Cour d'appel de Dijon, 1re chambre civile, 24 octobre 2017, n° 14/01781

TGI Mâcon 30 juin 2014

CA Dijon
Confirmation 24 octobre 2017

Arguments

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Accepté
Prescription abrégée de 3 ans
La cour a estimé que l'exigibilité des droits de mutation était suffisamment révélée par les déclarations de succession, rendant la prescription abrégée applicable.
Accepté
Erreur de l'administration fiscale
La cour a jugé que l'administration avait appliqué l'abattement de manière incorrecte, ce qui a conduit à une exigibilité des droits qui était déjà connue.
Accepté
Droit au remboursement des dépens
La cour a confirmé que l'administration fiscale devait rembourser les dépens en raison de l'appel non fondé.
Accepté
Frais d'avocat
La cour a jugé que l'administration devait verser une somme pour les frais d'avocat en raison de l'appel non fondé.

Résumé par Doctrine IA

Dans cette affaire, la Direction Générale des Finances Publiques (DGFiP) a interjeté appel d'un jugement du Tribunal de Grande Instance de Mâcon qui avait infirmé une décision de rejet de réclamation de Madame E Z concernant des droits de mutation par décès. La question juridique principale était de savoir si la prescription abrégée de trois ans s'appliquait, comme le soutenait Madame E Z, ou si la prescription de six ans était applicable, comme l'affirmait la DGFiP. Le tribunal de première instance avait conclu que l'exigibilité des droits était suffisamment révélée par les déclarations de succession, rendant la prescription abrégée applicable. La cour d'appel a confirmé cette décision, estimant que l'administration fiscale avait eu toutes les informations nécessaires dès juillet 2008 pour apprécier les droits dus, et a condamné la DGFiP à rembourser les dépens et à verser des frais d'avocat.

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Sur la décision

Référence :	CA Dijon, 1re ch. civ., 24 oct. 2017, n° 14/01781
Juridiction :	Cour d'appel de Dijon
Numéro(s) :	14/01781
Décision précédente :	Tribunal de grande instance de Mâcon, 30 juin 2014, N° 13/01212
Dispositif :	Confirme la décision déférée dans toutes ses dispositions, à l'égard de toutes les parties au recours

Sur les parties

Président :	Michel PETIT, président
Avocat(s) :	Claire GERBAYCécile RENEVEY-LAISSUS
Cabinet(s) :	ANDRE - RENEVEY

Texte intégral

DLP/IC

DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES

E Z

F Z

G Z

H Z épouse X

K-L Z épouse Y

I Z

Expédition et copie exécutoire délivrées aux avocats le

COUR D’APPEL DE DIJON

1^re chambre civile

ARRÊT DU 24 OCTOBRE 2017

RÉPERTOIRE GÉNÉRAL N°14/01781

MINUTE N°

Décision déférée à la Cour : jugement du 30 juin 2014

rendu par le Tribunal de Grande Instance de Mâcon – RG : 13/01212

APPELANTE :

LA DIRECTION DÉPARTEMENTALE DES FINANCES PUBLIQUES de SAÔNE ET LOIRE, élisant domicile en ses bureaux :

Pôle fiscal – Résidence du Breuil – […]

[…]

Représentée par M^e Claire GERBAY, avocat au barreau de DIJON, vestiaire : 126

INTIMÉE :

Madame E D épouse Z,

décédée le […]

PARTIES INTERVENANTES :

Monsieur F Z né le […] à […]

[…]

Monsieur G Z

né le […] à […]

[…]

Madame H Z épouse X

née le […] à […]

[…]

Madame K-L Z épouse Y

née le […] à Mâcon

[…]

Madame I Z

née le […] à Mâcon

[…]

es qualités d’héritiers d’E D veuve Z, décédée le […]/2016

Représentés par M^e Cécile RENEVEY – LAISSUS de la SELARL ANDRE DUCREUX RENEVEY, avocat au barreau de DIJON, vestiaire : 2

COMPOSITION DE LA COUR :

L’affaire a été débattue le 04 juillet 2017 en audience publique devant la cour composée de :

Michel PETIT, Président de chambre, président,

Sophie DUMURGIER, Conseiller,

Delphine LAVERGNE-PILLOT, Conseiller, qui a fait le rapport sur désignation du Président,

qui en ont délibéré.

GREFFIER LORS DES DÉBATS : Aurore VUILLEMOT,

DÉBATS : l’affaire a été mise en délibéré au 24 Octobre 2017,

ARRÊT : rendu contradictoirement,

PRONONCÉ : publiquement par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile,

SIGNÉ : par Michel PETIT, Président de chambre, et par Aurore VUILLEMOT, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

*****

FAITS CONSTANTS, PROCÉDURE ET PRÉTENTIONS

Madame K-L D a souscrit différents contrats d’assurance-vie et a désigné Madame E Z comme bénéficiaire de contrats souscrits chez CNP Assurances.

Suite au décès de K-L D survenu le 22 février 2008, Madame E Z a, le 25 juillet 2008, déposé une déclaration partielle de succession n°2738 – SD auprès du service des impôts des entreprises (SIE) de Mâcon, faisant mention du contrat d’assurance- vie dont elle était bénéficiaire.

K-L D avait également désigné d’autres bénéficiaires de différents contrats d’assurance-vie souscrits notamment auprès de la Caisse d’épargne.

Quatre déclarations partielles de succession émanant de trois personnes distinctes ont ainsi été enregistrées par le SIE de Mâcon, respectivement les 23 mai 2008, 28 mai 2008, 3 juin 2008 et 25 juillet 2008.

Sur ces déclarations figuraient la date de souscription du contrat et le montant des primes versées après le 70^e anniversaire de K-L D.

Les droits ont été liquidés conformément aux informations précitées.

La déclaration principale de succession a quant à elle été enregistrée au SIE de Mâcon le 3 juin 2009.

Dans le cadre du contrôle de la déclaration de succession de K-L D, les services fiscaux ont constaté qu’une erreur avait été commise dans la liquidation des droits d’enregistrement dus par Madame E Z au titre de la déclaration partielle de succession déposées le 25 juillet 2008. Cette erreur provenait d’une mauvaise application de l’abattement global de 30 500 euros sur les primes d’assurance-vie versées après l’âge de 70 ans dans le cadre de contrats souscrits à compter du 20 novembre 1991.

Les services fiscaux ont alors adressé à Madame E Z une proposition de rectification le 18 juillet 2012 pour le paiement des droits de mutation supplémentaires.

Madame E Z a contesté les rectifications proposées aux motifs que la prescription triennale prévue par l’article L. 180 du Livre des procédures fiscales était applicable et que le délai de reprise de l’administration fiscale avait expiré le 31 décembre 2011.

L’administration fiscale a, par courrier en date du 28 septembre 2012, accueilli favorablement l’argumentation développée par Madame E Z et abandonné les rectifications proposées.

Les services fiscaux ont ensuite adressé à Madame E Z une nouvelle proposition de rectification en date du 28 septembre 2012 pour le recouvrement des impositions supplémentaires suivantes :

. droits de succession : 15 327 euros,

. intérêts de retard : 2 914 euros.

L’administration fiscale a considéré qu’elle était fondée à solliciter les rehaussements des droits susvisés dès lors que la prescription de 6 ans était applicable et non la prescription abrégée de 3 ans prévue par l’article L. 180 du livre des procédures fiscales. Pour cela, elle a invoqué le fait que des recherches ultérieures avaient été nécessaires pour établir l’exigibilité des droits dus sur les sommes perçues par Madame E Z au titre des contrats d’assurance-vie dont elle était bénéficiaire.

Par courriers en date des 29 octobre 2012, 3 décembre 2012 et 8 janvier 2013, Monsieur G Z, agissant pour le compte de Madame E Z, a fait part de son désaccord avec l’analyse du service. Il a fait valoir que c’était bien la prescription abrégée de 3 ans qui était applicable en l’espèce et non la prescription de 6 ans, les recherches invoquées n’étant aucunement justifiées. L’administration fiscale ne pouvait donc solliciter en 2012 le paiement de droits supplémentaires relatifs à des déclarations souscrites en 2008, le délai de reprise ayant expiré le 31 décembre 2011.

L’administration fiscale n’a pas tenu compte des observations formulées par Madame E Z et a, par courrier en date du 10 décembre 2012, maintenu les rectifications proposées.

Le rappel des droits a été mis en recouvrement le 22 janvier 2013.

Par réclamation en date du 11 mars 2013, Madame E Z a contesté cette imposition supplémentaire et a sollicité la décharge de l’imposition et des pénalités contestées dans la mesure où les déclarations partielles de succession déposées auprès des services fiscaux établissaient, selon elle, d’une manière complète et certaine l’exigibilité des droits de mutation par décès.

Par décision en date du 23 août 2013, les services fiscaux ont rejeté la réclamation présentée par Madame E Z.

Par exploit en date du 23 octobre 2013, Madame E Z, représentée par son tuteur Monsieur G Z, a fait assigner le Directeur des Finances publiques de Saône-et-Loire réclamant qu’il plaise au tribunal de grande instance de Mâcon de déclarer non fondée la décision du 23 août 2013 de rejet de sa réclamation, d’accorder la décharge de l’imposition et des pénalités contestées et de condamner la partie adverse à lui rembourser les dépens mentionnés à l’article R. 207-1 du livre des procédures fiscales, ainsi que les frais non compris dans les dépens au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Par jugement en date du 30 juin 2014, le tribunal de grande instance de Mâcon a :

— infirmé la décision datée du 23 août 2013 de rejet de la réclamation faite par Madame E Z à la proposition de rectification que l’administration lui a adressée le 28 septembre 2012,

— condamné la Direction générale des Finances publiques, poursuites et diligences du Directeur des Finances publiques de Saône-et-Loire, à payer à Madame E Z la somme de

717,60 euros par application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile,

— dit que les frais visés par les dispositions de l’article R. 207-1 du livre des procédures fiscales seraient remboursés à Madame E Z.

Le tribunal a considéré que l’administration, sans justifier ni même sérieusement alléguer des recherches particulières qu’elle avait dû engager pour vérifier si l’exigibilité des droits et taxes dus par les héritiers ou légataires de K-L D était suffisamment révélée par l’enregistrement des déclarations partielles d’assurance-vie ou principale de succession effectuées par les personnes intéressées, ne se prévalait pas véritablement d’un droit de reprise au sens des dispositions de l’article L.180 du livre des procédures fiscales, mais tentait par le biais de l’exercice de ce droit, de rattraper sa propre erreur consistant à appliquer l’abattement de 30 500 euros plusieurs fois. Le tribunal a ainsi considéré que l’exigibilité des droits était suffisamment révélée par l’enregistrement des déclarations partielles d’assurance-vie ou principale de succession et qu’il convenait, dès lors, d’appliquer la prescription abrégée de 3 ans du droit de reprise de l’administration qui était acquise 3 années après la 2nde déclaration de succession faite par Madame Z le 25 juillet 2008, soit antérieurement à la proposition de rectification que l’administration lui avait adressée le 28 septembre 2012.

Par déclaration enregistrée au greffe de la cour d’appel de Dijon le 8 octobre 2014, la Direction générale des Finances publiques a relevé appel de cette décision.

Dans le dernier état de ses conclusions notifiées par voie électronique le 31 juillet 2015, elle demande à la cour de :

— la recevoir en son appel et de le déclarer fondé,

— réformer le jugement entrepris,

— confirmer la décision de rejet de la réclamation formulée par Madame E Z,

— condamner l’intimée aux entiers dépens.

Elle fait valoir que les déclarations partielles souscrites par les bénéficiaires des contrats d’assurance-vie n’établissaient pas de manière complète l’exigibilité certaine des droits et qu’elle n’était pas en mesure, de surcroît, de constater immédiatement, au seul vu de ces documents l’exigibilité complète des droits ; que seules des recherches ultérieures et des rapprochements de déclaration lui ont permis d’avoir une complète information de la situation de la succession de K-L D.

Elle précise que la qualité de chacun des bénéficiaires et le bien fondé des abattements appliqués ne peuvent être déterminés que par la production de la déclaration principale de succession de sorte que l’exigibilité des droits ne peut être totalement révélée que lorsque toutes les déclarations partielles et la déclaration principale de succession ont été déposées, seul le rapprochement entre toutes ces déclarations permettant de calculer les droits réellement dus. Elle ajoute que l’exigibilité des droits n’est pas indépendante de la qualité du bénéficiaire, contrairement à l’assujettissement aux droits de mutation, et que l’article 757 B crée bien une relation entre le capital stipulé payable et la déclaration de succession. Elle indique encore que la déclaration partielle de succession n°2705-A permet de déclarer le ou les contrats d’assurance vie sur lesquels des primes ont été versées après les 70 ans de l’assuré afin uniquement de ne pas retarder le règlement des indemnités aux bénéficiaires ; qu’elle n’a pas vocation à se substituer aux déclarations légales prévues par les dispositions du code général des impôts.

L’administration fiscale soutient qu’au cas particulier, le rapprochement des déclarations partielles de succession avec la déclaration principale de succession lui a permis de constater que les bénéficiaires des contrats d’assurance-vie disposaient de qualités différentes, certains étaient héritiers, d’autres légataires ou encore exonérés de droits de mutation et que cette situation n’était pas mentionnée sur les déclarations partielles de succession ; que ce n’est donc que postérieurement au dépôt de l’ensemble des déclarations et après avoir examiné la situation des héritiers et des bénéficiaires des contrats d’assurance-vie dans son ensemble, précisément après reçu la déclaration de succession définitive, qu’elle a pu déterminer avec précision les conditions de taxation conformes à la réalité et déterminer que certains héritiers pouvaient bénéficier d’une exonération de droits sur le fondement de l’article 769-0 ter du code général des impôts réservée aux frères et soeurs du défunt satisfaisant certaines conditions. Elle souligne que la répartition de l’abattement de 30 500 euros entre les bénéficiaires d’assurance-vie doit tenir compte de ces éléments puisque la prise en compte de la quote-part des primes revenant à des personnes exonérées de droits de mutation ne doit pas intervenir dans le calcul de la répartition de l’abattement.

Elle en déduit qu’elle est fondée à écarter, au profit de la prescription dite longue de l’article L. 186 du livre des procédures fiscales, la prescription courte de L. 180 du Livre des procédures fiscales.

Madame E Z est décédée le […].

L’instance a été reprise par ses héritiers, Madame I Z, Monsieur F Z, Monsieur G Z, Madame H Z épouse X et Madame K-L Z épouse Y.

Par leurs dernières écritures notifiées par voie électronique le 10 janvier 2017, ceux-ci demandent à la cour de :

— de juger que la prescription triennale est applicable en l’espèce et confirmer ainsi le jugement entrepris,

— de déclarer non fondée la décision de rejet de la réclamation en date du 23 août 2013,

— de condamner la partie adverse à lui rembourser les dépens mentionnés à l’article R. 207-1 du Livre des procédures fiscales, et à lui verser la somme de 3 000 euros pour les frais non compris dans les dépens au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Ils exposent que les contrats d’assurance-vie souscrits par K-L D la désignaient bien comme bénéficiaire et relevaient, dans ces conditions, du régime spécifique prévu par l’article 757 B du code général des impôts. Ils considèrent qu’en vertu de cet article, l’assujettissement aux droits de mutation par décès des sommes dues par l’assureur à un bénéficiaire déterminé est indépendant du fait que ce dernier ait ou non la qualité d’héritier, de donataire ou de légataire de l’assuré décédé ; qu’il dépend uniquement de la date de souscription du contrat et de l’âge de l’assuré. Ils estiment que l’exigibilité des droits de mutation dus par les bénéficiaires des contrats souscrits par K-L D était parfaitement révélée par les déclarations de succession partielles souscrites et qu’aucun doute n’était permis à cet égard de sorte que les conditions prévues à l’article L. 180 du livre des procédures fiscales pour écarter la prescription abrégée de 3 ans ne sont pas réunies en l’espèce.

S’agissant des recherches complémentaires dont l’administration fiscale fait état pour solliciter l’application de la prescription de 6 ans, ils soutiennent que la preuve n’en est pas rapportée et que ces recherches ne pouvaient avoir une quelconque influence sur l’exigibilité des droits de mutation ; que les droits supplémentaires mis à sa charge résultent uniquement d’une erreur de calcul commise par les services fiscaux lors du dépôt des déclarations partielles de succession, l’abattement de 30 500 euros ayant été appliqué à plusieurs reprises.

Ils excipent enfin de l’absence de tout lien entre le capital stipulé payable lors du décès de l’assuré à un bénéficiaire déterminé et la déclaration de succession principale du défunt énoncée par l’article L. 132-12 du code des assurances.

L’ordonnance de clôture est intervenue le 13 avril 2017.

En application des articles 455 et 634 du code de procédure civile, la cour se réfère, pour un plus ample exposé des prétentions et des moyens des parties, à leurs dernières conclusions sus-visées.

MOTIFS DE LA DÉCISION

- SUR LA DEMANDE PRINCIPALE

Attendu qu’en application des dispositions de l’article 757 B du code général des impôts les sommes, rentes ou valeurs quelconques dues directement ou indirectement par un assureur, en raison du décès de l’assuré, donnent ouverture aux droits de mutation par décès suivant le degré de parenté existant entre le bénéficiaire à titre gratuit et l’assuré à concurrence de la fraction des primes versées après l’âge de 70 ans qui excède 30 500 euros ; que le II de ce même article précise que lorsque plusieurs contrats sont conclus sur la tête d’un même assuré, il est tenu compte de l’ensemble des primes versées après le 70^e anniversaire de l’assuré pour l’appréciation de la limite de 30 500 euros ; que de même, en cas de pluralité de bénéficiaires, l’abattement est réparti entre les bénéficiaires concernés au prorata de la part leur revenant dans les primes taxables aux termes du ou des contrats ;

que pour les contrats d’assurance-vie ouverts après le 20 novembre 1991, seules les primes ayant été versées par la personne décédée après l’âge de 70 ans sont donc prises en compte dans le calcul de l’impôt à payer ;

qu’en outre, aux termes de l’article précité du code général des impôts, l’assiette des droits de mutation est constituée par le montant cumulé des primes versées après le 70^e anniversaire au titre de la totalité des contrats souscrits par le défunt, l’abattement étant global et réparti entre les différents bénéficiaires ;

Attendu qu’en vertu de l’article L. 180 du livre des procédures fiscales, la prescription abrégée n’est opposable à l’administration que si l’exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré, sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures ;

qu’il est constant que pour que la prescription abrégée de 3 ans de l’article L. 180 du livre des procédures fiscales s’applique, il faut que l’acte ou la déclaration établisse d’une manière complète l’exigibilité certaine des droits omis et que l’administration soit à même de constater immédiatement, au seul vu du document enregistré ou publié, l’existence du fait juridique

imposable ; que si un doute persiste quant à l’exigibilité des droits et s’il est nécessaire, pour en apporter la preuve, de procéder à des recherches quelconques, ce délai de prescription abrégée ne s’applique pas ;

Attendu, en l’espèce, que 4 déclarations partielles de succession ont été établies en date respectivement des 23 mai 2008, 28 mai 2008, 3 juin 2008 et 25 juillet 2008, la dernière l’ayant été pour le compte d’E Z ;

que ces déclarations précisent la date de souscription du contrat d’assurance-vie, le montant des primes versé après le 70^e anniversaire de l’assuré, le montant du capital versé, l’identité et le lien de parenté du ou des bénéficiaires avec la personne décédée et la quote-part du capital versé ;

qu’elles ont été présentées à l’enregistrement au même bureau, dans le délai de 6 mois de la date du décès de l’assurée et à des dates rapprochées ;

Attendu que l’exigibilité des droits de mutation dus lors du dépôt de déclarations partielles de succession dépend uniquement de la date de souscription du contrat, de l’âge de l’assuré, de la qualité et du nombre de bénéficiaires ; qu’elle était donc parfaitement révélée par les déclarations de succession partielles souscrites ; qu’il ne pouvait subsister aucun doute sur l’exigibilité des droits dus par les héritiers de Madame D, par l’intimée en particulier, lors du dépôt de ses déclarations et en tout cas à partir du mois de juillet 2008 ;

que le rapprochement avec la déclaration principale de succession, enregistrée le 3 juin 2009, n’a apporté aucun élément nouveau, les éléments concernant les contrats d’assurance-vie comportant une clause bénéficiaire faisant l’objet d’un régime spécifique et n’ayant pas à figurer dans cette déclaration ; que celle-ci n’a aucunement permis le calcul des droits de mutation dus par E Z au titre des contrats d’assurance-vie et n’a en rien modifié ce calcul, étant rappelé que l’assujettissement aux droits de mutation par décès des sommes dues par un assureur à un bénéficiaire déterminé est indépendant du fait que ce dernier ait ou non la qualité d’héritier, de donataire ou de légataire de l’assuré décédé ;

que ce rapprochement a eu pour seul effet de recueillir des précisions sur la liquidation des droits et non pas sur leur exigibilité qui était connue des services fiscaux dès le mois de juillet 2008 ;

Attendu que les droits supplémentaires réclamés à E Z résultent en réalité d’une erreur de l’administration qui a consisté à appliquer l’abattement de 30 500 euros plusieurs fois en totalité, alors qu’il devait être appliqué en globalisant toutes les primes versées après le 70^e anniversaire de l’assuré au titre des contrats souscrits ;

que les déclarations partielles de succession déposées pour le compte d’E D établissait de façon complète et certaine l’exigibilité de ses droits de mutation par décès dès lors, notamment, que l’ensemble des déclarations partielles ont été déposées dans un délai rapproché;

qu’ainsi, il échet de considérer que l’administration fiscale disposait de toutes les informations nécessaires au calcul des droits de mutation par décès pour les primes afférentes aux contrats d’assurance-vie dès le mois de juillet 2008 ; qu’elle était donc en mesure d’apprécier la portée des déclarations partielles de succession, notamment de celle d’E Z, sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures, la déclaration principale de succession étant à cet égard sans emport ;

Attendu, en conséquence, que seule la prescription abrégée de l’article L. 180 du livre des procédures fiscales est applicable ; qu’elle était acquise trois années après la seconde déclaration de succession faite par E Z le 25 juillet 2008, soit antérieurement à la proposition de rectification que l’administration lui a adressée le 28 septembre 2012 ;

que c’est donc à bon droit que le premier juge a infirmé la décision du 23 août 2013 de rejet de la dite réclamation ;

qu’il convient, par suite, de confirmer la décision critiquée en ses dispositions en ce

sens ;

- SUR LES DEMANDES ACCESSOIRES

Attendu que la confirmation de la décision doit s’étendre à la condamnation au titre des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile et des dépens ;

Attendu que la Direction générale des finances publiques, qui est à l’origine d’un appel non fondé, doit rembourser aux intimés les dépens mentionnés à l’article R. 207-1 du livre des procédures fiscales et leur payer en équité une somme de 1 500 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile pour les frais d’avocat engagés devant la cour ;

PAR CES MOTIFS :

Confirme le jugement entrepris en toutes ses dispositions,

Déclare non fondée la décision de rejet de la réclamation en date du 23 août 2013 formée par E Z,

Déboute la Direction générales des finances publiques représentée par Monsieur le directeur départemental des finances publiques de Saône et Loire de son appel,

Y ajoutant,

Vu l’article 700 du code de procédure civile, condamne la Direction générales des finances publiques représentée par Monsieur le directeur départemental des finances publiques de Saône et Loire à payer complémentairement en cause d’appel à Madame I Z, Monsieur F Z, Monsieur G Z, Madame H Z épouse X et Madame K-L Z épouse Y, en leur qualité d’héritiers d’E Z, la somme de 1 500 euros,

La condamne encore à rembourser à Madame I Z, Monsieur F Z, Monsieur G Z, Madame H Z épouse X et Madame K-L Z épouse Y, en leur qualité d’héritiers d’E Z, les dépens mentionnés à l’article R. 207-1 du livre des procédures fiscales.

Le Greffier, Le Président