Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 24 août 2022 et 16 mars 2023, la société AKR Trading, représentée par M^e Paciocco, doit être regardée comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 15 septembre 2014 au 31 décembre 2017 ainsi que les impositions supplémentaires de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises mises à sa charge au titre de la période du 15 septembre 2014 au 31 décembre 2015 ;

2°) de lui accorder le sursis de paiement.

Elle soutient que :

— l’avis de mise en recouvrement est irrégulier dès lors que les impositions qu’il mentionne ne résultent pas du même acte mais de deux propositions de rectification ;

— le rejet de sa comptabilité n’est pas justifié ;

— la méthode de reconstitution de recettes est excessivement sommaire ;

— les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 10 février 2023 et 14 juin 2024, l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société AKR Trading ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 17 juin 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 8 juillet 2024 à 12 heures.

Par un courrier du 14 novembre 2024, les parties ont été informées, en application des dispositions de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré de ce que, le jugement se prononçant sur le fond de l’affaire, les conclusions de la requête tendant au sursis de paiement des impositions contestées se trouvent privées d’objet.

Vu :

— les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Alidière,

— les conclusions de M. Charzat, rapporteur public,

— et les observations de M^e Paciocco, représentant la société AKR Trading.

Considérant ce qui suit :

1. La société AKR Trading a pour activité l’importation, l’exportation, la vente en gros, demi-gros et détails de chaussures ainsi que des produits de maroquinerie. Elle a fait l’objet de deux vérifications de comptabilité portant, d’une part, sur la période du 15 septembre 2014 au 31 décembre 2016, étendue au 31 décembre 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée et, d’autre part, du 1er janvier au 31 décembre 2017 en matière d’impôt sur les sociétés. A la suite de ce contrôle, l’administration fiscale lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de la période du 15 septembre 2014 au 31 décembre 2015, outre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 15 septembre 2014 au 31 décembre 2017. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 30 juin 2021. Par la présente requête, la société AKR Trading en demande la décharge.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : « L’avis de mise en recouvrement prévu à l’article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l’objet de cet avis. L’avis de mise en recouvrement mentionne également que d’autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. Lorsque l’avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l’article L. 57 ou à la notification prévue à l’article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l’informant d’une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. () ».

3. D’une part, l’avis de mise en recouvrement du 30 juin 2021 mentionne la nature des impôts dus, les montants mis en recouvrement pour chaque impôt ainsi que les pénalités et intérêts de retard appliqués. Il indique également les actes en vertu desquels ces impositions ont été mises à la charge de la société AKR Trading, à savoir les propositions de rectification des 18 décembre 2018, les réponses aux observations du contribuable du 12 mars 2019 ainsi que l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du 27 avril 2021. Cet avis comporte, ainsi, l’ensemble des informations exigées par les dispositions précitées de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, lesquelles ne font pas obstacle à ce que des impositions notifiées par des actes distincts soient mises en recouvrement par un même avis.

4. D’autre part, sont opposables à l’administration, dans les conditions prévues par le second alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les instructions ou circulaires publiées relatives à l’assiette ou au recouvrement de l’impôt, ainsi que celles relatives au bien-fondé ou au recouvrement des pénalités fiscales, mais non celles relatives à la procédure d’établissement de l’impôt, ni celles relatives à la procédure d’établissement des pénalités fiscales. Dès lors que l’avis de mise en recouvrement est l’acte par lequel l’administration établit sa créance sur le contribuable et rend celle-ci exigible, sans pour autant constituer un acte de poursuite, une instruction portant sur les mentions devant figurer sur l’avis de mise en recouvrement est relative à la procédure d’établissement de l’impôt ou des pénalités fiscales, et non au recouvrement de l’impôt. Dans ces conditions, la société AKR Trading ne peut utilement invoquer le paragraphe 80 de la documentation administrative publiée sous la référence BOI-REC-PREA-10-10-20 dès lors que celle-ci est relative à la procédure d’établissement de l’impôt.

5. Par suite, le moyen tiré de l’irrégularité de l’avis de mise en recouvrement peut être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

6. D’une part, aux termes de l’article 54 du code général des impôts : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration () ». Aux termes de l’article L. 102 B du livre des procédures fiscales : « I. – Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s’exercer les droits de communication, d’enquête et de contrôle de l’administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l’article L. 169. () ».

7. D’autre part, aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions visées à l’article L. 59 est saisie d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu () ».

8. Il résulte des dispositions citées au point précédent que la charge de démontrer les graves irrégularités dont serait entachée la comptabilité de la société requérante incombe, en tout état de cause, à l’administration. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, saisie du litige, ayant émis, le 27 avril 2021, un avis favorable au maintien des rectifications envisagées, il appartient à la société requérante d’établir le caractère exagéré des impositions litigieuses.

S’agissant du rejet de la comptabilité :

9. Il résulte de l’instruction que, pour rejeter la comptabilité de la société AKR Trading comme étant dépourvue de valeur probante au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, l’administration a relevé que la comptabilité « matière », à laquelle elle a procédé à partir des données comptables de la société, a fait apparaître un écart entre, d’une part, les stocks théoriques reconstitués à partir du stock initial déclaré et les achats et ventes réalisés en cours d’exercice et, d’autre part, les stocks déclarés en clôture d’exercice. L’administration a, dans ce cadre, estimé que les discordances relevées à partir de ces documents révèlent des ventes non déclarées et, partant, des omissions de recettes et a, en conséquence, considéré que la comptabilité de la société requérante était dépourvue de valeur probante. Pour contester ces constatations, la société AKR Trading fait, tout d’abord, valoir que les discordances de stock ne constituent pas des ventes non déclarées mais des achats manquants. Elle indique, en effet, que, lors de la reprise du stock de la société Sofimex, de nombreux articles, pourtant facturés, ne lui ont pas été transmis. Pour l’établir, la société requérante se prévaut de ce que les achats effectués en 2015 sont particulièrement élevés par rapport à ceux réalisés au titre des exercices suivants. Toutefois, ces seules allégations sont insuffisantes, en l’absence de tout document objectif de nature à les étayer, pour établir que les achats effectués par la société comportaient des produits non remis. Par ailleurs, l’administration n’a pas uniquement mis en avant des ventes non déclarées au cours de l’exercice 2015 mais également au titre des deux exercices suivants, discordances qui ne peuvent s’expliquer par une erreur quant au montant initial du stock de l’exercice 2015. En outre, les circonstances que les fournisseurs et clients de la société requérante soient des sociétés réputées implantées à l’étranger et qu’elle a justifié de l’acquittement de formalités douanières, ne sont pas de nature à remettre en cause les conclusions de l’administration quant à l’existence de ventes non déclarées. Enfin, au titre de l’exercice clos en 2017, la société AKR Trading fait valoir que le stock constaté, lors du contrôle inopiné du 25 janvier 2018, est cohérent avec le stock déclaré au 31 décembre 2017, date de clôture de l’exercice. Reconstituant le stock réel au 1er janvier 2017, elle constate une majoration, par la société, de son stock, ce qui remettrait en cause l’existence de ventes non déclarées. Toutefois, en reconstituant un stock théorique au 1er janvier 2017 de 12 257 chaussures à partir des achats et des ventes réalisés durant l’année 2017 alors que le stock déclaré à cette date est de 14 373 chaussures, la société confirme un écart de 2 116 chaussures qu’elle ne justifie pas. Elle ne remet, ainsi, pas en cause les constatations de l’administration de ventes non déclarées, de nature à justifier cette différence. Par ailleurs, l’administration est, en droit, de tenir compte des données résultant de la première vérification de comptabilité à l’appui de la seconde, d’autant plus que le bilan de clôture de l’exercice 2016 correspond au bilan d’ouverture de l’exercice 2017. Dans ces conditions, l’administration établit bien, par la constatation de discordances dans les stocks, de l’existence de ventes non déclarées par la société.

10. Pour écarter la comptabilité de la société AKR Trading comme non probante, l’administration a également relevé que les factures d’achat de marchandises désignent principalement les marchandises par un code article ou, plus occasionnellement, par le nom du fournisseur ou la marque de la chaussure, sans que les factures de vente ne reprennent la même désignation. Dès lors, en l’absence d’une table de référence des articles, les pièces justificatives rendent, contrairement à ce que soutient la société requérante, impossible le suivi des marchandises acquises. Elles ne permettent, dès lors, pas de vérifier l’exhaustivité des recettes réalisées par la société requérante.

11. A cet égard, les irrégularités constatées aux points 9 et 10 du présent jugement, révèlent une incohérence globale de la comptabilité présentée par la société requérante. Pour ces motifs, l’administration a pu, à bon droit, regarder la comptabilité de la société AKR Trading comme entachée de graves irrégularités la privant de valeur probante puis procéder à la reconstitution de ses bénéfices.

S’agissant de la méthode de reconstitution des recettes :

12. Il résulte de l’instruction que, pour procéder à la reconstitution des résultats imposables de la société AKR Trading, l’administration a repris, pour chacun des exercices et années vérifiés, les inventaires de stocks au 1er janvier et 31 décembre de chaque exercice et l’intégralité des factures d’achats et de ventes qui lui ont été présentées. Le recoupement de ces données a permis de déterminer le nombre d’articles manquants en stocks et de calculer le volume théorique des ventes. En appliquant un prix moyen de vente par catégorie de produits, elle a estimé que les ventes non déclarées s’élevaient, au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, à 261 866,78 euros, 187 381,62 euros et 159 021,74 euros.

13. En premier lieu, la société AKR Trading soutient que le réalisme économique impliquait de prendre en considération une décote de 7 % au titre des produits volés, disparus, démodés, abîmés ou défectueux. Toutefois, la société, qui exerce une activité de vente en gros et de détail de marchandises, ne produit aucune pièce justificative de nature à justifier que le taux de 7 % qu’elle souhaiterait être appliqué, correspondrait à une réalité économique de son activité commerciale. Par suite, la société, à qui incombe la charge de la preuve, ne démontre pas l’exagération des impositions mises à sa charge.

14. En second lieu, la société requérante soutient qu’en retenant un prix moyen de vente, l’administration n’a pas tenu compte des différences de marge par produits vendus. Toutefois, ainsi qu’il a été dit au point 10 du présent jugement, l’administration ne disposait pas de pièces justificatives lui permettant de faire le lien entre les chaussures achetées et celles vendues. Par suite, elle ne disposait d’aucun moyen lui permettant, lors de la reconstitution des recettes de la société, d’appliquer la marge propre à chaque produit. Par ailleurs, l’administration n’avait pas à confirmer ses conclusions par une deuxième méthode tenant au calcul de la marge bénéficiaire. A cet égard, la société requérante n’apporte pas la preuve de l’exagération des impositions mises à sa charge en se bornant à opposer aux résultats reconstitués le coefficient de marge brute dégagé par sa comptabilité, dès lors que les irrégularités dont est entachée cette dernière ne permettent pas de la tenir pour probante. De même, en l’absence de tout élément de nature à démontrer une comparabilité des conditions d’exploitation, les taux de marge dégagés par la société Sofimex au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ne sont pas de nature à justifier l’exagération des impositions mises à la charge de la société AKR Trading. Cette dernière ne justifie pas plus qu’elle devrait bénéficier d’un abattement général de 15 % pour ces motifs.

15. Il résulte de ce qui a été dit des points 12 à 14 du présent jugement que la société requérante n’établit pas, par les moyens qu’elle invoque, que la méthode retenue par l’administration serait radicalement viciée ou excessivement sommaire.

En ce qui concerne les pénalités :

16. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

17. La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l’article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations souscrites par le contribuable et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

18. En relevant l’absence de caractère probant de la comptabilité de la société AKR Trading, ainsi que l’importance des recettes omises et leur caractère répétitif, l’administration apporte la preuve de l’intention délibérée de la société requérante de minorer l’impôt, justifiant, ainsi, l’application de la pénalité de 40 % prévue à l’article 1729 du code général des impôts.

19. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des impositions supplémentaires mises à la charge de la société AKR Trading doivent être rejetées.

Sur les conclusions tendant au sursis de paiement :

20. Le présent jugement se prononçant sur le fond de l’affaire, les conclusions de la requête tendant au maintien du sursis de paiement des impositions contestées se trouvent donc privées d’objet.

D E C I D E:

Article 1er : La requête de la société AKR Trading est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée AKR Trading et à l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France.

Délibéré après l’audience du 19 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M^me Le Roux, présidente,

M. Amadori, premier conseiller,

M^me Alidière, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 décembre 2024.

La rapporteure,

A. ALIDIERE

La présidente,

M-O LE ROUX

La greffière,

V. FLUET

La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.

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