Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société à responsabilité limitée (SARL) Sarth a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010, 2011, 2012 et 2013, à raison de la quote-part du bénéfice de la société civile immobilière (SCI) du Prédecelle lui revenant, et des intérêts et pénalités correspondants.

Par un jugement n° 1802072 du 3 décembre 2020, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 3 février 2021 et le 4 octobre 2022, la SARL Sarth, représentée par M^e Chipot, avocat, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement attaqué ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— la procédure d’imposition de la SCI du Prédecelle est irrégulière du fait de l’extension irrégulière du délai de reprise ;

— en refusant de faire droit à ses demandes du 2 décembre 2016 de saisine de l’interlocuteur départemental, l’administration fiscale l’a privée d’une garantie substantielle ;

— le différend opposant la SCI du Prédecelle à l’administration fiscale aurait dû être soumis pour avis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ;

— en remettant en cause les conventions de prêts conclues entre la SCI du Prédecelle et son associée, la SA Alad, au motif qu’elles présentaient un caractère fictif, le service a écarté ces actes comme ne lui étant pas opposable en la privant des garanties attachées à la procédure de répression de l’abus de droit ;

— la rectification relative aux intérêts échus doit être réduite en application du principe d’intangibilité du bilan, dès lors que le compte « 518600 – Intérêts courus à payer » ne pouvait faire l’objet de correction à hauteur de la somme de 21 408 euros inscrite au 31 décembre 2001, s’agissant d’une erreur antérieure de plus de sept ans à la date d’ouverture du premier exercice non prescrit ;

— les rehaussements d’imposition procédant de la remise en cause des comptes « 164200 – Emprunts à 2 ans Origine ALAD » et « 518600 – Intérêts à payer » ne sont pas justifiés dès lors que les contrats de prêts consentis à la SCI du Prédecelle par la SA Alad ne présentent pas de caractère fictif ;

— les intérêts de ces emprunts constituent des charges financières déductibles ;

— elle doit être déchargée des intérêts et pénalités dès lors que les rappels de droits ne sont pas fondés.

Par un mémoire en défense et une pièce enregistrés les 9 septembre 2021 et 23 septembre 2022, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête de SARL Sarth.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 6 septembre 2022, l’instruction a été close au 6 octobre 2022, en application de l’article R. 613-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me A,

— les conclusions de M^me Bobko, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Chipot pour la SARL Sarth.

Une note en délibéré a été enregistrée le 12 décembre 2022 pour la SARL Sarth.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Sarth, qui exerce une activité de réalisation d’études et de projets techniques dans le secteur de l’immobilier et de la construction, est associée à 37,33 % de la SCI du Prédecelle, société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes, qui a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur ses bénéfices fonciers et ses bénéfices industriels et commerciaux des exercices clos en 2010, 2011 et 2012, à l’issue de laquelle l’administration fiscale a notamment remis en cause des dettes d’emprunts et des charges d’intérêts dus à la SA Alad, société de droit suisse et associée. La SARL Sarth relève appel du jugement du 3 décembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à raison du rehaussement des résultats de la SCI du Prédecelle, à proportion de ses droits dans cette société, au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013.

Sur la régularité de la procédure d’imposition de la SCI du Prédecelle :

En ce qui concerne le moyen tiré de la privation de la garantie d’un recours hiérarchique :

2. Aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « () les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (). / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l’une des formes de sociétés visées au 1 de l’article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l’article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 () ». Aux termes de l’article 60 du même code : « Le bénéfice des sociétés visées à l’article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels (). Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels. ». Aux termes de l’article L. 53 du livre des procédures fiscales : « En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l’impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l’administration des impôts et la société elle-même. () ».

3. Il résulte de ces dispositions que c’est avec la société de personnes que l’administration fiscale doit engager la procédure de vérification des résultats sociaux régulièrement déclarés par cette société, au regard de la comptabilité qu’elle doit tenir en vertu de l’article 60 du code général des impôts, et que, lorsque l’un des membres d’une société de personnes entend contester les bases indiquées dans la déclaration de la société ou le rehaussement des résultats de cette dernière, il peut seulement présenter une réclamation à l’administration sans pouvoir prétendre au bénéfice des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire, qui n’est suivie qu’avec la société de personnes. Le rehaussement du bénéfice réalisé par une société de personnes et la rectification des bases d’imposition de l’associé à raison de sa quote-part dans les bénéfices sociaux constituant dès lors les éléments d’une même procédure, hormis le cas où la rectification a une origine propre, indépendante des résultats de la vérification de la société civile, l’irrégularité de la vérification de comptabilité dont l’associé a lui-même fait l’objet est sans incidence sur le rehaussement de son revenu imposable fondé sur une déclaration de la société de personnes fiscalement transparente.

4. La SARL Sarth soutient que l’administration n’a pas donné suite à sa demande du 2 décembre 2016 de saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur. Toutefois, les rehaussements d’imposition en litige procèdent de la vérification de comptabilité de la SCI du Prédecelle, dont le service a seulement tiré les conséquences sur l’imposition due par la SARL Sarth à raison de sa quote-part dans les bénéfices de la SCI du Prédecelle. Par suite, alors même que la SARL Sarth a fait l’objet d’une vérification de ses propres déclarations portant sur la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2012, l’administration fiscale n’était pas tenue de faire droit à sa demande de saisine du supérieur hiérarchique, garantie dont la société civile a d’ailleurs elle-même bénéficié.

En ce qui concerne le moyen tiré du défaut de consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires :

5. Aux termes de l’article L. 59 du livre des procédures fiscales : « Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires () ». Aux termes de l’article L. 59 A du même livre : « I. – La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, () ».

6. Lorsqu’un contribuable demande que le désaccord qui l’oppose à l’administration et qui relève de la compétence consultative de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffres d’affaires au titre du 1° de l’article 59 A du livre des procédures fiscales, soit soumis à cette commission, l’administration est tenue de la saisir et satisfait à l’obligation qui lui est ainsi faite en la saisissant régulièrement. Ainsi, lorsque la commission se méprend sur l’étendue de sa compétence, cette erreur n’affecte pas la régularité de la procédure d’imposition et n’est, par suite, pas de nature à entraîner la décharge de l’imposition contestée.

7. Il résulte de l’instruction que, sur la demande présentée par la SCI du Prédecelle le 3 juin 2016, celle-ci a été invitée par le secrétariat de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires à se présenter à la séance du 5 décembre 2016 de cette commission. Si le président de la commission départementale a, par une lettre adressée à l’intéressée le 23 novembre 2016, annulé cette convocation au motif que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires n’était pas compétente en matière de revenus fonciers, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition, dès lors qu’il est constant que la commission départementale a été saisie. Le moyen doit dès lors être écarté comme manquant en fait.

En ce qui concerne le moyen tiré de la privation des garanties attachées à la procédure de répression de l’abus de droit :

8. Il résulte de l’instruction que, pour procéder aux rectifications en litige, l’administration fiscale a relevé, dans la proposition de rectification adressée à la SCI du Prédecelle le 15 janvier 2016, que la société n’avait pas été en mesure de justifier d’un contrat de prêt de la SARL Alad à hauteur de 150 000 euros, qu’elle avait dans un premier temps présenté au vérificateur un courrier du 24 décembre 2008 demandant à la SA Alad d’établir ce contrat, que le contrat daté du 1er avril 2008 finalement produit était identique à celui du 1er janvier 2008 hormis la date et le montant, que les fonds avaient été versés les 14 mars, 26 mars et 10 avril 2008, soit pour partie avant la conclusion de ce prétendu contrat, par l’étude Boccard Perreard située à Genève, sans que le lien soit fait entre cette étude et la SA Alad, que les deux contrats de « prêt à terme fixe de 3 ans renouvelable automatiquement par année » de janvier et avril 2008, rédigés en des termes identiques, ne prévoyaient ni terme, ni échéancier de remboursement, ni garanties pour le prêteur, que les personnes physiques représentant les personnes signataires n’étaient pas mentionnées de sorte qu’on ne pouvait vérifier qu’elles étaient habilitées à les engager, qu’aucun remboursement n’était intervenu pour ces prêts remontant à 1989 pour le plus ancien, le prêteur n’ayant fait aucune diligence pour recouvrer les sommes dues, alors que les seuls intérêts contractuellement dus au prêteur non versés au 31 décembre 2012 s’élevaient à 116 433,58 euros, et que ces contrats n’avaient pas été soumis à la formalité de l’enregistrement permettant de leur donner date certaine et de les rendre opposables aux tiers. Ce faisant, alors même que la proposition de rectification mentionne maladroitement le caractère fictif du prêt, l’administration fiscale n’a pas écarté un acte régulier comme ne lui étant pas opposable au motif qu’il serait fictif, mais considéré que le passif enregistré en comptabilité n’était pas justifié par les documents qui lui étaient présentés. Dans ces conditions, la SARL Sarth n’est pas fondée à soutenir que la procédure de répression de l’abus de droit aurait dû être mise en œuvre et qu’elle a été privée des garanties attachées à cette procédure.

Sur les bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription du droit de reprise :

9. Aux termes l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce () jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due () ». Toutefois, l’article L. 189 du livre des procédures fiscales dispose : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, () ».

10. Il est constant que l’administration fiscale a adressé le 19 décembre 2013 à la SCI du Prédecelle et le 20 décembre 2013 à la SARL Sarth, des propositions de rectification qui ont valablement interrompu la prescription en vertu des dispositions de l’article L. 189 du livre des procédures fiscales et ouvert à l’administration un nouveau délai de reprise. La circonstance que la procédure de répression de l’abus de droit initialement mise en œuvre n’a pas été menée à son terme est sans incidence sur la prolongation de ce délai. Il s’ensuit que le moyen tiré de ce que le droit de reprise était prescrit lorsque la rectification de ses résultats a été notifiée à la SCI du Prédecelle le 15 janvier 2016, ne peut qu’être écarté.

En ce qui concerne les sommes inscrites au passif du bilan de la SCI du Prédecelle :

11. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés () ». Il appartient au contribuable, pour l’application de ces dispositions, de justifier l’inscription d’une dette au passif du bilan de son entreprise.

S’agissant du compte " 164200 – emprunt + 2 ans origine Alad " :

12. En vertu des dispositions du 3 de l’article 242 ter du code général des impôts : « Les personnes qui interviennent à un titre quelconque, dans la conclusion des contrats de prêts ou dans la rédaction des actes qui les constatent sont tenues de déclarer à l’administration la date, le montant et les conditions du prêt ainsi que les noms et adresses du prêteur et de l’emprunteur. ».

13. Ainsi qu’il a été dit au point 8, pour justifier de l’inscription au passif de son bilan d’une somme de 150 000,02 euros, au compte 164200 intitulé " emprunt + 2 ans origine Alad « , la SCI du Prédecelle a dans un premier temps indiqué au vérificateur ne pas disposer de contrat conclu avec son associée, mais avoir demandé le 24 décembre 2008 à la SA Alad d’en établir un sur les mêmes bases que le contrat de prêt du 1er janvier 2008, puis elle a produit au vérificateur un contrat daté du 1er avril 2008 identique au contrat de » prêt à terme fixe de 3 ans renouvelable automatiquement par année " du 1er janvier 2008, hormis la date et le montant, alors que les fonds avaient été versés par un tiers les 14 mars, 26 mars et 10 avril 2008, soit pour partie avant la conclusion de ce prétendu contrat. Le service a en outre relevé que ces contrats n’indiquaient pas le nom des signataires et ne prévoyaient ni terme, ni échéancier de remboursement, ni garanties pour le prêteur, et que les stipulations contractuelles n’avaient pas été exécutées en ce qui concerne notamment le paiement des intérêts. Si la SARL Sarth soutient que le contrat du 1er avril 2008 a été régulièrement enregistré le 11 février 2009, et produit un duplicata de déclaration de contrat de prêt, ce duplicata n’est pas tamponné par l’administration fiscale et aucun accusé réception n’atteste de sa réception par le service. D’ailleurs, la société n’a pas été en mesure de le fournir au cours du contrôle. C’est par suite à bon droit que l’administration a considéré que les sommes inscrites au passif de la société ne pouvaient être regardées comme justifiées par le contrat de prêt du 1er avril 2008 produit tardivement et dépourvu de date certaine.

S’agissant du compte « 518600 – intérêts courus à payer » :

14. Aux termes du 4 bis de l’article 38 du code général des impôts : « Pour l’application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de l’exercice, l’actif net d’ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s’appliquent pas lorsque l’entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit. () ».

15. La société requérante soutient que la rectification relative aux intérêts échus dus à la SA Alad et enregistrés dans la comptabilité de la SCI du Prédecelle en à nouveau au 1er janvier du premier exercice non prescrit du compte libellé « 518600 – Intérêts courus à payer » doit être réduite, en base, de 58 276 euros à 36 868 euros, dès lors que la somme de 21 408 euros figurait déjà en à nouveau de ce compte au 1er janvier 2002 et que le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture fait obstacle à la rectification des erreurs comptables remontant à plus de 7 ans. Toutefois, la société requérante n’apporte aucune précision quant aux mouvements enregistrés au crédit ou au débit de ce compte entre le 1er janvier 2002 et le 31 décembre 2008. Dans ces conditions, il ne peut être tenu pour établi que le report à nouveau de 58 276 euros constaté au bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit et réintégré par le service dans les résultats de la SCI du Prédecelle, inclut tout ou partie de la dette d’intérêts de 21 408 euros figurant au bilan de clôture de l’exercice 2001. Il s’ensuit qu’il ne peut être regardé comme établi que l’erreur constatée au bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit est intervenue plus de sept ans avant celui-ci.

En ce qui concerne les charges d’intérêts des emprunts :

16. Aux termes du 1 de l’article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ».

17. Il résulte de l’instruction, pour les motifs exposés aux points 8 et 13, que la réalité de l’emprunt contracté par la SCI du Prédecelle auprès de son associée, la SA Alad, n’est pas établie. Par suite, la charge figurant au compte « 661100 – Intérêts des emprunts et dettes » n’est pas davantage justifiée.

18. Il résulte de ce tout qui précède que la SARL Sarth n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Sa requête doit par suite être rejetée, y compris ses conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la SARL Sarth est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Sarth et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 6 décembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Beaujard, président de chambre,

M^me Dorion, présidente assesseure,

M^me Pham, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 décembre 2022.

La rapporteure,

O. A Le président,

P. BEAUJARDLa greffière,

A. GAUTHIER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,