Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 11 octobre 2023, M^me A… C…, représentée par M^e Gnadre, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018 et 2019, ainsi que les intérêts de retard et les majorations afférentes ;

2°) de lui accorder le sursis de paiement à hauteur des impositions contestées en droits et en pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle n’a pas été destinataire d’un avis d’examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ;

- elle n’a pas bénéficié d’un débat oral et contradictoire, ce qui constitue une irrégularité de procédure substantielle ; elle n’a pas été informée et mise en mesure de consulter les documents sur lesquels s’est fondée l’administration ;

- la procédure de taxation d’office ne pouvait être appliquée dès lors qu’elle n’a pas été destinataire des demandes d’éclaircissements ou de justifications ;

- les rectifications engagées au titre de l’année 2018 sont frappées par la prescription ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée, s’agissant de l’impôt sur le revenu et des contributions sociales ;

- les sommes prises en compte pour les rehaussements correspondent à des prêts familiaux ;

- les pénalités et les majorations appliquées doivent faire l’objet d’une décharge par voie de conséquence ; les intérêts de retard doivent être ramenés à de plus justes proportions ; la majoration de 40% pour manquement délibéré ne peut être appliquée dès lors que l’existence d’un tel manquement n’est pas justifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 24 avril 2024, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Lutz,

- les conclusions de M^me Luyckx, rapporteur public.

- et les observations de M^e Gnadre, représentant M^me C….

Une note en délibéré, enregistrée le 15 décembre 2025 pour M^me C…, n’a pas été communiquée.

Considérant ce qui suit :

M^me A… C… a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2018 et 2019. Deux demandes de justifications visant les crédits bancaires de l’année 2018 et de l’année 2019 ont été adressées à M^me C… le 29 septembre 2021 et le 13 octobre 2021, mais les plis n’ont pas été retirés. À l’issue de ce contrôle, une proposition de rectification a été adressée, renvoyée au service avec la mention « Pli avisé et non réclamé ». Les impositions supplémentaires au titre des revenus de 2018 et 2019 ont été mises en recouvrement le 30 avril 2022. M^me C… en a contesté le bien-fondé par une réclamation du 28 juin 2022, réclamation qui a été rejetée le 11 août 2023. Par la présente requête, M^me C… demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge pour les années 2018 et 2019, ainsi que les intérêts de retard et pénalités afférents.

Sur la régularité de l’imposition :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification ou par l’envoi d’un avis d’examen de comptabilité ».

Si le contribuable conteste qu’une décision lui a bien été notifiée, il incombe à l’administration fiscale d’établir qu’une telle notification lui a été régulièrement adressée. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l’expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d’une attestation de l’administration postale ou d’autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d’un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste.

Il résulte de l’instruction que le pli contenant l’avis d’examen en date du 31 mai 2021, qui a été envoyé en recommandé à l’adresse indiquée par M^me C…, a été distribué, l’accusé de réception ayant été signé. Si l’intéressée fait valoir qu’en l’absence de date de présentation figurant sur l’avis de réception, l’administration ne peut prouver qu’elle a bien reçu ce pli, l’administration fiscale produit toutefois une attestation de La Poste selon laquelle le pli a été présenté et distribué le 2 juin 2021. Par suite, M^me C… n’est pas fondée à soutenir qu’elle n’a pas reçu l’avis d’examen du 31 mai 2021.

En deuxième lieu, aux termes de l’article L80 CA du livre des procédures fiscales : « La juridiction saisie peut, lorsqu’une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d’imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l’exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. / Elle prononce la décharge de l’ensemble lorsque l’erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu’elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France ».

D’une part, aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification ou par l’envoi d’un avis d’examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ». Si le caractère contradictoire que doit revêtir l’examen de la situation fiscale personnelle d’un contribuable au regard de l’impôt sur le revenu interdit au vérificateur d’adresser la notification de redressement qui, selon l’article L. 48 de ce livre, marquera l’achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu’il envisage de retenir et si, en outre, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié exige que le vérificateur ait recherché un tel dialogue avant d’avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications prévue à l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, il ne résulte, en revanche, ni de ces dispositions ni d’aucun principe qu’un dialogue oral serait nécessaire.

En l’espèce, il ressort des termes de la proposition de rectification du 24 janvier 2022 que le vérificateur a adressé à M^me C…, dans le cadre de l’examen de sa situation fiscale personnelle, trois courriers lui proposant des rendez-vous aux dates des 13 juillet, 13 septembre et 11 octobre 2021 auxquelles elle a indiqué ne pouvoir se rendre pour des raisons personnelles, ainsi que deux courriers lui proposant des rendez-vous aux dates des 15 novembre 2021 et 12 janvier 2022 auxquels elle ne s’est pas présentée sans en informer l’administration. Il ressort également des termes de la proposition de rectification que M^me C… a honoré un rendez-vous fixé par l’administration le 24 septembre 2021, au cours duquel a été analysé sa situation familiale et patrimoniale, ses activités professionnelles et ses sources de revenus et qu’elle été interrogé sur la nature, l’origine et la cause de certains crédits apparaissant sur ses comptes bancaires. En outre, le vérificateur a adressé à l’intéressée des demandes de justifications concernant ses revenus, auxquelles elle n’a pas répondu Dans ces conditions, le vérificateur doit être regardé comme ayant cherché à engager avec la requérante un dialogue contradictoire sur les points qu’il envisageait de retenir avant l’envoi de la proposition de rectification du 24 janvier 2022. Par suite, le moyen tiré de l’absence de dialogue oral et de la méconnaissance du principe du contradictoire doit être écarté.

D’autre part, aux termes de l’article L. 76B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ».

Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l’intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent.

Il résulte de l’instruction que M^me C… a été informée, tant par les demandes de justifications des 29 septembre et 13 octobre 2021, que par la proposition de rectification du 24 janvier 2022, de ce que le vérificateur avait exercé un droit de communication afin d’obtenir la totalité de ses relevés bancaires. Etaient en particulier précisés, contrairement à ce que soutient la requérante, les noms des établissements bancaires, les numéros de compte, les noms des titulaires, les dates et intitulés des crédits bancaires en cause, de sorte qu’elle a été informée, dans des termes suffisants, de l’origine et de la teneur des documents obtenus à la suite de l’exercice du droit de communication pour lui permettre d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions contestées. Dès lors qu’il n’est ni établi ni même allégué que l’intéressée aurait sollicité une copie des pièces ainsi obtenues, et qu’il n’incombait pas à l’administration de les communiquer spontanément au contribuable, M^me C… ne saurait utilement se plaindre ne pas en avoir obtenu communication.

Il s’ensuit que le moyen tiré de la méconnaissance des droits de la défense doit être écarté dans toutes ses branches.

En troisième lieu, aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (…) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés (…) ». Aux termes de l’article L. 16 A du même code : « (…) / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite ». Enfin, aux termes de l’article L. 69 du même code : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ».

Ces dispositions autorisent l’administration à taxer d’office à l’impôt sur le revenu une disponibilité en tant que revenu d’origine indéterminée lorsque, en dépit, d’une part, des renseignements dont elle disposait à son sujet avant même toute demande de justifications, d’autre part, des éléments apportés par le contribuable à la suite d’une telle demande ou, le cas échéant, d’une mise en demeure de compléter sa réponse, demeurent incertains tant le caractère non imposable de cette disponibilité que la catégorie de revenus à laquelle elle serait susceptible de se rattacher.

D’une part, il résulte de l’instruction que le total des crédits portés sur les différents comptes bancaires de M^me C… au titre des années 2018 et 2019 s’élevaient, abstraction faite des virements de compte à compte, respectivement à 42 869 euros et 134 055 euros et le montant de ses revenus bruts déclarés, pour les mêmes années, à 9 970 euros et 10 259 euros. Cet écart, contrairement à ce que soutient la requérante, autorisait l’administration à lui adresser une demande de justifications.

D’autre part, les demandes de justifications pour les années 2018 et 2019 lui ont été adressées en recommandé. Il résulte des mentions précises, claires et concordantes portées sur les enveloppes que les plis en cause, présentés à l’adresse de la requérante respectivement les 30 septembre et 18 octobre 2021, n’ont pu être remis à son destinataire, lequel a été avisé de leur mise en instance durant quinze jours au bureau de poste et, faute d’avoir été retirés dans ce délai ont été retournés à l’administration les 19 octobre et 5 novembre 2021 avec la mention « pli avisé non réclamé ». Il est constant que M^me C… n’a apporté aucune réponse à ces demandes. Si elle fait valoir qu’elle a été entendue lors d’un entretien le 24 septembre 2021 et a apporté à cette occasion des éléments de réponse, cet entretien est toutefois antérieur aux demandes de justifications adressées les 29 septembre et 13 octobre 2021. C’est donc à juste titre que l’administration a eu recours à la procédure de taxation d’office. Enfin, si M^me C… se prévaut de l’article L. 16A précitées prévoyant l’envoi d’une mise en demeure en cas de réponse insuffisante, ces dispositions ne peuvent utilement être invoquées par la requérante qui n’a pas répondu aux demandes d’éclaircissements et de justifications. Par suite, le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure de taxation d’office suivie pour établir les impositions en litige doit être écarté.

En quatrième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l’administration avant l’expiration du délai mentionné à l’article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours (…) ». L’article R.*57-1 du même livre dispose que « la proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière entièrement utile.

La proposition de rectification adressée à M^me C… comporte les années d’imposition concernées, la désignation exacte de l’impôt, la base légale et les conséquences financières des rectifications. Elle est donc suffisamment motivée. Par suite, le moyen doit être écarté.

En cinquième lieu, aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due ». Aux termes de l’article 60 II L de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : « Pour l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018, le droit de reprise de l’administration fiscale s’exerce jusqu’à la fin de la quatrième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due ».

Il résulte de ces dispositions que le droit de reprise de l’administration au regard de l’impôt sur le revenu de l’année 2018 s’exerce jusqu’à l’expiration de la quatrième année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due, soit jusqu’au 31 décembre 2022. Les impositions dues au titre de l’année 2018 établies et recouvrées par voie de rôle, à l’exemple des contributions et prélèvements sociaux, sont également concernées. Par suite, la proposition de rectification du 24 janvier 2022 n’était pas tardive.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

Une personne physique, taxée d’office sur des revenus d’origine indéterminée en application des dispositions actuellement codifiées sous les articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, peut être présumée apporter la preuve de ce que les sommes ainsi retenues n’ont pas le caractère de revenus imposables en démontrant qu’elles correspondent à un versement reçu d’un membre de sa famille, sauf lorsque les intéressés sont en relations d’affaires.

M^me C… fait valoir d’une part que les nombreuses sommes créditées sur ses comptes bancaires en 2018 et 2019 correspondent à des prêts familiaux ou extra-familiaux, et qu’elles ne sauraient, dès lors, être considérées comme des revenus imposables.

Cependant, la majeure partie des virements en cause émane d’amis du conjoint de M^me C…, et ne peuvent donc être considérés comme des prêts familiaux. Si M^me C… soutient que des remboursements auraient été effectués en espèces en Algérie en raison des difficultés de change dans ce pays, et produit des relevés bancaires des personnes concernées, ces documents ne sauraient toutefois constituer une preuve suffisante du caractère de prêt de ces sommes en l’absence d’identification de l’origine de ces versements. Il en va de même des simples attestations des prêteurs produites postérieurement au contrôle.

Par ailleurs, la requérante ne peut se prévaloir de ce que la somme de 20 000 euros créditée sur son compte bancaire le 25 janvier 2019 et la somme de 9 600 euros créditée le 28 janvier de la part de son frère, M. B… C…, doivent être présumées constituer, sauf preuve contraire apportée par l’administration, non des revenus imposables mais des prêts consentis dans un cadre familial, malgré la production de la copie du compte de l’intéressé faisant état d’un mouvement de fonds d’un compte à un autre, dès lors que ce dernier est en relation d’affaires avec sa sœur, M. B… C… gérant la Boucherie Arib Viande dont la requérante est associée majoritaire. En se bornant à faire référence aux relevés de compte justifiant des virements vers son propre compte et au fait que ces sommes ont été utilisées pour l’acquisition d’un bien immobilier, alors que les prêts allégués n’ont fait l’objet d’aucun enregistrement, la requérante n’apporte pas la preuve qui lui incombe de l’origine et la nature des crédits, objet des rehaussements.

Il résulte ensuite de l’instruction qu’une somme totale de 24 000 euros a été versée à M^me C… de la part de M. D…, son cousin. Si M^me C… produit des relevés de comptes de l’intéressé faisant état de remises de chèques, d’un montant de 3 000 euros le 1er avril 2019, de 3 000 euros le 5 avril 2019, de 3 000 euros le 8 avril 2019 et de 2 000 euros le 19 avril 2019, et d’espèces, pour un montant de 6 000 euros le 17 juin 2019 et de 7 000 euros le 8 juillet 2019, soit une somme totale de 24 000 euros, ces chèques et espèces ne sont pas tracés, de sorte qu’il est tout à fait impossible de savoir s’ils proviennent de M^me C…. S’agissant des autres crédits provenant de membres de sa famille, M^me C… ne produit pas les relevés bancaires des « prêteurs » confirmant les débits des sommes en cause, ce qui ne permet pas d’établir la réalité des mouvements de fonds entre les membres de la famille. Par ailleurs, aucun document faisant état des modalités de remboursements des prêts n’est présenté.

Si M^me C… se prévaut également de la notion de présents d’usage, le moyen n’est pas assorti des précisions permettant d’en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, elle ne produit aucun élément justifiant de ce que les sommes en litige proviendraient d’un présent d’usage.

Enfin, si M^me C… soutient que certaines des sommes créditées sur ses comptes correspondent au transfert des soldes de comptes bancaires clos, il résulte toutefois de l’instruction que la somme de 12 200,62 euros perçue le 6 mai 2019, liée à la fermeture d’un compte bancaire, et les sommes de 839 euros du 3 juin 2019 et de 840 euros du 16 juillet 2019 qui correspondent aux salaires de la requérante, n’ont pas été prises en compte pour la détermination du montant des revenus d’origine indéterminée.

Il résulte de ce qui précède que M^me C… n’apporte aucun élément de nature à remettre en cause le bien-fondé des impositions contestées.

Sur les intérêts de retard et les majorations :

En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit précédemment qu’il n’y a pas lieu de décharger la requérante des pénalités par voie de conséquence de la décharge des droits.

En deuxième lieu, aux termes de l’articles 1727 du code général des impôts : « Toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. A cet intérêt s’ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code (…) ».

Les intérêts de retard prévus par le premier alinéa de l’article 1727 du code général des impôts s’appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l’administration sur le comportement du contribuable et n’ont, dès lors, pas le caractère d’une sanction mais d’une réparation du préjudice subi par le Trésor, à raison du non-respect par le contribuable de ses obligations déclaratives même pour la part qui excèderait l’application du taux de l’intérêt légal. Par suite, le requérant ne peut utilement se prévaloir du caractère excessif des intérêts de retard qui ont été mis à sa charge.

En troisième lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré aux termes de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales (…) ».

Pour justifier l’application de la majoration de 40 % prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts aux compléments d’impôt sur le revenu dans les catégories des revenus d’origine indéterminée et des revenus de capitaux mobiliers auxquels M^me C… a été assujettie au titre des années 2018 et 2019, l’administration s’est fondée sur le fait que les revenus en cause s’élevaient respectivement à 42 869 euros et 134 055 euros, alors que l’intéressée n’avait déclaré des revenus qu’à hauteur de 9 970 euros et 10 259 euros, sur leur caractère répétitif et sur le fait que l’intéressée ne pouvait pas ignorer l’existence, la nature et l’origine des flux financiers sur ses compte bancaires. Ce faisant, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve de l’intention délibérée de M^me C… d’éluder l’impôt et du bien-fondé des pénalités appliquées sur le fondement des dispositions du a. de l’article 1729 du code général des impôts.

Sur le sursis de paiement :

Le présent jugement se prononce sur le fond de l’affaire. Dès lors, les conclusions de la requête tendant au sursis de paiement des impositions contestées se trouvent privées d’objet.

Il résulte de ce qui précède que la requête de M^me C… doit être rejetée, y compris en ses conclusions présentées au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur la demande de sursis de paiement formulée par M^me C….

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M^me C… est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M^me A… C… et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l’audience du 15 décembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Féral, président,

M^me Lutz, première conseillère,

M^me Ghiandoni, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 janvier 2026.

La rapporteure,

signé

F. Lutz

Le président,

signé

R. Féral

La greffière,

signé

C. Delannoy

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.