais de celui qui était antérieurement en vigueur, le moyen soulevé par la société requérante et tiré de la méconnaissance de l’autorité de la chose jugée par ladite Cour doit être écarté ;

Considérant que la note du 6 janvier 2004 émanant du service juridique de la direction générale des impôts, et par ailleurs postérieure à la date à laquelle la requérante s’est acquittée des impositions en litige, présente le caractère d’un document interne à l’administration qui n’a pas fait l’objet d’une publication, ni d’une diffusion destinée aux contribuables de la part de l’administration ; que, dès lors, la société requérante n’est pas fondée à invoquer à son profit les termes de cette note, y compris sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en deuxième lieu, qu’aux termes de l’article 23 du traité instituant la communauté européenne : « I. La communauté est fondée sur une union douanière qui s’étend à l’ensemble des échanges de marchandises et qui comporte l’interdiction entre les Etats membres des droits de douane à l’importation et à l’ exportation et de toutes taxes d’effet équivalent (…) » ; qu’aux termes de l’article 25 du même traité : « Les droits de douane à l’importation et à l’exportation ou taxes d’effet équivalent sont interdits entre les États membres. Cette interdiction s’applique également aux droits de douane à caractère fiscal. » ;

Considérant que constitue une taxe d’effet équivalent à un droit de douane, au sens des stipulations précitées du traité, toute charge unilatéralement imposée, quelles que soient

son appellation et sa technique, et frappant les marchandises en raison du fait qu’elles franchissent la frontière ; qu’il en va de même lorsque les ressources procurées par une taxe, frappant simultanément les produits nationaux ou importés ou issus d’une acquisition intracommunautaire, sont ensuite affectées de manière à compenser intégralement la charge supportée par les seuls produits nationaux ;

Considérant qu’il résulte des dispositions de l’article 302 bis ZD du code général des impôts que la taxe qu’il institue est due sur les achats de viande et d’autres produits à base de viande, quelle qu’en soit la provenance, effectués par les personnes qui réalisent des ventes au détail de ces viandes et autres produits ; qu’elle appréhende ainsi systématiquement les produits nationaux et les produits faisant l’objet d’acquisitions intracommunautaires ou importés, au même stade de la commercialisation et selon les mêmes critères ; que son produit n’est pas affecté à un fonds qui serait exclusivement destiné à alimenter des activités profitant spécifiquement aux produits nationaux imposés mais au budget général de l’Etat ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la taxe sur les achats de viande constituerait une taxe d’effet équivalent à un droit de douane au sens des stipulations précitées du traité instituant la Communauté européenne ne peut être qu’écarté ;

Considérant, en troisième lieu, que dès lors que, comme il a été dit ci-avant, il n’existe aucun lien d’affectation contraignant entre la taxe instituée à l’article 35 de la loi de finances rectificative pour 2000 et les mesures d’aide éventuellement accordées par l’Etat au titre du service public de l’équarrissage, le moyen tiré de ce que la taxe sur les achats de viande en vigueur à compter du 1^er janvier 2001 imputerait aux entreprises qui réalisent des ventes au détail de viandes le financement du coût du service public de l’équarrissage qui ne leur incomberait pas, en méconnaissance du principe « pollueur-payeur » inscrit à l’article 174 paragraphe 2 du traité instituant la Communauté européenne, ne peut, en tout état de cause, qu’être écarté comme inopérant ;

Considérant qu’il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de restitution présentées par la SAS DISTRI PELEM ne peuvent être que rejetées ;

SUR LES CONCLUSIONS TENDANT AU VERSEMENT D’INTERETS MORATOIRES :

Considérant qu’en l’absence de litige né et actuel entre le comptable et la société requérante, les conclusions tendant au versement d’intérêts moratoires sont irrecevables et doivent, en tout état de cause, être rejetées ;

SUR LES CONCLUSIONS TENDANT A L’APPLICATION DE L’ARTICLE L. 761-1 DU CODE DE JUSTICE ADMINISTRATIVE :

Considérant que les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante, au titre des frais que la SAS DISTRI PELEM a exposés et qui ne sont pas compris dans les dépens ;

D E C I D E :

Article 1^er : La requête de la SAS DISTRI PELEM est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS DISTRI PELEM et au directeur départemental des finances publiques des Côtes d’Armor.

Délibéré après l’audience du 7 juillet 2011, à laquelle siégeaient :

M. Gazio, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Tronel, premier conseiller,

Lu en audience publique le 8 septembre 2011.

Le premier conseiller, Le président-rapporteur,

assesseur le plus ancien,

E. ALBOUY J-H. GAZIO

Le greffier,

I. ROBIN

La République mande et ordonne au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l’Etat en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.