Copies exécutoires RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

délivrées aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 21 FÉVRIER 2022

(n° , 8 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 20/08155 – N° Portalis 35L7-V-B7E-CB6B3

Décision déférée à la Cour : Jugement du 08 Juin 2020 -TJ hors JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP de PARIS – RG n° 15/13146

APPELANT-ES

Monsieur I R S Y, en son nom personnel et en qualité d’héritier de Madame X L M N veuve Y

[…]

[…]

né le […] à PARIS

Madame E O Y épouse Z, en son nom personnel et en qualité d’héritière de Madame X L M N veuve Y

[…]

[…]

née le […] à SURESNES

Madame D P Y épouse A, en son nom personnel et en qualité d’héritière de Madame X L M N veuve Y

[…]

[…]

née le […] à SURESNES

Monsieur C-K U Y, en son nom personnel et en qualité d¿héritier de Madame X L M N veuve Y

[…]

[…]

né le […] à PARIS
Représenté-es par M^e Francine HAVET, avocat au barreau de PARIS, toque : D1250

Représenté-es par M^e Frédéric SUBRA, avocat au barreau de LYON

INTIME

MONSIEUR LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DU DÉPARTEMENT DE PARIS

Pôle Fiscal Parisien 1, Pôle Juridictionnel Judiciaire

Ayant ses bureaux […]

[…]

Représenté par M^e Guillaume MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC430

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des dispositions des articles 805 et 907 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue le 06 Janvier 2022, en audience publique, les avocats ne s’y étant pas opposés, devant M^me Sylvie CASTERMANS, Conseillère, chargée du rapport.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Monsieur Edouard LOOS, Président

Madame Sylvie CASTERMANS, Conseillère

Monsieur Stanislas de CHERGÉ, Conseiller

qui en ont délibéré;

Greffière, lors des débats : M^me Cyrielle BURBAN

ARRÊT :

- contradictoire

- par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

- signé par M. Edouard LOOS, Président et par M^me Cyrielle BURBAN, Greffière à qui la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

FAITS ET PROCÉDURE

M. G Y et M^me L M N épouse Y, aujourd’hui décédés, ont procédé en 2008 ensemble et en 2010 pour la seconde seule, à deux donations à titre de partage anticipé, de la toute prorpiété de parts sociales des sociétés à responsabilité limitée Comaco, CF1 et FVH en faveur de leur quatre enfants, M. F Y, M^me D A et M. C-T Y.

A ce titre, ont été établis un acte notarié du 02 août 2008 enregistré le 27 août 2008 et un acte notarié des 12 et 13 janvier 2010 enregistré le 15 janvier 2010, qui comportait chacun la mention suivante :
'Les donateurs et donataires déclarent vouloir bénéficier du régime de faveur institué par l’article 787 B du code général des impôts autorisant une exonération de droits de mutation à titre gratuit, à concurrence de 75 % de la valeur transmise, en matière de transmission de parts sociales de société ayant une activité commerciale'.

Par opposition notifiée le 04 décembre 2013 à M^me L M N épouse Y et aux donataires, la direction spécialisée du contrôle fiscale île de France Ouest, se prévalent du délai de prescription de six ans prévu par l’article L 186 du livre des procédures fiscales, a remis en cause l’activité commerciale de marchand de biendes trois sociétés fondant l’exonération partielle dont les parties déclaraient bénéficier et rectifié l’assiette des droits d’enregistrement.

Les observations formées par les intéressés par courrier du 31 janvier 2014 ont été suivies d’une décision du 13 février 2014 de maintien de la proposition de rectification, puis de l’émission de deux avis de recouvrement : le 08 septembre 2014, portant sur un rappel de droits de 2 188 889 euros outre 551 600 euros d’intérêts de retard, autitre de la donation de partage de 2008 ; le 10 septembre 2014, portant sur un rappel de droits de 237 572 euros outre 43 712 euros d’intérêts de retards, autitre de la donation partage de 2010.

A la suite d’une décision du 03 avril 2015 rejetant leur réclamation contentieuse du 30 septembre 2014, M^me L M N épouse Y, M. I Y, M^me E Z, M^me D A et M. C-K Y ont saisi le tribunal par assignation délivrée le 04 juin 2015.

Par jugement rendu le 08 juin 2020, le tribunal judiciaire de Paris s’est prononcé comme suit :

- Constate le décès de M^me L M N épouse Y survenu le […], laissant pour lui succeder, aux termes de l’acte de notoriété du 29 mai 2019, M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C-K Y, donataires des parts sociales que leurs parents leur avaient cédées à titre gratuit et qui font l’objet de la rectification contestée, et demandeurs à l’instance ;

- Rejette la contestation de l’irrégularité de la procédure suivie pour l’établissement de la proposition de rectificaion du 04 décembre 2013 formée par M^me L M N épouse Y de son vivant et par M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C-K Y ;

- Rejette la contestation portant sur le fond de la proposition de rectification du 04 décembre 2013 formée par M^me L M N épose Y de son vivant et par M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y ;

- Rappelle que le présent jugement est exécutoire à titre povisoire en application de l’article R. 202-5 du livre des procédures fiscales.

Par déclaration en date du 29 juin 2020, M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y ont interjeté appel du jugement.

Par dernières conclusions signifiées le 25 novembre 2021, M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y (le contribuable) demandent à la cour :

Vu les disposition du code général des impôts ; le livre des procédures fiscales ;

- Confirmer le jugement entrepris en ce qu’il a :

Constaté le décès de M^me L M N épouse Y survenu le […], laissant pour lui succéder aux termes de l’acte de notoriété du 29 mai 2019, M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y, donataires des parts sociales que leurs parents leur avaient cédés à titre gratuit et qui font l’objet de la rectification contestée et demandeurs à l’instance ;

Déclarer recevable et bien fondé l’appel de M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y à l’encontre du jugement rendu par le tribunal judiciaire de Paris le 08 juin 2020 ;

- Réformer ledit jugement en ce qu’il a :

Rejeté la contestation de l’irrégularité de la procédure suivie pour l’établissemen de la proposition de rectification du 04 décembre 2013, formée par M^me L M Y de son vivant et par messieurs F Y et C K Y, et mesdames E Z et D A ;

Rejeté la contestation portant sur le fond de la proposition de rectification du 04 décembre 2013 formée par M^me L M N épouse Y de son vivant et par M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y ;

Rejeté la demande formée au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

Dit que les dépens seront supportés par M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y.

Et statuant à nouveau :

- Recevoir les appelants dans leur contestation des avis de mise en recouvrement dont il s’agit,

- Déclarer la procédure irrégulière,

- Annuler la décision de rejet en date du 03 avril 2015 de l’administrateur général des finances publiques à l’égard de chacun des consorts Y ;

- A titre principal, prononcer la décharge des impositions supplémentaires émises au titre des droits d’enregistrement appliqué aux donations, le 08 septembre 2014 pour 2 740 489 euros dont 2 188 889 euros de droits en principal et 551 600 euros pour les intérêts de retard, le 10 septembre 2014 pour 281 284 euros dont 237 572 euros de droits en principal et 43 712 euros pour les intérêts de retard ;

- A titre subsidiaire, prononcer la déchareg des impositions supplémentaires émises au titre des droits d’enregistrement appliqués aux donations portant sur les seules parts sociales des sociétés Comaco et FHV, le 08 septembre 2014 pour 1 662 662 euros dont 1 328 005 euros de droits en principal et 334 657 euros pour les intérêts de retard, le 10 septembre 2014 pour 134 684 euros dont 113 754 euros de droits en principal et 20 930 euros pour les intérêts de retard ;

- Ordonner la levée immédiate des garanties prises par le service du recrutement ;

- Débouter l’intimé de toutes ses demandes, fins et conclusions contraires aux présentes ;

- Condamner l’administration fiscale au versement d’une somme de 9 000 euros au titre des frais irrépéibles en application des dispositions de l’article 700 du nouveau code de procédure civile ;

- Condamner l’administration fiscale aux entiers dépens.

Par dernières conclusions signifiées le 23 décembre 2020, l’administration fiscales demande :

- Confirmer le jugement entrepris ;
- Déclarer bien fondé les rectifications opérées par l’administration ;

- Déclarer bien fondé le rappel de droits de mutation en résultant ;

- Condamenr les consorts Y au paiement des entiers dépens de 1ère instance et d’appel.

SUR CE,

Sur la régularité de la procédure de réhaussement

M. F Y, M^me E Z, M^me D A et M. C K Y (les contribuables) soutiennent que la procédure de réhaussement est irrégulière au motif que les rappels s’appuient sur des faits antérieurs à la période vérifiée ; que la remise en cause du statut de marchand de biens au cours de l’année 2008 est soumise à la prescription abrégée ; qu’il existe une incohérence de l’administration qui a admis le statut de marchand de biens lors de précédents contrôles tout en s’appuyant sur l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du 12 novembre 2014.

Ils contestent l’approche par l’administration du non-recours par les sociétés aux dispositions de l’article 1115 du CGI. Ils contestent le mal fondé du rappel des impositions au motif que l’administration a écarté la qualité de marchands de bien sans tenis compte des pièces qu’ils avaient produites, permettant d’exclure le critère d’habitude ainsi que l’intention spéculative.

L’administration fiscale réplique que la proposition de rectification du 04 décembre 2013 ne fait pas mention d’une vérification de comptabilité, mais résulte de l’application des dispositions des articles L.55 et L.56 du livre des procédures fiscales, pour le contrôle des déclarations faites par les demandeurs concernant des droits d’enregistrement dûs, non pas à titre professionnel, mais à titre personnel en leur qualité de donataires. Les contribuables n’établissent pas la réalité de leurs allégations aux termes de laquelle l’administration aurait eu recours aux éléments antérieurement recueillis lors de deux contrôles des compatibilités tenues par les sociétés commerciales dont les parts leur ont ensuite été transmises à titre gratuit. Concernant la société FHV, la mention de l’activité de marchand de bien n’est faite qu’en référence à l’objet de la société tel qu’il est mentionné dans les statuts. Cette référence ne constitue pas une prise de position de l’administration en matière de droits d’enregistrement. Les contrôles dont on fait l’objet les sociétés CFIN et Comaco, portant sur les exercices 2007 à 2009, les rectifications en matière de bénéfices industriels et commerciaux et en matière d’impôt sur les sociétés ont concerné des provisions non justifiées.

Ceci étant exsposé,

En 2008, M. Et M^me Y ont donné à leur quatre enfants (D, E, F et C-K) la pleine propriété de parts sociales qu’ils possédaient dans trois sociétés : la sarl Comaco, la sarl CFI et la sarl FHV, sous le régime du pacte Dutreil, autorisant une exonération de droits de mutation à titre gratuit à concurence de 75 % de la valeur transmise en pleine propriété.

Les contribuables poursuivent en cause d’appel leur contestation sur le fondement de l’irrégularité de la procédure de réhaussement en invoquant trois moyens : les rappels s’appuient sur des faits antérieurs à la période vérifiée ; la remise en cause du statut de marchand de biens au cours de l’année 2008, qui est soumise à la prescription abrégée, implique que pour la donation du 02 août 2008 enregistrée par acte du 27 août 2008, le droit de reprise de l’administration fiscale était éteint au 31 décembre 2012 ; une contradiction dans l’appréciation de l’administration dès lors qu’elle a admis le statut de marchand de bien lors de précédents contrôles.

Sur le recours à des éléments antérieurs, il convient de rappeler que la société CFI (Compagnie Française d’Investissement), anciennement dénommée Comaco, a absorbé par fusion en date du 08 mars 2010 deux sarl : VH (Foncière Victor Hugo) et CFI (Compagnie Française d’Investissement). La société absorbante Comaco a ensuite repris la dénomination de la société absorbée CFI, qui a fait l’objet d’une vérification de comptabilité. Le contrôle opéré à ce titre couvrait la période de 2007 à 2009 et a abouti a une proposition de rectification le 29 septembre 2010.

La présente procédure en date du 04 décembre 2013, concerne la déclaration afférente à des droits d’enregistrement et la remis en cause de la qualification de biens.

La cour adopte les motifs du jugement en ce qu’il rappelle que la présente espèce porte, non pas sur une vérification de comptabilité, mais sur le contrôle de la déclaration afférente à des droits d’enregistrement, et ne relève donc pas de l’application de l’article L.51 du livre des procédures fiscales, mais des dispositions des articles L.55 et L.56 du livre des procédures fiscales, pour le contrôle des déclarations faites par les requérants concernant des droits d’enregistrement dûs, non pas à titre professionnel, mais à titre personnel en leur qualité de donataires.

Il ressort en outre de la proposition critiquée qu’elle résulte des investigations menées par l’administration fiscale à partir de la consultation de ses propres services et de ses données, notamment l’enregistrement des actes d’acquisition des biens publiés à la conservation des hypothèques, qui lui a notamment permis de cobnstater l’absence d’actes de vente publiés au fichier immobilier, et la consultation des états 2050 et 2054 des entreprises assujetties qui ont donné des déclarations de résultats en ce qui concerne les biens en stock ou l’absence de matériel ou équipements inscrits au bilan. Les appelants ne justifient donc pas de l’irrégularité alléguée de ce premier chef.

S’agissant de la prescription, l’article L. 186 du livre des procédures fiscales dispose que : 'lorsqu’il n’est pas prévu un délai de prescription plus court, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l’impôt'. L’article L. 180 du même code prévoit que la prescription triénale 'n’est opposable à l’administration que si l’exigibilité des droits et taxes a été suffisamment relevée par le document enregistré ou présenté à la formalité, sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures'.

En l’espèce, si l’acte mentionne que les sociétés objet de la donation exerçaient une activité commerciale de marchand de biens et de gestion locative, l’exigibilité des droits notifiés au titre de la remise en cause de l’exonération des droits de mutation à titre gratuit à 75 ù% prévu en matière de transmission de parts sociales ayant une activité commerciale (l’article 787B du cgi) n’a pas été établie au vu de l’acte de donation partage du 02 août 2008. L’administration a dû procéder à des recherches ultérieures pour vérifier l’exactitude des déclarations faites par les redevables qui ont déclaré pouvoir bénéficier du dispositif précité. Dès lors, la prescription abrégée s’est retrouvée écartée.

Enfin, sur la prise de position de l’administration retenant la qualification de marchand de biens pour les sociétés Comaco et FVH, il n’est pas davantage démontré que l’administration fiscale ait formellement admis la qualification de marchand de biens concernant les sociétés Comaco et FVH. D’une part, les contrôles réalisés, dans le cadre de la vérification de la comptabilité, dont ont fait l’objet les société CFI et Comaco, portaient sur les exercices 2007 à 2009 et les rectifications en matière de bénéfices industriels et commerciaux et en matière d’impôt sur les sociétés concernaient des provisions non justifiées. D’autre part, si l’administration a mentionné l’activité de marchand de biens tels que déclarée par le contribuables, et rédigée dans les statuts de la société, cette mention ne peut constituer une prise de position formelle sur ladite qualification.

S’agissant de la portée de l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur leur chiffre d’affaires en date du 12 novembre 2014, il sera rappelé que la commission n’a pas compétence pour répondre à des questions de droit. Elle est de plus incompétente en matière de droits d’enregistrement. Il n’y a donc pas de quoi nourrir un débat sur ce fondement.
Il convient donc de confirmer le rejet de la contestation sur l’irrégularité de la procédure.

Sur le mal fondé de l’imposition

Les impositions supplémentaires issues de la proposition de rectification du 04 décembre 2013 résident dans le fait que l’administration a considéré que les sociétés CFI, Comaco et FVH exerçaient une activité au caractère exclusivement civile et non une activité commerciale de marchand de biens.

L’administration s’est fondée sur un faisceau d’indices tel que le financement à long terme, l’absence de revente permettant de justifier la remise en cause de l’activité de marchand de biens alléguée.

Pour réfuter cette position, les appelants opposent que les immeubles revendus par un marchand de biens sont présumés appartenir à son stock commercial, mais cet argument est inopérents dès lors que la qualité de marchand de biens des sociétés Comaco, FVH et CFI est précisément contestée.

Ils rappellent que tous les produits perçus par une société, marchand de biens, ont un caractère commercial par nature et que la location d’un établissement commercial muni de matériel et des aménagements nécessaires à l’exploitation commerciale doit être considérée comme une activité commerciale. Mais comme précédemment indiqué la qualité de marchand de biens étant contestée les produits de location d’immeubles ne peuvent faire l’objet d’un rattachement à une activité principale de marchand de biens, qui n’est pas démontrée.

Ils revendiquent le fait que les sociétés CFI, Comaco et FVH ont une activité commerciale de marchand de biens en rappelant les critères qui caractérisent l’activité de marchand de bien : l’activité doit participer d’une action commerciale au sens de l’article L.110-1 du code de commerce, c’est à dire que les biens doivent être ddestinés à être revendus et que l’ensemble de l’opération doit revêtir un caractère habituel.

A ce titre, l’analyse opérée par l’administration a permis de relever que sur les dix-neuf opérations revendiquées, seules cinq ont été réalisées entre 2004 et 2013, dont quatre au profit des membres de la famille Y. La cinquième opérationa porté sur un bien ayant toujours figuré à l’actif immobilisé de la société CFI et acheté en 1999, soit quatorze ans avant la vente.

Ces cinq opérations démontrent leur caractère patrimonial et ne peuvent être prises en compte pour apprécier la notion d’habitude qui concerne les opérations à caractère commercial. Par ailleurs, de nombreuses ventes réalisées par la société Comaco de 1999 à 2003 ont été réalisées au profit d’une société soeur, la société CFI qui a aussitôt inscrit les immeubles acquis à son actif immobilisé, ce qui relève encore d’une activité patrimoniale.

C’est donc à juste titre que le tribunal a rejeté la contestation. Le jugement déféré sera confirmé en toutes ses dispositions.

Les parties appelantes, parties perdantes, au sens de l’article 696 du code de procédure civile, seront tenues de supporter la charge des dépens.

Il paraît équitable de laisser à leur charge les frais irrépétibles qu’ils sont exposés en cause d’appel.

PAR CES MOTIFS :

La cour,

CONFIRME le jugement déféré en toutes ses dispositions ;

REJETTE les autres demandes ;
CONDAMNE les consorts Y au paiement des entiers dépens.

LA GREFFIÈRE LE PRÉSIDENT